Упрощённая система налогообложения: понятие и сущность

ПРИМЕР 28

ООО «Ураган», работающее по УСН, в январе 2008 г. приобрело основные средства, требующие  госрегистрации.

Оплачены  данные основные средства были в феврале 2008 г. А документы  на госрегистрацию были поданы уже в марте 2008 г. Свидетельство на право собственности получено в апреле 2008 г.

Соответственно, расходы на приобретение основных средств  будут учтены в  налоговом учете  в марте 2008 г. (с  момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав) с учетом наличия факта их оплаты. 

При этом, от того, что рассматриваемые события (приобретение, ввод в эксплуатацию, подача заявления на госрегистрацию) произойдут в разные налоговые периоды, ничего не изменится (пример 29).

ПРИМЕР 29

Организация, применяющая УСН (объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов), в декабре 2006 г. ввела в эксплуатацию построенное собственными силами здание цеха. Все расчеты по строительству объекта были закончены в октябре 2005 г., а документы на госрегистрацию прав на указанное недвижимое имущество были поданы в июне 2007 г.

Таким образом, расходы  по строительству  объекта основных средств (цеха) подлежат учету в целях  налогообложения, начиная  со II квартала 2007 г. равными долями в течение 2007 г.

Основание: письмо Минфина России от 25 июля 2007 г. № 03-11-04/2/188. 

Интересная  и очень житейская ситуация описана  в письме УМНС по г. Москве от 16 февраля 2004 г. № 21-09/9747. Разберу ее на примере 30.

ПРИМЕР 30         

000 в период применения общеустановленной системы налогообложения заключило договор купли-продажи здания, стоимость которого составляет 8 000 000 руб.

При этом, в период применения общей системы  налогообложения оплачено бывшему собственнику здания только 250000 руб.

Оставшиеся 7750 000 руб. перечислены после перехода на УСН.

Налогоплательщики, применяющие УСН  и выбравшие в  качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, могут уменьшить полученные доходы на расходы на приобретенные в период применения УСН основные средства лишь при выполнении двух условий:

1) ввод основных  средств в эксплуатацию;

2) фактическая оплата  основных средств.

В связи с этим, а  также учитывая, что  ввод в эксплуатацию нежилого помещения  будет осуществлен  после государственной регистрации права собственности на него, данная организация вправе будет уменьшить полученные доходы на расходы на приобретение основных средств в сумме 8 000 000 руб. только в момент ввода их в эксплуатацию. Это касается и части стоимости объекта, оплаченной в период применения общего режима налогообложения. Причем отразить их в книге учета доходов и расходов следует в последний день отчетного (налогового) периода. 

     Государственной регистрации подлежит не только недвижимость. Постановлением Правительства РФ от 12 августа 1994 г. № 938 «О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации» предусмотрено, что собственники транспортных средств либо лица, от имени собственников владеющие, пользующиеся или распоряжающиеся на законных основаниях транспортными средствами, обязаны в установленном порядке зарегистрировать их.

На этом основании Минфин России в письме от 18 мая 2005 г. № 03-03-02-04/1/124 делает вывод, что организация, применяющая УСН, вправе уменьшить полученные доходы на расходы на приобретение основных средств в соответствии с положениями п. 3 ст. 346.16 НК РФ, начиная с момента регистрации транспортной техники в органах государственного надзора за техническим состоянием автомототранспортных средств и других видов самоходной техники. 

2.2.2.Основные средства, переданные в лизинг 

Возьмем простейшую ситуацию. Компания оказывает  лизинговые услуги и приобретает основные средства, которые передаются в лизинг. Каким образом производить налоговый учет данных расходов? 

     В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов предметы лизинга учитываются  на счете 03 «Доходные вложения в  материальные ценности». В пункте 5 ПБУ 6/01 также определено, что основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.

     Получается, что предметы, приобретенные для  передачи в лизинг, не будут являться основными средствами по правилам бухгалтерского учета.

     В связи с этим организации-лизингодатели, применяющие УСН, не вправе учитывать  в составе расходов стоимость указанных материальных ценностей в порядке, установленном пп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 346.16 НК РФ для учета расходов по приобретению основных средств.

     Такое мнение выражено в целом ряде писем  официальных органов, в частности, в письмах Минфина России от 8 февраля 2007 г. № 03-11-04/2/31, от 18 мая 2006 г. № 03-11-04/2/113, от 11 апреля 2006 г. № 03-11-04/2/78 и др.

     При этом, если договором лизинга предусматривается  переход права собственности на предмет лизинга от лизингодателя к лизингополучателю, то расходы по приобретению предмета лизинга могут быть учтены организациями-лизингодателями, применяющими УСН, в отчетном периоде перехода права собственности и получения дохода от лизингополучателя на основании пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. 

2.2.3. Земельные участки

     Согласно  пп. 16 п. 3 ст. 346.12 и п. 4 ст. 346.13 НК РФ состав основных средств определяется в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете.

Пунктом 5 ПБУ 6/01 земельные участки отнесены к основным средствам. Но напомним, что в состав основных средств и нематериальных активов включаются основные средства и нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ. А согласно п. 3 ст. 256 НК РФ

земельные участки подлежат исключению из состава амортизируемого имущества.

     Поэтому расходы на приобретение земельных  участков не будут приниматься в при расчете единого налога по УСН. 

2.2.4. Плазменный телевизор и DVD

     На  первый взгляд данные активы не связаны  с извлечением предприятием прибыли, поэтому расходы на их приобретение не должны приниматься в налоговом учете. Однако все зависит от специфики деятельности конкретного предприятия. Активы, которые не будут иметь отношения к производственному процессу в одних предприятиях, будут совершенно необходимы для производственного процесса в других компаниях.

     То  есть, для целей налогового учета  важно не то, каков предмет приобретен, а приобретен для каких целей.

     Так, например, приобретенный плазменный телевизор и ВУВ для проведения школьных мероприятий в частной школе, применяющей УСН, будут относиться к основным средствам организации в целях применения УСН, и их стоимость может быть принята в расходы.

Аналогичное мнение высказано в письме Минфина  России от 22 мая 2007 г. № 03-11-04/2/131. 
 

2.2.5. Книги, журналы, брошюры 

     В письме Минфина России от 14 февраля 2005 г. № 03-03-02-04/1/40 финансисты посчитали, что бухгалтерские журналы к  основным средствам не относятся. Такой  вывод они сделали на том основании, что в Постановлении № 1 журналы к основным средствам не отнесены.

Не совсем понятный вывод. Ведь Классификация  основных средств не обязательна  к применению в целях бухгалтерского учета и содержит лишь примерный  перечень основных средств.

Активы  могут быть не поименованы в классификации, однако, являться основными средствами.

     Более свежее письмо Минфина России от 17 января 2007 г. № 03-11-04/2/12 также отказывает в  возможности учесть расходы на бухгалтерскую  литературу при применении УСН. Финансисты даже не рассматривают возможность  отнесения периодики к основным средствам, комментируя лишь, что перечень расходов, указанный в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, является закрытым и расходы на подписку на печатные издания в нем не поименованы, организация не вправе учитывать расходы на подписку на бухгалтерскую литературу. 

2.2.6. Основные средства, полученные при реорганизации 

     Стоимость таких основных средств при определении  налоговой базы по налогу, уплачиваемому  в связи с применением УСН, учитываться не должна.

     Такой вывод делают финансисты в письме Минфина России от 13 апреля 2007 г. № 03-11-02/107 на том основании, что вновь созданная организация путем выделения из другой организации в ходе реорганизации, применяющая УСН с даты постановки на учет в налоговом органе, при получении основных средств от реорганизованной организации расходы на их приобретение не осуществляет, оплату не производит. 
 

2.2.7.Жилые помещения (квартиры) 

     По  мнению налоговиков, жилые помещения (квартиры) не относятся к категории основных средств. Поэтому расходы на при обретение жилых помещений (квартир) не могут уменьшать полученные доходы налогоплательщиков, применяющих УСН, так как не предусмотрены главой 26.2 НК РФ (письмо УФНС России по г. Санкт-Петербургу от 04.02.2005 № 18-08/1927@).

     Трудно  понять, на каком основании сделан вывод, что квартиры не подлежат учету в составе основных средств. Ясно только одно, в случае, если организация попытается учесть расходы на приобретение квартир, не переведенных в нежилой фонд, в налоговом учете, то свою позицию ей придется отстаивать в суде.

     Впрочем, не удивительно, письмо петербургских  налоговиков лишь повторяет давнее мнение налоговиков и финансистов, что для целей налогообложения  организация может учитывать  суммы начисленной амортизации по квартире, приобретенной в жилом доме, только после ее перевода в нежилой фонд.

     Такой вывод связан с тем, что жилые  помещения предназначаются для проживания граждан. Предоставление помещений в жилых домах для нужд промышленного характера запрещается. Размещение собственником в принадлежащем ему жилом помещении предприятий, учреждений, организаций допускается только после перевода такого помещения в нежилое. 
 

2.2.8.Активы, полученные в качестве вклада в уставный капитал 

     Налоговики  считают, что при получении активов  в счет вклада в уставный капитал общество не понесло расходов на приобретение основных средств, поскольку последние переданы обществу учредителями при его создании. Следовательно, у общества нет правовых оснований уменьшать на остаточную стоимость основных средств полученные доходы.

     Например, такое мнение выражено в письме Управления МНС России по г. Москве от 29 августа 2003 г. № 21-09/47130. Аналогичное мнение высказал и суд в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 28 сентября 2007 г. по делу № А56-4532/2007.

Хотя  ФАС Центрального округа в постановлении от 18 июля 2006 г. № А09-142/06-25-16 и ряд других судов считают, что по смыслу ст. 423 ГК РФ безвозмездность предполагает неполучение стороной какого-либо встречного предоставления за исполнение своих обязанностей. Поэтому получение обществом имущества в уставный капитал нельзя рассматривать в качестве безвозмездной передачи. 
 
 

2.2.9. Прочие виды активов 

     Активы, приобретенные до государственной  регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, не будут приниматься в расходы при расчете единого налога, поскольку в момент приобретения указанного объекта основных средств физическое лицо не являлось налогоплательщиком (организацией или индивидуальным предпринимателем) в смысле понятия, установленного ст. 11 и гл. 26.2 НК РФ (письмо Минфина России от 04.04.2007 № 03-11-05/64).

     С данным подходом можно согласиться. Действительно, нормы гл. 26.2 НК РФ распространяются на юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Физические лица, не имеющие статуса предпринимателя, не подлежат налогообложению по УСН.