Нормативный метод учёта затрат и анализ отклонений

Нормативный метод

Нормативный метод характеризуется  тем, что на предприятии по каждому  виду изделия составляется предварительный  норматив калькулирования, то есть калькулирование  себестоимости, исчисляется по действующим  на начало месяца нормам расхода сырья, материалов и прочих затрат³⁹.

Норма - это заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной технологии и организации производства.

Норма реально рассчитывается на основе технически обоснованных норм расхода материалов и прочих ресурсов, которая, в свою очередь, устанавливается  в соответствии с технической  документацией на производство продукции. Норматив калькулирования используется для определения фактической  себестоимости продукции, оценки брака  в производстве и размеров незавершенного производства.

Нормативы должны непрерывно поддерживаться на уровне последних  достижений науки и техники, путем  их систематического пересмотра, совершенствования  методов определения потребности  предприятия в средствах производства и разработки технически обоснованных норм расхода сырья, материалов, топлива, электроэнергии, времени.

При сопоставлении фактически произведенных затрат с утвержденными  текущими нормативами осуществляется анализ хозяйственной деятельности, выявляются внутрипроизводственные резервы, намечаются пути их использования, разрабатываются  нормативы затрат на следующий отчетный период. В связи с этим появляется необходимость в учете изменения текущих норм затрат на единицу продукции. Они могут изменяться при внедрении новой технологии, реализации рационализаторских предложений, организационно-технических мероприятиях повышении производительности труда, замене дорогостоящих материалов более дешевыми. Это фиксируется в извещениях об изменении норм с указанием причин и виновников изменений, статей затрат, цехов, номеров технических операций, узлов изделий, процентов или денежного их выражения. Чаще всего изменение норм производится по состоянию на новый отчетный период. Поэтому обязательному пересчету подлежат остатки незавершенного производства на начало месяца по соответствующей статье затрат. Правильный и своевременный учет изменения норм позволяет руководству предприятия осуществлять контроль за выполнением плана, оперативно решать и устранять недостатки в работе, если изменения произошли в сторону увеличения затрат.

Извещения об изменениях норм оформляются⁴⁰:

1) техническим отделом по расходу материалов;

2) плановым отделом по изменению цен на материалы;

3) отделом труда и зарплаты по изменениям нормы выработки, цен и расценок;

4) службой главного энергетика по изменениям норм расхода топлива и энергии.

Для разработки норм калькуляции  на предприятии создается нормативное  бюро, в котором составляются нормы  калькуляции, отчеты об изменениях норм, расчеты и анализ отклонения от норм.

Бухгалтерия на основании  первичных документов осуществляет учет затрат на производство по нормам, отклонения от норм и изменения норм, составляет отчетную калькуляцию по изделиям, анализирует себестоимость. Особенностью нормативного метода считается  возможность предварительного контроля за расходами. В случае возникновения  отклонений от норм, т. е. их превышения, выписываются первичные документы (требования, наряды) с отметкой отклонений от норм или доплатные листы на зарплату. Эти документы должны быть подписаны лицами, контролирующими процесс производства и его затраты. В них обязательно проставляются коды причин и виновников отклонений от норм.

Наличие документов на отклонения от норм, кодов причин и виновников отклонений позволяют бухгалтерии  по утвержденным срокам в течение  месяца составлять рапорты об отклонениях  от норм, для руководителей предприятия  с целью принятия мер по устранению этих причин.

Имея нормативные калькуляции, документы на отклонения от норм и  их изменения, бухгалтер рассчитывает фактические затраты отчетного месяца⁴¹.

Полная себестоимость  продукции, планируемой к выпуску  в предстоящем периоде, определяется в обобщенном документе - смете затрат на производство и реализацию продукции. Для определения производственной себестоимости из общей суммы затрат на производство прежде всего исключаются затраты, относимые на непроизводственные счета,стоимость работ по капитальному строительству и капитальному ремонту, которые выполнялись для своего предприятия; транспортные услуги, оказываемые сторонним' организациям, непромышленным хозяйствам предприятия; стоимость научно-исследовательских работ, выполняемых для сторонних организаций, и т. п.

Анализ занимает важное место  в системе управленческого учета. Проведение анализа позволяет выявлять отклонения показателей в работе предприятия и причины, вызвавшие  эти изменения. На основании результатов  анализа (в частности показателей  затрат на производство) принимаются  различные управленческие решения, поэтому немаловажно провести точный, достоверный анализ, позволяющий  понять реальную ситуацию на предприятии.

Использование системы калькуляции  себестоимости по нормативным издержкам  делает возможным подробный анализ отклонений по каждому центру ответственности.

Нормативные затраты определяются заранее. Они являются плановыми. Нормативные затраты - это не то же самое, что и сметные затраты⁴². Смета относится ко всей деятельности или операции; норма дает ту же информацию о единице продукции. Норма обеспечивает оценку затрат на единицу производства, а смета - оценку затрат на весь объем деятельности.

Чтобы установить нормативные  затраты на продукт, необходимо оценить  плановые затраты труда, материалов и накладные расходы. Затем они  суммируются, образуя нормативные  затраты на производство продукта.

Нормативные затраты на продукт  определяются посредством технического анализа следующим образом⁴³.

Нормы на материалы. Они основаны на спецификациях изделий, которые  определяются после исследования количества вводимых материалов, необходимых для  изготовления каждой 'единицы продукции. Затем нормативные расходы умножаются на цены.

Нормы трудозатрат. Чтобы  установить нормы трудозатрат, необходимо проанализировать все виды деятельности по различным операциям. Каждую операцию анализируют и вычисляют допустимое время, которое требуется среднему рабочему для выполнения работы.

Нормы накладных расходов. Процесс установления нормативных  ставок распределения накладных  расходов для системы калькуляции  себестоимости по нормативным издержкам  тот же, что мы рассматривали ранее. Основное отличие заключается в  том, что накладные расходы рассчитываются по почасовым ставкам, умноженным на нормо-часы (т. е. время, которое должно быть затрачено), а не на фактически отработанное время.

3.2 Учёт и анализ отклонений  от норм по основным элементам  затрат

Целевое назначение нормативного метода учета - установление и систематизация отклонений от норм и нормативов. Отклонения от норм - это выявленная разница  между фактическими и нормативными затратами. Процесс вычисления и  определения причин разницы между  фактическими и нормативными значениями называется анализом отклонений. Когда  показателей слишком много, отклонения анализируются выборочно, причем только те, которые превышают установленный  организацией предел. Такое управление затратами называется управлением  по отклонениям⁴⁴.

Все отличия фактических  затрат по любой статье от действующих  норм рассматриваются как отклонения от норм, которые подразделяются на три группы:

1) Отрицательные - представляют собой перерасход себестоимости продукции и свидетельствуют об определенных нарушениях в технологии, организации и управлении производством (перерасход сырья, материалов, топлива вследствие поломок оборудования, замены материалов, использование отходов взамен полноценных материалов и т.д.).

2) Положительные отклонения свидетельствуют об осуществлении мероприятий направленных на снижение затрат, достижения экономии материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

3) Условные отклонения могут быть отрицательными и положительными в результате различий в методике составления плановой и нормативной калькуляции. По методическим соображениям ряд планируемых затрат не включается в калькулирование нормативной себестоимости (потери от брака, частично выполненные операции). Все эти отклонения учитываются полностью и по окончании месяца анализируются путем сопоставления с плановыми величинами. Такой анализ позволяет выявить действительную величину положительных или отрицательных отклонений.

Все разнообразие методов  выявления возникающих в организации  отклонений можно свести к двум основным: методу документирования и расчетному методу. По отдельным видам ресурсов и затрат эти методы конкретизируются. Так, в учете расхода сырья  и материалов применяют метод  сигнального документирования и  документирования с помощью раскройных листков, карт партионного раскроя. Расчетный метод выявления отклонений подразделяется на методы предварительных  и последующих расчетов⁴⁵.

Метод первичного документирования отклонений отличается простотой и  универсальностью. Он позволяет выявить  абсолютную величину отклонений по количеству расхода до начала или в момент совершения хозяйственных операций. В большинстве случаев он требует  предварительного разрешения допуска  отклонений у вышестоящего уровня управления и тем самым обеспечивает усиление контроля за использованием ресурсов. Преимущества этого метода и в  более строгой определенности, адресности отклонений, в повышенном чувстве  ответственности при документальном оформлении отступлений от норматива.

Пример 2

Производственное предприятие  планировало выпустить 1000 шт. изделий. Средний расход материалов на одно изделие за предыдущий год составил 5 кг, а средняя цена материала - 100 руб./кг. Нормативные затраты предприятия на выпуск 1000 шт. изделий составляют 500 000 руб. (1000 х 100 х 5). Но в отчетном году расход материалов на одно изделие фактически снизился до 4,8 кг, а фактическая средняя цена материала повысилась до 120 руб./кг. Фактические затраты предприятия на 1000 шт. изделий составили 576 000 руб. (1000 х 120 х 4,8) и превысили нормативные затраты на 76 000 руб.

Расчетный метод выявления  отклонений требует аналитического подхода к определению их величины и причин образования. Его преимущества - в возможностях более разнообразного применения, в том числе для  выявления отклонений, которые невозможно документировать. Расчетным методом  выявляют отклонения из-за отступлений  от нормативной рецептуры смеси  сырья, его кондиционности, из-за различного выхода продукции, изменения технологических  параметров производства. В учете  труда и заработной платы с  помощью расчетного метода выявляют отклонения, вызванные изменением состава  работающих в бригаде, квалификации работников, режима сменности и т.д.

Отклонения от нормативных  смет расходов на организацию, обслуживание производства и управление можно  выявить только расчетным методом. Им же определяют влияние ценового фактора на величину отклонений от норм⁴⁶.

Рассмотрим особенности  выявления и учета отклонении от норм по материальным расходам предприятия.

Методы выявления отклонений зависят от вида используемых материалов, технологии и организации производства в том или ином цехе.

Основными методами выявления  отклонений являются:

1) сигнальное документирование;

2) учет партионного и непрерывного раскроя материала;

3)предварительный расчет отклонений по фактической рецептуре запуска материалов в производство (расчетно-аналитический метод);

4) инвентарный метод.

Метод сигнального документирования применяют при всех случаях вынужденной  замены материалов и при отпуске  сверх норм (лимитов) штучных материалов, полуфабрикатов и комплектующих  изделий. В этих случаях в цехе, потребляющем материалы, выписывают специальный  документ (требование, приказ на замену), имеющий особое обозначение (полосу по диагонали, другой цвет бумаги), в  котором указывают причину и  виновника отклонений, а в некоторых  случаях приводят расчет отклонений.

Достоинство метода сигнального  документирования в простоте, универсальности, возможности применения в любых  производствах. Начальники цехов, руководители предприятий, подписывая эти документы, получают соответствующую информацию и принимают меры по предотвращению перерасхода. Недостаток сигнального  документирования заключается в  том, что выявляется не сверхнормативный расход материала, а их сверхлимитный  отпуск в производство, поэтому данный метод учета не может характеризовать  использование сырья и материалов на рабочих местах.