Аудиторская проверка расчетов по налогу на прибыль

   Говоря об аудиторских стандартах важно отметить, что в России полных ходом идет переход на международные системы финансовой отчетности, отсюда вытекает и проблема, связанная с внедрением международных аудиторских стандартов, первый официальный перевод которых вышел в свет в октябре 2000 года.

   Международные стандарты аудита (International Standards of Auditing - ISA) выпускает Международная федерация бухгалтеров (International Federation of Accountants - IFAC), в которую входят национальные бухгалтерские организации более 130 стран. Россия в IFAC представлена Институтом профессиональных бухгалтеров РФ.

   Международные стандарты аудита (МСА) стали выпускаться в 70-е годы XX в. и часто претерпевали изменения. В настоящее время они имеют трехзначную нумерацию. Ежегодно вносятся изменения, хотя они и имеют незначительный характер.

   Следует ли внедрять международные подходы к аудиту в России? Вопрос отчасти риторический. Необходимость единых подходов к аудиту у нас и за рубежом на первый взгляд представляется очевидной.

Чем быстрее  Россия примет международные стандарты, или по крайней мере будет ими  руководствоваться, тем быстрее  аудит, проводимый в России, приобретет статус аудита мирового уровня, результатам которого могут доверять участники международного фондового рынка [13].

Частичное использование МСА в России следует рассматривать как временную меру в рамках перехода к полному соблюдению МСА. Если применяется только часть стандартов, в аудиторском заключении нельзя говорить о проведении аудита в соответствии с МСА, речь должна идти только о соответствии российским стандартам аудита. Ссылка на российские стандарты может оказаться серьезным препятствием для российских предприятий, составляющих финансовую отчетность для зарубежных партнеров, ведь участники международного рынка капитала с меньшим доверием относятся к национальным стандартам отдельно взятой страны, чем к международным. Кроме того, крупнейшие аудиторские фирмы, входящие в состав Форума фирм МФБ, будут обязаны использовать МСА в качестве основы всей своей деятельности. Поэтому национальные компании и аудиторские фирмы, не применяющие МСА, окажутся в невыгодном положении по сравнению со своими конкурентами [13].

   Тем не менее, у данной точки зрения есть противники, которые считают, что специфика России и нынешний уровень ее экономического развития делают нецелесообразным или невозможным применение в нашей стране МСА или местных стандартов, основанных на МСА. В этом есть много верного: большинство клиентов гораздо сильнее заинтересовано в налоговых проверках и оптимизации налогов, чем в абстрактном «подтверждении достоверности», тем более что для экономии на налогах куда как выгоднее иметь заведомо недостоверную отчетность. Квалифицированных инвесторов, которые действительно анализировали бы баланс и данные о прежних прибылях предприятия, чтобы принять решение об инвестировании в него, у нас практически нет. Даже клиенты, не связывающиеся с заведомо недобросовестными аудиторами, зачастую не готовы платить им те реальные денежные суммы, в которые может обойтись аудит по стандартам [13].

   С формальной точки зрения российские стандарты аудиторской деятельности созданы на основе МСА и очень близки к ним по содержанию. Имеющиеся расхождения касаются стиля и оформления документов, подробности изложения, используемых практических примеров и т. п. Таким образом, на первый взгляд можно сказать, что российская система аудита близка к МСА и стремится развиваться в этом направлении. В настоящее время, действуют 23 правила (стандарта) и они выполняют роль основной методологической базы аудиторской деятельности.

   Обращаясь к опыту США, можно отметить, что самым полным действующим руководящим материалами для аудиторов, являются десять общепринятых стандартов аудита (GAAS). Они были подготовлены специалистами в 1947 году, и с тех пор претерпели минимальные изменения. В них сформулированы самые общие требования, касающиеся личностно-профессиональных качеств аудитора, а также требования к ходу проверки и к аудиторским заключения по собранным доказательствам. Характерно, что эти стандарты не являются какими-либо конкретными  инструкциями по проверке определенных участков работы [5]. 

   Согласно ПСАД, основные принципы аудита, позволяют дать объективные, реальные и точные сведения об объекте аудита, выявить недостатки в ведении бухгалтерского учета, составлении отчетности, в налогообложении, провести анализ финансового состояния хозяйствующего объекта и оказать помощь в организации учета и отчетности.

   Подпольский, Савин, Сотникова к основным принципам ведения аудиторской деятельности относят: независимость, объективность  конфиденциальность, профессионализм, компетентность и добросовестность аудитора, его доброжелательность и лояльность по отношению к клиентам, ответственность за последствия его рекомендаций и заключений по результатам аудиторских проверок; использование аудитором методов статистики и экономического анализа его умение применять новые информационные технологии и принимать рациональные решения по данным аудиторской проверки; содействовать росту авторитета аудиторской профессии [19].

   Другие авторы выделяют и ставят на первое место следующие принципы:

честность – не уступать, если уступил 1 раз – придется еще; самообъективность – каждый работник аудиторской организации должен высказывать свое личное мнение; добросовестность; конфиденциальность – должна соблюдаться неукоснительно, даже если по мнению аудитора разглашение информации не наносит вреда клиенту [2].

    Аудиторы имеют право проверять всю документацию, реальное наличие имущества, требовать консультации в письменной или устной форме. Отказываться от выражения мнения или дальнейшей проверки в связи с отсутствием каких – либо отчетных документов, имеют право привлекать экспертов, на которых распространяются те же требования, что и на аудиторов. 
Предприятие же имеет право отказаться от конкретного эксперта, обосновав это. Копировать документы аудитор имеет право только с согласия организации. 

  Аудиторская деятельность связана с риском, а с проведением аудита непосредственно связаны следующие виды риска: предпринимательский и аудиторский.

Предпринимательский риск аудитора заключается в том, что аудитор может потерпеть  неудачу из-за конфликта с клиентом даже при условии, что представленное аудиторское заключение положительное.

Аудиторский риск означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать не выявленные существенные ошибки и / или искажения после подтверждения ее достоверности или что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.

   Экономический словарь дает следующее определение аудиторского риска. «Объективно существующая вероятность допущения возможных неточностей и отклонений от реальных данных, возникающая в ходе аудиторской проверки. Оценка аудиторского риска — составная часть работы аудитора. Аудиторский риск является предметом страхования» [38].

   Другой экономический источник определяет аудиторский риск как, субъективно определяемую аудитором вероятность признать по итогам аудиторской проверки, что бухгалтерская отчетность либо может содержать не выявленные существенные искажения после подтверждения ее достоверности; либо содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений нет. Различают внутрихозяйственный аудиторский риск, риск системы внутреннего контроля и риск не обнаружения ошибок и искажений бухгалтерской отчетности [9].

   Аудит, базирующийся на риске, - это такой вид аудита, когда проверка может производиться выборочно, исходя из условий работы предприятия, в основном критических точек в его работе. Сосредоточив аудиторскую работу в областях, где риски выше, можно сократить время, затрачиваемое на проверку областей с низким риском [19]. Такое определение дают Подпольски, Савин, Сотникова.

   Сущность, а также вопросы оценки аудиторского риска, никак не упомянутого в законе, охарактеризованы во многих специальных книгах зарубежных авторов. Важно подчеркнуть, что почти все школы содержат в своей основе одни и те же или очень схожие классические формулы аудиторского риска [34].

   Идея риска при аудите в той или иной мере отражена во многих отечественных ПСАД, а также в перечне терминов и определений к ним.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов и представляет собой их произведение:

- внутрихозяйственный риск - это установленный аудитором уровень риска, отражающий подверженность финансовой отчетности существенным ошибкам;

- риск средств контроля, представляет собой оценку аудитором эффективности системы внутрихозяйственного контроля клиента в отношении ее способности предотвращать или обнаруживать ошибки. Аудитор стремится установить эту оценку на уровне ниже максимума (100%), рассматривая это как часть плана аудита;

- риск не обнаружения - это риск, который аудитор готов взять на себя в той степени, в какой он рискует не обнаружить существенных ошибок в финансовой отчетности при помощи аудиторских процедур, предполагая, что в системе внутрихозяйственного контроля их не смогли обнаружить и исправить. Риск необнаружения исчисляется по трем остальным рискам, входящим в модель аудиторского риска и определяет количество свидетельств, которые аудитор планирует собрать [19,34].

   Если принимать во внимание зависимость между внутрихозяйственным риском и риском необнаружения, а также планируемым количеством свидетельств, то внутрихозяйственный риск обратно пропорционален риску необнаружения и прямо пропорционален количеству свидетельств. Как и в случае внутрихозяйственного риска, риск контроля обратно пропорционален риску необнаружения, тогда как между риском контроля и количеством подлежащих сбору свидетельств существует прямая зависимость.

   Некоторые зарубежные авторы предпочитают говорить не о классической трехфакторной, а о четырехфакторной модели аудиторского риска, последний фактор, т.е. риск необнаружения ошибок подразделяют на две составные части (сомножители):

- риск  тестирования оборотов – даже  установленные клиентом контрольные моменты на практике могут соблюдаться не совсем последовательно, но выборочный характер аудита может привести к тому, что существенные некорректности останутся невыявленными ни в процессе тестирования контрольных моментов, ни в ходе проверок хозяйственных операций по существу;

- риск  аналитического обзора – риск  того, что существенные ошибки  не будут обнаружены аудиторами, либо эти ошибки попадут в поле зрения аудиторов, но аудиторы в ходе проверки просто не до конца поймут их сущность и не охарактеризуют [34].

   Аудиторский риск может быть приемлемым - это субъективно установленный уровень риска, который готов взять на себя аудитор. Нулевой риск, означает полную уверенность аудитора в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок.

Аудитор не может гарантировать полного  отсутствия существенных ошибок. Большинство  аудиторов считают, что величина приемлемого аудиторского риска  не должна превышать 5% [19].

   Немаловажным фактором при определение аудиторского риска является существенность - это вероятность того, что применяемые аудиторские и иные, в том числе юридические, экспертные и т.д., процедуры позволяют определить наличие ошибок в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями [19].

Существенность отражает возможность (или невозможность) определить наличие ошибки, влияющей на достоверность отчетности экономических субъектов, оценить эту ошибку для принятия соответствующего аудиторского решения. Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности не сможет делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Оценка  аудиторских рисков и уровень существенности определяются, согласно Правила (стандарта) аудиторской деятельности № 4 и № 8 [37].

   Значение уровня существенности для конкретной аудиторской проверки должно быть определено по завершении этапа планирования аудиторской проверки и в обязательном порядке зафиксировано в общем плане аудита [14,19].

Понятия существенности и риска используются в качестве основы методологии и  инструмента планирования аудита.