Упрощённая система налогообложения: понятие и сущность

ПРИМЕР 34

Предположим, что по активу в налоговом учете должно быть списано в текущем налоговом периоде расходов на сумму 62 000 руб.

При этом с 23 ноября в  отношении данного  актива были начаты работы по модернизации, которые будут продолжаться свыше 12 мес.

В налоговом учете  будут приняты следующие суммы по рассматриваемому объекту:

- 46 500 руб. (62 000 руб.: IV кв. х III кв.) - суммы, приходящиеся на первые три квартала текущего налогового периода;

- 8929,35 руб. - на основании  следующего расчета.

В октябре - 31 день, в  ноябре - 30 дней, в декабре - 31 день. Итого 92 дня.

При этом дней эксплуатации актива будет лишь 53 дня (31 день октября + 22 дня ноября).

Соответственно, за IV квартал будет принята в налоговом учете по анализируемому активу сумма в размере 8929,35 руб. (62 000 руб.: IV кв. х 53 дня: 92 дня).

Таким образом, всего в  текущем налоговом  периоде в налоговом учете по данному основному средству будет списано расходов на сумму 55 429,35 руб. (46 500 + 8 929,35). 

Рассмотрим  другую ситуацию. Предположим, что накопленные расходы, связанные с модернизацией актива. Когда их можно принять в налоговом учете? 

В письме Минфина России от 25 июля 2007 г. № ОЗ-П-04/2/187 проанализировали ситуацию, когда работы по достройке и дооборудованию здания закончены 31 октября 2006 г. Финансисты пришли к выводу, что расходы на реконструкцию и доработку здания подлежат учету в целях налогообложения в четвертом квартале 2006 г. 
 

4. Расходы на ремонт  основных средств  (в том числе  арендованных) 

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных) принимаются в состав расходов при расчете единого налога.

Подпункт 3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ не уточняет, о каком  виде ремонта идет речь. Следовательно, расходы на любой вид ремонта - текущий, капитальный - могут быть учтены при применении УСН. Это подтверждает и Минфин России в письме от 10 января 2007 г. № 03-11-04/2/3. В нем говорится, что затраты на капитальный ремонт могут уменьшать налоговую базу при УСН.

При этом, организация-«упрощенец», осуществляя расходы, может не ориентироваться на нормы ст. 260 НК РФ «Ремонт основных средств», как этого иногда требуют отдельные налоговые инспекции.

Так, ФАС  Восточно-Сибирского округа в постановлении  от 16 ноября 2006 г. № АЗЗ-34777/05-Ф02-6084/06-С1 по делу № АЗЗ-34777/05 вполне обоснованно указал, что ссылки налоговой инспекции на несоответствие действий налогоплательщика по отнесению спорной суммы затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по единому налогу, нормам ст. 260 НК РФ не обоснованны. НК РФ не предусмотрено, что положения указанной статьи применяются при определении расходов, установленных п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Рассмотрим, какие виды расходов на ремонт могут  быть и каково мнение проверяющих в отношении их принятия в налоговом учете (табл. 6).

Таблица 6

Принятие в налоговом учете отдельных видов расходов на ремонт

 
 

Комментарий. В данном письме повторяется старая и не выдерживающая критики позиция налоговых органов, что нежилое помещение, принадлежащее физическому лицу на праве собственности и сдаваемое им в аренду, не может рассматриваться в качестве основного средства (средства труда, используемого для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг). 

 

     При включении в расчет единого налога расходов на ремонт арендованных средств  важно, чтобы данные расходы имели  экономическую обоснованность и были прописаны в договоре аренды.

Например, ФАС Уральского округа в постановлении от 20 февраля 2007 г. № Ф09-755/07-СЗ по делу № А76-9388/06 установил, что холодильные камеры были предоставлены предпринимателю в аренду в технически исправном состоянии. Из договора от 1 августа 2004 г. № 01/01.08.04/2 не усматривается обязанность заявителя производить капитальный ремонт взятых в аренду холодильных камер. Кроме того, в ходе проведенного анализа заключенных предпринимателем договоров, суды пришли к выводу о явной несоразмерности стоимости произведенных заявителем затрат на аренду и капитальный ремонт холодильных камер и полученных доходов от предоставления указанного оборудования в субаренду.

     В письме УФНС по г. Москве от 5 октября 2005 г. № 18-11/3/71035 обоснованно говорится  о том, что расходы на текущий  ремонт должны быть подтверждены документами об оплате ремонтных работ, а также актом приемки-передачи выполненных работ и договором аренды. 
 

5. Налоговый учет  расходов на приобретение  основных средств 

     Судьи в постановлении ФАС Центрального округа от 8 декабря 2005 г. № А09-2689/05-15 пояснили, что НК РФ не содержит положений о том, что учет расходов на приобретение основных средств плательщиками единого налога при УСН должен вестись в порядке, предусмотренном для плательщиков налога на прибыль.

     Напомним, что в соответствии со ст. 346.24 НК РФ налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, форма и порядок заполнения которой утверждаются Минфином России.

     В настоящий момент действующей формой является Книга учета доходов и расходов, утвержденная приказом Минфина России от 30 декабря 2005 г. № 167н «Об утверждении формы книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, и порядка ее заполнения». 

     Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств и на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу за отчетный (налоговый) период, отражаются в разделе II Книги учета доходов и расходов.

Данный  раздел заполняется налогоплательщиком, выбравшим в качестве объекта  налогообложения «доходы, уменьшенные  на величину расходов».

Порядок заполнения раздела II Книги учета доходов и расходов не сложен. В нем указывается отчетный (налоговый) период, за который производится расчет расходов на приобретение (сооружение, изготовление, создание самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу (I квартал, полугодие, 9 месяцев, год).

Данные  по приобретенным (сооруженным, изготовленным, созданным самим налогоплательщиком) и оплаченным объектам основных средств или нематериальных активов отражаются в разделе позиционным способом отдельно по каждому объекту.

Сразу уточню, что графы 7, 8, 14, 15 по основным средствам и нематериальным активам, приобретенным (сооруженным, изготовленным, созданным самим налогоплательщиком) и введенным в эксплуатацию (принятым к бухгалтерскому учету) в период применения УСН, не заполняется. 
 

ПРИМЕР 35

В 2007 г. предприятие стало  применять УСН. При  этом на момент перехода на УСН у предприятия  числилось в учете  основное средство первоначальной стоимостью 98000руб., остаточной стоимостью 74162,16 руб. и сроком полезного использования 37 мес.

В 2007 г. (в период применения УСН) предприятие  приобрело и оплатило компьютер стоимостью 28 800 руб. и сроком полезного  использования 25 мес.

При этом в отношении  данных активов известны следующие данные (табл. 7). 

Таблица 7

Информация  об основных средствах, числящихся в учете  предприятия 

 
 
 

6. Выбытие основных средств 

6.1. Реализация основных средств 

     Основные  средства эксплуатируются в организации  не бесконечно. Подходит срок, и морально и физически изношенные основные средства списываются с учета. Однако в ходе хозяйственной деятельности выбывать могут и вполне работоспособные активы. Например, в ходе их реализации.

     Налоговое законодательство определяет особый порядок  учета в отношении реализуемых основных средств в период применения УСН.

     В случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств до истечения трех лет с момента учета затрат на их приобретение (сооружение, изготовление, создание самим налогоплательщиком) в составе расходов, организация должна пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами с учетом положений гл. 25 НК РФ. Также необходимо уплатить дополнительную сумму налога и пени. В отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет в п. 3 ст. 346.16 НК РФ указан срок - до истечения 10 лет с момента их приобретения (сооружения, изготовления, создания самим налогоплательщиком). Порядок расчета рассмотрим на примере 36. 

ПРИМЕР 36

ООО «Ковбой» в период применения упрощенной системы налогообложения приобрело оборудование стоимостью 450 000 руб. и сроком полезного использования 25 мес. Оборудование было введено в эксплуатацию 15 января 2007 г. В соответствии с положениями гл. 26.2 НК РФ его стоимость единовременно уменьшила налогооблагаемую базу.

В январе 2008 г. данный объект был реализован.

В связи с выбытием оборудования, приобретенного в период применения УСН до истечения  трех лет с момента  его приобретения, предприятию необходимо пересчитать налоговую базу за весь период пользования таким активом с даты их приобретения до даты реализации (передачи) с учетом положений гл. 25 НК РФ.

Амортизация в соответствии с  требованиями гл. 25 НК РФ начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем передачи актива в эксплуатацию, до 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Следовательно, основываясь на требованиях гл. 25 НК РФ, получим следующие условия и данные: