По общему правилу выручка в
бухгалтерском учете отражается в момент
перехода права собственности на реализуемые
товары от продавца к покупателю — в момент
отгрузки. Договор розничной купли-продажи
считается заключенным в надлежащей форме
с момента выдачи продавцом покупателю
кассового или товарного чека или иного
документа, подтверждающего оплату товара
(ст. 493 ГК РФ).
Таким образом, учет на предприятиях
розничной торговли в отличие от оптовой
торговли заключается в следующем:
- факт оплаты товара
покупателем свидетельствует о
заключении розничного договора
купли-продажи с продавцом, а момент
передачи товара покупателю практически
всегда совпадает с его оплатой;
- реализация товаров
осуществляется за наличный расчет;
- применяется (но не
обязательно) счет 42 «Торговая наценка»;
- товар не отгружают
оптовыми партиями.
Отражение операций по купле-продаже
зависит от выбранного торговой организацией
способа учета приобретенных товаров:
по покупным или продажным ценам. Выбранный
способ учета закреплен в учетной политике
ООО «Гранд» (табл.7).
Таблица 7
Бухгалтерские проводки
при учете товаров ООО «Гранд» по покупным
ценам
Первичный документ |
Содержание операций |
Корреспондирующие счета |
Сумма руб. |
|
|
|
Дебет
|
Кредит |
Справка-отчет кассира-операциониста,
приходный кассовый ордер |
Поступила выручка от продажи товаров
в кассу магазина |
50 |
90-1 |
115 000 |
Бухгалтерская справка |
Начислен НДС с выручки от продажи товара |
90-3 |
68 |
17542 |
Бухгалтерская справка |
Признана в качестве расхода покупная
стоимость реализованных товаров |
90-2 |
41-2 |
75 000 |
Бухгалтерская справка |
Отражен финансовый результат от продажи
товара |
90-9 |
99 |
22458 |
Учет в ООО «Гранд» ведется
по покупным ценам, порядок учета продажи
товаров аналогичен схеме учета продаж
в оптовой торговле, с той лишь разницей,
что вместо дебиторской задолженности
покупателей в учете отражается выручка,
получаемая наличными денежными средствами.
Поступление в кассу выручки от продажи
товаров отражается записью:
Дебет 50 «Касса» Кредит 90 «Продажи»,
субсчет «Выручка» — на сумму фактически
полученных от покупателей денежных средств.
Преимуществом учета товара
по покупным ценам является:
- меньшее число записей
при учете (не нужно отражать на счетах
торговую наценку — вести счет 42);
- переоценка товара сводится
к простой операции — замене ценника;
- удобство при торговле
с прайс-листа, имеющего несколько вариантов
продажных цен.
Учет реализации товаров в ООО «Гранд»
ведется в соответствии с действующим
Планом счетов и Инструкцией по его применению
и в соответствии с Положение по бухгалтерскому
учету «Учет материально-производственных
запасов» ПБУ 5,01 (в ред. от 26.03.2007 N 26н).
Глава 3. Аудит товарных
операций в ООО «Гранд»
3.1 Цели, задачи и
источники аудита товарных операций
Целью аудиторской проверки товарных
операций является формирование мнения
о достоверности показателей отчетности
по статьям материальных ценностей «Запасы»
и о соответствии применяемой в организации
методики учета и налогообложения товарных
операций действующим в Российской Федерации
нормативным документам. Это достигается
проведением проверок на существенность,
а также структур контроля и системы бухгалтерского
учета и оценкой риска аудита, который
зависит от характера запасов предприятия
и их важности для бухгалтерских отчетов.
Проверка товарных операций рассматривается
как основная часть аудита на тех предприятиях,
где их величина существенна.
В процессе проверки аудитор должен установить:
- реальность наличия и существования
товаров;
- все ли товарные операции, которые должны
быть отражены на счетах учета, действительно
в них представлены;
- является ли организация собственником
всех товаров, т.е. имеются ли на них имущественные
права, а суммы, отраженные как задолженность
– обязательствами;
- правильность оценки товаров и связанных
с ними обязательств;
- правильно ли выбраны и применялись
принципы учета товаров.
Эти основные вопросы аудитор должен
изучить, дать им оценку, высказать суждение
в аудиторском заключении и сделать предложения
по выявленным нарушениям и отступлениям
от установленных правил учета.
Нормативные документы, регулирующие
аудит товарных операций, следует подразделить
на группы, определяющие порядок:
- организации торговой
деятельности и оформлении отношений
между ее участниками, совершения товарных
операций;
- налогообложения и налогового
учета хозяйственных операций с товарами;
- оценки товаров и бухгалтерского
учета товарных операций, в том числе
их отражения:
- в первичных учетных
документах;
- на счетах бухгалтерского
учета;
- в регистрах бухгалтерского
учета;
- в финансовой (бухгалтерской)
отчетности.
Правила купли-продажи товаров
и организации торговли установлены Гражданским
и Таможенным кодексами, Кодексом об административных
правонарушениях, иными законодательными
актами, основные положения которых приведены
в приложениях.
Поступлению и продаже товаров
в торговле предшествует заключение договоров
купли-продажи и его разновидностей (поставки,
мены и др.), посреднических сделок, договора
перевозки грузов, а также оформление
иных сделок. Предложения о заключении
международных торговых договоров и оформлении
других отношений в области внешнеэкономических
связей представляются в порядке, установленном
Федеральным законом «О международных
договорах Российской Федерации» [42, ст.
14; 22].
Источники информации хозяйствующих
субъектов, необходимые для проведения
аудита товарных операций, включают договоры,
справочные и распорядительные документы;
первичные учетные документы;
регистры бухгалтерского учета (аналитического, синтетического,
сводного); формы бухгалтерской отчетности.
К информации первой группы
следует отнести договоры на
приобретение и продажу товаров, договоры
о материальной ответственности, приказ
об учетной политике организации, протоколы заседаний
совета директоров, решения учредителей
(например, о внесении товаров в качестве
вкладов в уставный капитал, об оплате дивидендов
материальными ценностями), приказы о проведении инвентаризаций
и ее результатах.
Цены продажи товаров фиксируются
в договорах, в протоколах согласования
договорной цены, в других документах,
подтверждающих согласие сторон с условиями
сделки.
Приемка товара может осуществляться
лицами, с которыми заключен договор о
полной индивидуальной материальной ответственности.
В розничной торговле основным
документом, подтверждающим факт купли-продажи
товара, является чек, полученный с применением
контрольно-кассовой техники.
К общим документам учета торговых
операций относятся такие первичные учетные
документы, как:
- Товарный ярлык
(ТОРГ-11);
- Журнал учета движения
товаров на складе (ТОРГ-18);
- Сопроводительный
реестр сдачи документов (ТОРГ-31),
а также документы, исполняющие
функции аналитического учета:
- Карточка количественно-стоимостного
учета (ТОРГ-28);
- Товарный отчет (ТОРГ-29);
- Отчет по таре
(ТОРГ-30);
- Товарный журнал
работника мелкорозничной торговли
(ТОРГ-23) и др.
3.2. Оценка системы
внутреннего контроля
Оценка надежности систем бухгалтерского
учета и внутреннего контроля аудируемого
лица проводится поэтапно. Основные стадии
оценки надежности системы внутреннего
контроля представлены на рис. 3 стадии
изучения, оценки и тестирования.
На стадии изучения аудитор получает
общее представление о системе внутреннего
контроля. В процессе получения представления
о данной системе, необходимого для планирования
аудиторской проверки, аудитор приобретает
знания о структуре данной системы и ее
функционировании. Большое значение на
этой стадии имеет составление рабочих
документов, поскольку изучается документооборот,
тестируются контрольные моменты, составляется
предварительная программа сбора аудиторских
доказательств для подтверждения достоверности
оборотов по счетам и сальдо балансовых
счетов.
Изучение
Оценка
Нет
Да
Нет
Да
Тестирование
Да
Нет
Рис. 3. Стадии оценки
системы внутреннего контроля
На стадии оценки осуществляется
предварительная оценка риска средств
контроля. Выполнение работ на данной
стадии в виде тестов средств контроля
обеспечивает получение первичной оценки
надежности систем бухгалтерского учета
и внутреннего контроля.
Тесты средств контроля включают:
проверку документов, подтверждающих
операции и другие события, с целью получения
аудиторских доказательств относительно
надлежащего применения средств внутреннего
контроля на практике, например проверку
наличия разрешения на проведение операции;
направление запросов и наблюдение
за применением средств внутреннего контроля,
которые не оформляются документально,
например определение действительного
исполнителя какой-либо функции, а не того,
кому положено ее выполнять;
повторное применение средств
внутреннего контроля, например сверка
банковских счетов, с тем чтобы удостовериться,
что данные действия были правильно выполнены
аудируемым лицом.
Некоторые процедуры, выполняемые
с целью получения понимания систем бухгалтерского
учета и внутреннего контроля, могут не
планироваться специально как тесты средств
контроля, но могут предоставлять аудиторские
доказательства относительно эффективности
структуры и применения на практике средств
внутреннего контроля. Тем самым такие
процедуры могут служить в качестве тестов
средств контроля. Например, при получении
понимания систем бухгалтерского учета
и внутреннего контроля в части денежных
средств аудитор может получить доказательства
относительно эффективности процесса
банковской сверки посредством запросов
и наблюдения.
Если аудитор приходит к выводу,
что процедуры, выполняемые с целью понимания
средств внутреннего контроля, также предоставляют
аудиторские доказательства в части обеспечения
соблюдения некоторой предпосылки подготовки
финансовой (бухгалтерской) отчетности,
то он, может использовать такие аудиторские
доказательства при условии их достаточности
для подтверждения оценки риска средств
контроля для уровня ниже высокого.
Аудитору необходимо получить
аудиторское доказательство для подтверждения
любой оценки риска средств контроля,
которая является ниже высокой. Чем ниже
оценка риска средств контроля, тем больше
подтверждений аудитору необходимо получить
относительно надлежащей структуры и
эффективного функционирования систем
бухгалтерского учета и внутреннего контроля.
В процессе получения аудиторских
доказательств относительно эффективного
применения средств внутреннего контроля
аудитор принимает во внимание способ
и последовательность их применения в
течение определенного периода времени,
а также то, кем они применялись. Тем не
менее, понятие действенного применения
средств внутреннего контроля не отрицает
возможности появления отклонений, которые
могут быть вызваны такими факторами,
как изменения в составе работников, значительные
сезонные колебания в объеме операций
и человеческий фактор. В случае обнаружения
отклонений аудитор делает специальные
запросы в отношении данных аспектов,
в частности в отношении периодичности
изменений в составе сотрудников, выполняющих
основные функции внутреннего контроля.
После этого аудитору необходимо убедиться
в том, что тесты средств контроля надлежащим
образом охватывают период, в течение
которого произошли изменения или колебания.
В ходе процедуры первичной
оценки надежности средств внутреннего
контроля, аудитор обязан принимать во
внимание следующее:
- необходимо проверять на предмет
надежности средств контроля бухгалтерскую и хозяйственную
документацию всего отчетного периода, а не только избранных
периодов;
- при проверке необходимо уделить
большее внимание тем периодам, деятельность в которых
имела особенности или различия по сравнению
с деятельностью, типичной для всего периода
в целом;
- оценка надежности всей системы
внутреннего контроля и (или) отдельных
средств контроля как низкой не исключает
возможности оценки надежности других
отдельных средств контроля как средней
или высокой.
По итогам процедуры первичной
оценки надежности аудиторская организация
может оценить надежность всей системы
внутреннего контроля и (или) отдельных
средств контроля как среднюю или как
высокую. В этом случае аудиторская организация
должна планировать аудиторские процедуры
исходя из этого предположения, но не должна
доверять данной системе абсолютно.
В том случае, если по итогам
процедуры первичной оценки аудиторская
организация оценит надежность системы
внутреннего контроля в целом и (или) отдельных
средств контроля как низ кую, она обязана
констатировать это и в дальнейшем планировать
аудиторские процедуры соответствующим
образом.