Формирование учетной политики для целей налогообложения

Нормы, касающиеся учетной  политики, содержатся также в следующих  документах:

- Федеральном законе от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете";

- Положениях по бухгалтерскому учету;

- Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н;

- Указаниях об объеме форм бухгалтерской отчетности и Указаниях о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н.

Принятая ОАО «Татавтодор» учетная политика должная применяться последовательно из года в год. Учетная политика для целей бухгалтерского учета у вновь созданной организации утверждается ее руководителем до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной регистрации организации и считается применяемой со дня ее создания. Учетная политика для целей налогообложения, утверждается руководителем не позднее окончания первого налогового периода и считается применяемой со дня создания организации (п. 12 ст. 167 НК РФ).

Однако в процессе функционирования ОАО «Татавтодор» возникает необходимость внесения изменений в избранную учетную политику. Причинами такого шага согласно ПБУ могут быть:

- изменения законодательства  Российской Федерации или нормативных  актов по бухгалтерскому учету;

- разработки организацией  новых способов ведения бухгалтерского  учета. Применение нового способа  ведения бухгалтерского учета  предполагает более достоверное  представление фактов хозяйственной  деятельности в учете и отчетности  организации или меньшую трудоемкость  учетного процесса без снижения  степени достоверности информации;

- существенное изменение  условий деятельности. Существенное  изменение условий деятельности  организации может быть связано  с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности.

Это означает, что ОАО  «Татавтодор» может вносить дополнения в учетную политику по мере возникновения новых фактов хозяйственной деятельности, не имевших места ранее, а не пытаться при формировании учетной политики «угадать» все возможные операции, которые будет осуществлять организация в будущем. Взаимосвязь метода бухгалтерского учета и учетной политики ОАО «Татавтодор» отражена в таблице  2.3.1.

Таблица 2.3.1.

Взаимосвязь метода бухгалтерского учета и учетной политики ОАО  «Татавтодор»

Метод бухгалтерского учета (взаимосвязанное отражение, обобщение  и соизмерение в денежном выражении  фактов хозяйственной жизни организации)
Приемы бухгалтерского учета
Документация	Инвентаризация	Оценка	Калькуляция	Счета	Двойная     запись	Баланс	Отчетность
Первичное наблюдение		Стоимостное измерение		Текущая группировка		Итоговое обобщение
Реквизиты и  формы первичных  документов,  документооборот и  т.д.	Периодичность и масштабы инвентаризации порядок ее проведения	Способы  оценки   имущества  и обязательств	Способы калькуляции себестоимости  продукции	План   счетов	Схемы    отражения    в учете   отдельных фактов хозяйственной жизни	Состав статей баланса, способы  оценки имущества и обязательств	Реквизиты и формы счетов, состав  статей
Порядок
Учетная политика организаций (реализация метода бухгалтерского учета)

Таким образом, можно говорить об изменениях, меняющих нормы учетной  политики, и дополнениях, создающих  новые нормы учетной политики. МСФО (IAS) 8 содержит закрытый перечень случаев, когда ОАО «Татавтодор» может изменять свою учетную политику, а именно в двух случаях:

- изменены требования  стандартов или их интерпретаций;

- изменения в учетной  политике позволят отражать финансовое  положение организации, результаты  ее деятельности и движение  денежных средств достоверно.

Например, ОАО «Татавтодор» в соответствии с учетной политикой ранее учитывала запасы по методу ЛИФО. Однако МСФО (IAS) 2 «Запасы» не допускает использования метода ЛИФО для списания запасов. Таким образом, компания вынуждена изменить учетную политику в связи с новыми требованиями МСФО, выбрав иной метод списания запасов, разрешенный МСФО (IAS) 2.

Согласно принятой учетной  политике ОАО «Татавтодор» применяет к инвестиционной недвижимости модель учета по справедливой стоимости. Руководство ОАО «Татавтодор» обдумывает решение о переходе к модели учета по первоначальной стоимости.

Поэтому руководству ОАО  «Татавтодор» придется либо продолжать вести учет инвестиционной недвижимости по модели учета по справедливой стоимости, либо найти веские аргументы для изменения учетной политики. Согласно п. 18 ПБУ 1/08 изменение «бухгалтерской» учетной политики вводится с 1 января года, следующего за годом его утверждения соответствующим организационно-распорядительным документом ОАО «Татавтодор».

Особое внимание необходимо уделять соответствию учетной политики хозяйственной ситуации, под которой  понимаются внутренние и внешние  условия функционирования ОАО «Татавтодор».

Способ отражения изменений  учетной политики согласно МСФО (IAS) 8 определяется причиной внесения изменений (см. табл. 2.3.2).

Таблица 2.3.2

Изменения учетной политики и способы их отражения согласно МСФО

Показатель	Изменения учетной политики
	вынужденные	добровольные
Причина изменений учетной политики	Изменены требования   стандартов или их интерпретаций	Изменения в учетной политике позволят отражать финансовое положение организации, результаты ее деятельности и движение денежных средств более достоверно
Способ отражения изменений  учетной политики	В соответствии с положениями о  переходном периоде, содержащимися  в новой версии  конкретного МСФО.                          Если новый стандарт не содержит переходных положений, то изменения осуществляют ретроспективно	Отражаются в финансовой отчетности прошлых периодов, как если бы новая  учетная политика применялась всегда. При этом корректируется начальное  сальдо по каждому элементу капитала и пересчитываются сравнительные показатели, представляемые в отчетности

Ретроспективное применение – это такое применение вновь  принятой учетной политики, как если бы она проводилась всегда, и оно  предусматривает корректировку:

- всех входящих сальдо  за предыдущие отчетные периоды  по каждому компоненту капитала;

- сравнительных показателей  финансовой отчетности за предыдущие  отчетные периоды.

В то же время если ретроспективный  пересчет показателей за предыдущий период представляется неоправданным, то допускается внесение изменений  только в отчетность текущего периода  и представление необходимых  разъяснений в приложении к финансовой отчетности ОАО «Татавтодор». В соответствии с МСФО (IAS) 8 «неоправданными» считаются такие ситуации, когда компания не в состоянии обеспечить ретроспективное применение новой учетной политики, несмотря на то, что она предприняла для этого разумно достаточные условия. Например, невозможно ретроспективно применить учетную политику, если компания представляет сравнительную информацию за 5 лет, а необходимые учетные данные для внесения корректировок доступны только за последние 3 года (корректировки следует внести только за три года). Также ретроспективное применение неосуществимо, если нельзя определить кумулятивное влияние как на входящий, так и на исходящий бухгалтерский баланс за отчетный период.

По мнению С.А. Рассказовой-Николаевой, внесение дополнений в учетную политику должно оформляться аналогично внесению изменений в нее, т.е. приказом или распоряжением руководителя.

Таким образом, изменения  учетной политики, оказавшие или  способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или на финансовые результаты деятельности организации, подлежат обособленному раскрытию  в бухгалтерской отчетности ОАО  «Татавтодор». В случае необходимости раскрытия сопоставимости показателей в стоимостном выражении такие данные раскрываются в пояснительной записке ОАО «Татавтодор». При этом информация о них должна как минимум включать:

- причины изменения  учетной политики;

- оценку последствий  изменений в денежном выражении;

- указание на то, что  включенные в бухгалтерскую отчетность  за отчетный год соответствующие  данные периодов, предшествующих  отчетному, скорректированы.

С утверждением новой редакции форм отчетности порядок отражения  в отчетности последствий изменения  учетной политики фактически определен. В форме 3 «Отчет об изменениях капитала»  введены специальные статьи для  отражения последствий изменения  учетной политики.

Согласно МСФО (IAS) 8 при  внесении изменений в учетную  политику ОАО «Татавтодор» необходимо раскрыть в отчетности следующие данные о произошедших изменениях:

- характер изменений  учетной политики;

- наименование стандарта  (или интерпретации), повлекшего  за собой изменения в учетной  политике;

- для текущих и всех  предыдущих периодов сумму корректировок  для каждой статьи отчетности, которую затронули изменения;

- описание принципов  осуществления перехода на новую  учетную политику;

- если ретроспективное  применение неоправданно, то следует  представить описание и объяснение  и того, как будут вноситься  изменения учетной политики в  отчетность, а также раскрыть  обстоятельства, побудившие компанию  принять решение о неоправданности  ретроспективного применения;

- причины добровольных  изменений учетной политики, исходя  из необходимости представления  более достоверной и уместной  информации.

Помимо перечисленных  обязательных требований, ОАО «Татавтодор» по своему усмотрению могут раскрыть следующую информацию:

- характер предстоящих  изменений учетной политики;

- дату представления  в силу МСФО и дату, с которой  выполнение его требований становится  обязательным;

- обсуждение последствий  применения МСФО или указание  на тот факт, что эти последствия  неизвестны.

 

3. Формирование учетной политики для целей налогообложения

 

3.1. Содержание учетной  политики для целей налогообложения

Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ «учетная политика для целей налогообложения  – выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов определения, признания, оценки и распределения  расходов и доходов, а также учета  иных необходимых для целей налогообложения  показателей финансово-хозяйственной  деятельности». Порядок ведения налогового учета устанавливается ОАО «Татавтодор» в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом руководителя.

Учетную политику ОАО «Татавтодор» для целей налогообложения целесообразно составить из двух разделов.

1. Организационный раздел. В этом разделе необходимо  рассмотреть следующие вопросы:

1) основные правила  ведения налогового учета;

2) разработка и закрепление  аналитических регистров налогового  учета;

3) способы обработки  информации (на бумажных или электронных  носителях);

4) в случае наличия  обособленных подразделений указание  сроков представления сведений  по налоговому учету;

5) порядок уплаты налогов  и т.д.

2. Методологический раздел. Во втором разделе отражаются:

1) методы ведения налогового  учета, которые организация выбирает  самостоятельно;

2) методы оценки активов  и обязательств;

3) порядок формирования  налоговой базы по отдельным  операциям;

4) порядок создания  резервов и т.д.

Учетная политика для целей  налогообложения должна быть утверждена соответствующим приказом руководителя организации. Дата подписания приказа  об учетной политике для целей  налога на прибыль – последний  календарный день отчетного периода, предшествующий отчетному (налоговому) периоду, на который разрабатывается учетная политика.

При определении обязательств по налогу на добавленную стоимость  дата реализации товаров определяется в зависимости от принятой ОАО  «Татавтодор» учетной политики для целей налогообложения.

По аналогии с бухгалтерским  учетом согласно положениям Налогового кодекса РФ и иных нормативных  актов по налогам изменения в  учетной политике организации могут  производиться в случаях [4, с.32]:

- изменения законодательства  РФ по налогам;

- принятие организацией  новых или иных способов ведения  налогового учета (добровольное  изменение учетной политики);

- существенного изменения  условий деятельности организации.

Изменения учетной политики, связанные с добровольным принятием  организацией новых способов ведения  налогового учета, должны вводиться  с начала нового налогового периода (как правило, с 1 января).

Изменения и дополнения учетной  политики, связанные с изменениями  законодательства РФ по налогам либо введением новых видов деятельности предприятия, подлежащих особому порядку  налогообложения, или реорганизацией предприятия, допускается с момента  вступления в силу соответствующих  документов, в том числе и в  течение отчетного (налогового) периода.

Для целей расчета налога на прибыль ОАО «Татавтодор» также должна определить момент оказания услуг (работ, продукции). Согласно пункту 13 Положения о составе затрат по производству и реализации услуг, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденном постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552, выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере ее оплаты (при безналичных расчетах — по мере поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами — по поступлению средств в кассу), либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления получателю (заказчику) расчетных документов.

Таким образом, для целей  налогообложения выручка от реализации может учитываться «по оплате»  или «по отгрузке». Соответствующее  решение должно быть оформлено специальным  распорядительным документом – учетной  политикой для целей налогообложения  ОАО «Татавтодор».