Нормативный метод учёта затрат и анализ отклонений

2) Возможно вести оперативный учет отклонений фактических затрат от норм с указанием места их возникновения, причин и виновников.

3) Метод позволяет фиксировать изменения норм в результате внедрения организационно-технических мероприятий и определять влияние этих изменений на себестоимость продукции.

4) Фактическая себестоимость продукции слагается из суммы затрат по текущим нормативам, отклонений от норм и изменений норм и т.д.

Использование данного  метода позволяет определять реальные предпосылки для выявления дополнительных возможностей снижения себестоимости  продукции, мобилизировать эффективность  работы предприятия по выпуску конкурентоспособной  продукции.

Для использования нормативного метода калькулирования необходимо²³:

1) составить для единицы каждого вида изделия нормативную карту, в которой отражаются: наименование продукции, ее код, технологический маршрут обработки по производственным подразделениям (участкам, цехам);

2) указать для каждого изделия номенклатуру материалов, по которым устанавливаются планово-расчетные цены;

3) знать нормативную цену прямых материалов (определяется на основе анализа тенденций на рынке данного вида материала, совокупности существующих и потенциальных поставщиков; ответственность за определение нормативной цены возлагается на агента по закупкам);

4) знать нормативное количество прямых материалов (зависит от уровня интенсификации и технологии производства, состояния машин и механизмов);

5) возложить ответственность за нормативное количество материалов на производственных менеджеров предприятия (агентов по закупке сырья, материалов, комплектующих и т.п.);

6) определить нормативную трудоемкость каждого изделия на основе учета всех технологических операций, связанных с производством продукции;

7) знать нормативное рабочее время на изготовление единицы продукции на данной технологической операции;

8) знать нормативную ставку оплаты прямого труда по каждой технологической операции, которая учитывает разряд работы. Как правило, ставки определяются самим предприятием и фиксируются в трудовом контракте.

Основные принципы нормативного метода учета сводятся к следующему²⁴:

1) Предварительное составление нормативной калькуляции себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии норм и смет. Данный принцип может быть реализован лишь при наличии у предприятия нормативной базы, содержащей нормативные, сметные (бюджетные) показатели, рассчитываемые на основании первичной технологической, конструкторской, финансовой и административной документации и используемые для разнообразных нужд управления: определения нормативных сумм затрат на производственные и коммерческие процессы, лимитирования отпуска в производство и на хозяйственные цели материальных и топливно-энергетических ресурсов, расчетов фондов оплаты труда, численности персонала, смет расходов на содержание аппарата управления, проектов отпускных цен и т.п. Вместе с тем в отечественной практике действуют лишь отдельные фрагменты нормативной базы.

2) Ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определения влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменений норм.

3) Учет фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм.

4) Установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм по местам их возникновения.

5) Определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм. Соблюдение такого алгоритма учета и расчетов хотя и является весьма трудоемким процессом, но при этом позволяет получить достоверную информацию о затратах, пригодную для последующего анализа и контроля.

Возможны модификации  нормативного метода: полный и неполный учет нормативных затрат.

Выше речь шла об организации  полного учета. Неполный учет нормативных  затрат является менее точным и менее  трудоемким методом.

При этом варианте учета  под нормирование попадают лишь прямые затраты и нормативная калькуляция  составляется только по ним.

Другие упрощенные варианты нормативного метода учета могут  основываться на следующих положениях²⁵:

1) остатки незавершенного производства при изменении норм не пересчитывают, а все изменения норм и отклонения от них относят на себестоимость готовой продукции;

2) при незначительности изменений норм в течение отчетного периода их отдельный учет не организуют, а рассматривают вместе с отклонениями от норм.

Подобные упрощения  существенно снижают эффективность  нормативного метода, качество полученной информации.

Отечественные предприятия, используя систему учета нормативной  себестоимости, применяют счет 40 «Выпуск  продукции (работ, услуг)».

Если выпускается готовая  продукция, то в течение отчетного  периода в бухгалтерском учете  делаются записи по кредиту счета 40 и дебету счета 43 «Готовая продукция».

Если выполняются работы и оказываются услуги, то это отражается на счете 40 по нормативной себестоимости.

В конце отчетного периода  после определения объема незавершенного производства рассчитывается фактическая  себестоимость сданной на склад  готовой продукции или выполненных работ, которая отражается по дебету счета 40 и кредиту счетов 20, 23.

По дебету и кредиту  счета 40 отражается один и тот же объем производства, но в разной оценке: по дебету - фактической, по кредиту -- по нормативной себестоимости. Путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов на счете 40 выявляются отклонения фактической себестоимости от нормативной, которые списываются со счета 40 в дебет счета 90 «Продажи» дополнительной или сторнированной записью в зависимости от характера отклонений.

Счет 40 может применяться  при учете полной себестоимости  продукции и сокращенной (по переменным затратам).

Пример 1.

Для примера рассмотрим самую простую ситуацию, когда  организация выпускает продукцию  одного типа. Пусть за месяц выпущено и реализовано 7 562 единицы продукции, нормативная себестоимость единицы -- 18 руб., отпускная цена за единицу -- 22 руб. (В примере начисление и  удержание НДС не рассматривается, так как усложняет расчеты, но не способствует раскрытию темы учета  себестоимости) Фактические затраты  на производство (оборот по дебету счета 20) составили в этом месяце 142 752 руб. Незавершенного производства нет. Отражение  указанных операций в учете:

1. дебет счета 62 кредит 90 - 166 364 руб. отражена реализация продукции (7 562 ед. х 22 руб.);

2. дебет счета 40 кредит счета 20 - 142 752 руб. списаны фактические затраты на производство продукции;

3. дебет счета 43 кредит счета 40 - 136 116 руб. списана нормативная себестоимость произведенной продукции (7 562 ед. х 18 руб.);

4. дебет счета 90 кредит счета 43 - 136 116 руб. списана нормативная себестоимость реализованной продукции (7 562 ед. х 18 руб.);

5. дебет счета 90 кредит счета 40 - 6 636 руб. отражено отклонение фактических затрат от нормативной себестоимости продукции (142 752 руб. 136 116 руб.);

6. дебет счета 90 кредит счета 99 - 23 612 руб. отражена прибыль от реализации продукции (166 364 руб. - 136 116 руб. - 6 636 руб.).

2. Организация учёта затрат и результатов по нормативному методу

 

Организация учета затрат на производство продукции основана на следующих принципах: неизменность принятой методологии учета затрат на производство и калькулирование  себестоимость продукции в течение  года; полнота отражения в учете  хозяйственных операций; правильное отнесение расходов и доходов  к отчетным периодам; разграничение  в учете текущих затрат на производство и капитальные вложения; регламентация  состава себестоимости продукции²⁶.

Одно из основных условий  получения достоверной информации о себестоимости продукции четкое определение состава производственных затрат.

В нашей стране состав себестоимости  продукции регламентируется государством. Основные принципы формирования этого  состава определены в Законе РФ «О налоге на прибыль предприятий и  организаций» и конкретизированы в  Положении о составе затрат с  изменениями и дополнениями.

Для организации бухгалтерского учета производственных затрат большое  значение имеет выбор номенклатуры синтетических и аналитических  счетов производства и объектов калькуляции.

На крупных и средних  организациях для учета затрат на производство продукции применяют  счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», собирательно – распределительные счета: 25 «  Общепроизводственные расходы», 26 «  Общехозяйственные расходы», 28 «  Брак в производстве», 31 «Расходы будущих  периодов», 36 « Выполненные этапы  по незавершенным работам», 37 « выпуск продукции (работ и услуг )». По дебету указанных счетов указывают расходы, а по кредиту – их списание. По окончанию месяца учтенные на собирательно распределительных счетах (25,26,28, 31) затраты списывают на счета основного и вспомогательного производства.²⁷

С кредита счетов 20 « Основное производство» и 23 « Вспомогательные  производства» списывают фактическую  себестоимость выпущенной продукции (работ и услуг). Сальдо этих счетов характеризует величину затрат на незавершенное  производство.

На малых организациях для учета затрат на производство используют, как правило, счета 20 «Основное  производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 31 «Расходы будущих периодов»  или только счет 20.

Для ведения управленческого  учета организация создает систему  учета производственных затрат, используя  план счетов и учитывая такие факторы, как вид и масштаб деятельности организации, организационную структуру  управления и т.п.

Для ведения управленческого  учета используются счета учета:

- 20 «Основное производство» ²⁸— обобщенные данные о затратах производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания данной организации. По дебету счета отражают прямые затраты, связанные с выпуском продукции, они списываются на счет 20 с кредита счетов учета производственных запасов 23, 28, а также косвенные расходы, собираемые на счетах 25 и 26. Кредит счета 20 отражает суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции. Эти суммы могут списываться со счета 20 на счета 43 «Готовая продукция», 90 «Реализация продукции (работ, услуг)», 40 «Выпуск продукции». Остаток на конец месяца по счету 20 свидетельствует о стоимости незавершенного производства.

- 21 «Полуфабрикаты собственного производства» — обобщенные данные о наличии и движении полуфабрикатов собственного производства, если организация ведет их учет обособленно. По дебету счета формируется информация о стоимости полуфабрикатов собственного производства, по кредиту — о стоимости потребленных полуфабрикатов собственного производства на те или иные цели.

- 23 «Вспомогательные производства» — обобщенные данные о затратах производств, которые являются вспомогательными для основного производства организации (например, транспортный, ремонтный цех, котельная и т.п.). Аналитический учет ведется по видам производств.

- 25 «Общепроизводственные расходы» — обобщенные данные о расходах по обслуживанию основных и вспомогательных производств организации. Этот счет используют производства с цеховой структурой управления, которым необходимее учитывать общепроизводственные расходы по цехам основного и вспомогательного производств (расходы на освещение, отопление, содержание и эксплуатацию машин и оборудования и т.п.).

- 26 «Общехозяйственные расходы»²⁹ — обобщаются данные о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом. Накапливается информация о затратах на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом, о накопленных амортизационных отчислениях по основным средствам управленческого и общехозяйственного назначения и т.п. Расходы, учтенные по данному счету, списываются в дебет счетов 20 и 23 или 90 (в соответствии с учетной политикой организации). Аналитический учет ведется по каждой статье соответствующих смет, центру ответственности и месту возникновения затрат.

- 28 «Брак в производстве»³⁰ — обобщается информация о потерях от брака в производстве. Аналитический учет ведется по отдельным цехам, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака.

- 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»³¹ — используется организациями, на балансе которых числятся объекты социально-культурной сферы. По дебету отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, т.е. расходы с кредита счета 23 «Вспомогательные производства». По кредиту отражаются суммы фактической себестоимости завершенной продукции, они записываются в дебет счетов:

1) учета материальных  ценностей и готовых изделий,  выпущенных обслуживающими производствами  и хозяйствами;

2) учета затрат подразделений  — потребителей работ и услуг,  выполненных обслуживающими производствами  и хозяйствами;