Бухгалтерский учет, анализ, аудит денежных потоков

 

          3. 3 Оценка использования денежных средств на предприятии

 

Для того чтобы оценить реальный приток денежных средств в ООО «Аттик» от его покупателей, рассмотрим механизм отражения бухгалтерских операций на примере счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Движение денежных средств возникает лишь при операциях, отражаемых по кредиту счета 62 (поступление денежных средств). Как и для любого активного счета, для счета 62 действует принцип определения конечного сальдо по формуле:

С2=С1 + Оборот. Дебет – Оборот кредит,

где С1, С2 - сальдо на начало и конец периода;

Оборот дебет, Оборот кредит - обороты по дебету и кредиту счета.

Тогда

Оборот кредит = Оборот дебет + С1 - С2. = О дебет - (С2 - С1)

Если в течение отчетного периода произошло увеличение задолженности покупателей (С2>C1), делают вывод о том, что реальный приток средств  был ниже зафиксированного в «Отчете о финансовых результатах» на величину разности конечного и начального остатка и, значит, эта разность должна быть исключена из величины чистой прибыли. Так, запись по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» предполагает кредитование счета 90 «Продажи». Следовательно, приток денежных средств  определяется суммой реализации и изменением величины дебиторской задолженности (учет реализации по отгрузке). По данным формы № 2 выручка от реализации составила 5423 тыс. руб. Тогда реальный приток денежных средств  составил 5423 - (780 - 612) = 5255.

          Это означает, что на сумму 168 тыс. руб. величина чистой прибыли, отраженной в «Отчете о финансовых результатах», была завышена и должна быть исключена из нее.

         Очевидно, что уменьшение дебиторской задолженности приведет к увеличению реального притока денежных средств, а значит, в данном случае разность между значением дебиторской задолженности на начало и конец периода должна быть прибавлена к чистой прибыли.

Аналогичным будет механизм корректировок по счету 60/2 «Расчеты с поставщиками по авансам выданным».

Влияние на чистую прибыль операций, связанных с приобретением ТМЦ, характеризуется тем, что увеличение остатков по счетам 10 «Материалы»,  41 «Товары» и др. занижает реальный отток средств (сумма увеличения остатка по этим счетам должна быть исключена из чистой прибыли); соответственно сумма уменьшения остатков по указанным счетам прибавляется к чистой прибыли.

Особый характер имеют корректировки величины чистой прибыли, связанные с операциями начисления амортизации (оборот по кредиту счетов 02, 05); поскольку указанные расходы уменьшают балансовую прибыль, но не влияют на движение денежных средств.

По данным ООО «Аттик» оборот по кредиту указанных счетов за год составил 972 тыс. руб. Поэтому для того, чтобы получить полную величину денежного потока, к чистой прибыли (666 тыс. руб.) следует прибавить сумму начисленной амортизации  (972 тыс. руб.).

Далее, при анализе взаимосвязи денежных потоков и чистой прибыли надо скорректировать суммы, отражаемые в ф.№2 по статье «Прочая реализация». Результат от прочей реализации возникает вследствие продажи различных видов имущества. При этом в ф.№ 2 находит отражение лишь разность между дебетовым и кредитовым оборотом счета 01/5.

Наконец, поскольку реализация долгосрочных активов рассматривается как приток денежных средств от инвестиционной деятельности, с целью избежание двойного счета указанная сумма будет исключена из раздела текущей деятельности. Совокупное влияние рассмотренных процедур, корректирующих величину чистой  прибыли, привело к отражению результата изменения денежных средств. Это изменение показано в таблице 5.

Таблица  5

Движение денежных средств в ООО « Аттик»

( косвенный метод)

ПОКАЗАТЕЛИ	ИСТОЧНИК ИНФОРМАЦИИ	Сумма,тыс.руб., Влияние на прибыль: увеличение(+) Уменьшение(-)
1. Движение денежных  средств от текущей деятельности Чистая  прибыль Операции, корректирующие величину чистой прибыли: Начислена амортизация Увеличение производственных запасов Увеличение НДС по приобретенным ценностям Увеличение величины НЗП Увеличение дебиторской задолженности Использование средств фондов специального назначения Увеличение задолженности по расчетам с бюджетом Сокращение задолженности пост-м Увеличение задолженности по оплате труда Сокращение задолженности по соц.страхованию, обеспечению и внебюджетным платежам Увеличение задолженности по прочим кредиторам Увеличение задолженности по авансам полученным Остаточная стоимость выбывших основных средств Уплата процентов за пользование  банковским кредитом Материальные ценности, оприходованные после ликвидации основных средств Прибыль от реализации ОС ИТОГО СОСТОЯНИЕ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ ОТ ТЕКУЩЕЙ ДЕЯТ-ТИ 2.Движение денежных средств от инвестиционной деятельности Приобретение основных средств Поступления от реализации основных средств ИТОГО СОСТОЯНИЕ  ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ ОТ ИНВЕСТИЦ. ДЕЯТ-ТИ 3.Движение денежных средств  от финансовой деятельности  Увеличение задолженности банку Изменение задолженности по полученным займам Краткосрочные финансовые вложения ИТОГО СОСТОЯНИЕ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ ОТ  ФИНАНСОВОЙ Д-ТИ   ИЗМЕНЕНИЯ В СОСТОЯНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ   Денежные средства на начало года   Денежные средства на конец года	Форма  №2     Главная  книга, об. по КТ 02,05   Баланс   Баланс Баланс   Баланс   Д-Т Оборот счета 84   Баланс Баланс   Баланс     Баланс   Баланс   Баланс   Аналитические данные сч.01   Расчет-справка бухгалтерии   Главная книга, операц. ДТ сч.10 В корреспонденции со сч.01 Форма № 2   -     Форма № 5   Форма №2         Баланс   Форма №5 Баланс	666     972   -18   -12 -8   -168   -206   +130 -133   +8     -5   +2   +48   +188   -187   -312   -20   +945     -1291   +20   -1271     +531   -245 -100   +186     -140   299   159

Как следует из таблицы, в результате текущей деятельности в ООО  «Аттик» его денежные средства возросли на 945 тыс. руб.

Наибольшее влияние на изменение чистой прибыли при ее увязке с движением денежных средств оказала процедура ее корректировки на величину  начисленной амортизации, в результате  которой прибыль возросла на 972 тыс. руб. На  уменьшение величины чистой прибыли при ее увязке с денежными средствами оказало влияние, в первую очередь, увеличение дебиторской задолженности (168 тыс. руб.), сокращение задолженности поставщикам (133 тыс. руб.), выплаты работникам по фонду потребления (206 тыс. руб.)

Однако наибольший отток денежных средств связан в отчетном периоде с инвестиционной деятельности организации. Так, в результате поступления основных средств отток денежных средств составил 1291 тыс. руб. Следует отметить, что прирост основных средств по балансу составил 649 тыс. руб., однако эта величина явилась результатом двух факторов: поступления основных средств (1291 тыс. руб.) и их выбытия (642 тыс. руб.).

 Данные о движении денежных  средств в рамках инвестиционной деятельности показывают, что в организации идет процесс обновления основных средств. При этом частично отток денежных средств в результате инвестиционной деятельности организации был покрыт за счет полученной прибыли, частично недостающие денежные средства были получены за счет накопленных амортизационных отчислений; общий отток средств составил 140 тыс. руб. (945-1271+186).

Данные таблицы содержат ценную управленческую информацию, в которой заинтересовано как руководство организации, так и его акционеры. С ее помощью руководство может контролировать текущую платежеспособность ООО «Аттик», принимать оперативные решения по ее стабилизации, оценивать возможность судить о том, насколько стабильно финансовое положение ее.

Таким образом, в отличие от ранее сложившихся подходов к оценке финансового положения, анализ движения денежных средств дает возможность сделать более обоснованные выводы о том, в каком объеме и из каких источников были получены поступившие в организацию денежные средства; каковы основные направления их использования; достаточно ли собственных средств в организации для осуществления инвестиционной деятельности; чем объясняются  расхождения величины полученной прибыли и наличия денежных средств.

3. 4 Аудит учета денежных средств

 

Аудиторская проверка операций с денежными средствами предполагает проверку кассовых, банковских и валютных операций.

Основная цель аудиторской проверки — формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по разделу «Денежные средства» и соответствии применяемой методики учета денежных средств действующим в Российской Федерации нормативным документам. Для достижения данной цели необходимо установить законность, достоверность и целесообразность совершения операций с денежными средствами на предприятии, правильность их отражения в учете и отчетности.

В ходе аудита операций с денежными средствами решаются следующие задачи:

- ознакомление с условиями хранения  наличных денег, ценных бумаг и других денежных документов в кассе;

- изучение фактического порядка документального оформления операций по приходу и расходу денежных средств, ведения кассовой книги, учета кассовых операций;

- проверка соблюдения кассовой  дисциплины (своевременности и полноты оприходования наличных денег в кассе и возврата в банк сверхлимитных остатков денежных средств, установленных правил расчетов наличными деньгами с юридическими лицами, порядка выдачи и возврата в кассу подотчетных сумм целевого использования, полученных из банка по чекам денежных средств (в том числе валютных) и другие;

- установление количества открытых  в банках рублевых и валютных  счетов, определение законности  и целесообразности операций  по поступлению и списанию  средств с банковских счетов предприятия (в том числе валютных), правильности их отражения в учете;

- проверка состояния платежно-расчетной  дисциплины.

Информационная база, используемая аудитором при проверке денежных операций, включает:

- основные нормативные документы, регулирующие порядок проведения  кассовых, банковских и расчетных операций, а также бухгалтерский учет этих операций;

- приказ об учетной политике  организации;

- бухгалтерскую отчетность —  Бухгалтерский баланс(ф. № 1) и Отчет  о движении денежных средств (ф. № 4);

- налоговую отчетность (сведения  о рублевых счетах и счетах в иностранной валюте);

- регистры синтетического учета  денежных операций: журналы-ордера, ведомости, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 50, 51, 52, 55); журналы регистрации приходных и расходных кассовых ордеров, платежных поручений; кассовую книгу; Главную книгу;

- первичные документы, оформляющие  операции с денежными средствами  — отчеты кассира с приложенными  первичными документами (приходные  и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции и др.); чековые денежные книжки; выписки банков по рублевым и валютным счетам с приложенными первичными документами (счета, платежные поручения, платежные требования-поручения, авизо) и др.

По приказу об учетной политике аудитор знакомится:

- с рабочим планом счетов, используемых  предприятием для отражения в учете операций с денежными средствами;

- применяемой формой бухгалтерского  учета и перечнем регистров по учету денежных средств;

- документооборотом (графиком документооборота)первичных документов, связанных с учетом денежных средств;

- перечнем лиц, которым предоставлено право подписи денежных и расчетных документов.

Рассмотрим основные этапы проведения аудиторской проверки, операций с денежными средствами.

1) Определение цели и основных  задач аудита, подборка нормативных актов.

2) Составление аудиторской программы проверки денежных средств.

3) Определение возможности использования  результатов работы внутреннего аудита, посредством тестирования средств контроля и процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Программы помогают выявить существенные недостатки, являясь составной частью рабочей документации аудита, способствуют документальному оформлению процесса аудита и его результатов.

В практической деятельности большинство аудиторских фирм имеют собственные, самостоятельно разработанные тесты оценки системы внутреннего контроля, которые лишь несколько модифицируются исходя из специфики организации деятельности и структуры предприятия.

4) Установление соответствия данных  бухгалтерской отчетности данным счетов бухгалтерского учета денежных средств.

5) Проверка организации материальной  ответственности.

6) Документальное оформление движения денежных средств.

7) Выявление существенных нарушений  ведения учета денежных средств, подготовки отчетности и соблюдения законодательства. Выявив существенные вопросы, требующие профессионального суждения аудитора, вместе с выводами, сделанными по этим вопросам, аудитор отражает их в рабочей документации в соответствии с федеральным стандартом аудиторской деятельности№ 2 «Документирование аудита».

8) Выражение мнения о достоверности  отчетности в части учета денежных средств.

Аудиторская проверка кассовых операций является одной из важных и необходимых процедур в начальной стадии аудита. Освоение методики аудита кассовых операций представляется важной по нескольким причинам:

- денежные средства принадлежат  к числу наиболее подвижных и легко реализуемых активов предприятия;

- денежные операции носят массовый  и распространенный характер;

- подвижность денежных средств  и массовость денежных операций  делают этот участок хозяйственной  деятельности экономического субъекта наиболее уязвимым с точки зрения различных нарушений.