Система мер предупреждения налоговых преступлений

- невключение в доходы полученной  натуральной оплаты;

- завышенное указание суммы  скидок якобы предоставленных  потребителю налогоплательщиком (производителем или продавцом товаров);

- излишнее начисление средств  в фонды предприятия, формируемые 
за счет уменьшения налогооблагаемой прибыли;

- заключение организацией договоров  с физическими лицами и другими организациями с заранее обусловленными штрафными санкциями;

- неотражение в бухгалтерском  учете в разделе «внереализационные 
доходы» безвозмездно и временно полученной помощи, штрафных санкций, 
полученных от других предприятий;

- занижение прибыли под предлогом  необходимости покрытия убытков, связанных со списанием с баланса основных средств, нематериальных 
активов, запаса материалов, остатков незавершенного производства, готовой 
продукции и товаров, якобы утративших качество в процессе хранения и 
неиспользуемых при производстве продукции.

4. Маскировка объекта налогообложения. Содержанием данных действий является:

- фиктивный бартер (маскировка  хозяйственных отношений основанных на купле-продаже, отношениями, которые якобы основаны на товарном обмене);

- лжеэкспорт;

- фиктивная сдача в аренду основных средств;

- подмена объекта налогообложения, например, уменьшение доходов, 
в том числе от внереализационных операций путем оформления как полученных в виде кредита, займа либо полученных в счет погашения таких заимствований;

- занижение доходов и отражение их части в виде дебиторской задолженности, в том числе при реализации продукции по уставной, но не основной деятельности;

- обманное отражение физическим  лицом кредита как ссуды, полученной  на приобретение (строительство) жилья  с дополнительной имитацией строительства.

Фиктивный бартер позволяет в документах учета создать «товарный баланс» по отношению к движению денежных средств. В другом случае фиктивный бартер скрывает оплату партий товара наличными деньгами и обосновывает транспортные расходы.

Маскировка объекта налогообложения посредством лжеэкспорта имеет две разновидности. В первом случае, путем составления подложных документов маскируется фактическое отсутствие экспортных операций. Целью субъектов преступной деятельности является создания формальных условий для получения налогового возмещения, например, по НДС. Во втором случае, фактическая поставка товара на внутренний рынок скрывается за счет первичного пересечения им таможенной границы и кратковременного пребывания на территории другого государства. Впоследствии, товар, поставленный на «экспорт», возвращается на территорию Казахстана.

Фиктивная сдача в аренду основных средств может, по замыслу субъекта преступной деятельности, обосновывать отсутствие готовой продукции в отчетном периоде. При этом готовая продукция реализуется без оформления в документах учетах, а ее формальное отсутствие объясняется «простоем» сданного в аренду оборудования.

Показание суммы доходов от реализации товаров, работ или услуг как суммы дебиторской задолженности достаточно традиционный прием маскировки своей платежеспособности. Реализуя свой преступный замысел, налогоплательщик производит реализацию продукции. Полученные или причитающиеся суммы оформляют как дебиторскую задолженность. Полученный доход маскируется путем отражения как якобы имеющаяся задолженность партнера, которую еще «предстоит получить». Логическим завершением действий по занижению прибыли подобным образом является отнесение этой дебиторской задолженности (по истечении срока исковой давности) на финансовые результаты деятельности предприятия или на счет «резервы по сомнительным долгам».

Одним из способов маскировки объекта налогообложения является помещение полученной валютной выручки или ее части на счета иностранного партнера или доверенного лица с целью последующего использования всей суммы и полученного банковского процента на собственные нужды без налогообложения. По взаимной договоренности импортер производит оплату за полученный товар (работы, услуги) не на счета экспортера, а на счета его доверенных лиц. В данном случае используются два документа (контракта). Первый при полном завершении сделки российским участником уничтожается и официально в учете проводится второй контракт.

При этом экспортер может производить как правильное отражение хозяйственной операции в своем учете, но может указать в качестве получателя фирму-посредника, которая по документам якобы осуществила фактическую поставку импортеру. В данной криминальной схеме используется метод «разрыва прямых связей», который существенно затрудняет поиск заинтересованных лиц и доказывание умысла на искусственное уменьшение дохода или сокрытие денежных средств. По договоренности, в дополнение к основному содержанию данной схемы, возможны следующие действия заинтересованных лиц:

- экспортер отражает «неполученные»  денежные средства как дебиторскую  задолженность импортера;

- импортер сбывает поставленный  товар по каналам неучтенной  реализации;

- доверенное лицо той и другой  стороны использует данные денежные 
средства на обеспечение криминальной схемы, на свои нужды, например, получает кредит, на нужды экспортера или получателя товара.

Маскировка объекта налогообложения может также производиться путем реализации одного товара под видом другого. В данном случае происходит документальная подмена одного товара другим. Например, все документы на бензин А-80 составлены и учтены правильно, но фактически под их прикрытием проходит реализация более дорогого бензина А-92. При этом разница в цене полностью не учитывается при налогообложении и попадает в распоряжение субъектов преступной деятельности в виде «черной» наличности. Выявление такого способа налоговой проверкой эффективно, если подмена товара произошла на самом предприятии-налогоплательщике, а не «пришла» от поставщика.

5. Использование особых отношений  со специально созданными посредническими  фирмами или частными лицами. Данная группа действий по подготовке и реализации преступного замысла подразумевает использование лжепредпринимательских структур, в том числе зарегистрированных в офшорных зонах, и подставных частных лиц с целью:

- увеличения стоимости товаров, «приобретаемых» недобросовестным 
налогоплательщиком у лжепредпринимательской структуры;

- снижения стоимости «реализуемых»  недобросовестным налогоплательщиком товаров, которые за эту цену формально передаются лжепредпринимательской структуре;

- увеличения списочной численности  работников для заключения договоров  страхования в пользу подставных  лиц с негосударственными фондами;

- увеличения списочной численности подставных лиц, например, инвалидов, с целью необоснованного получения налоговых льгот;

- обналичивания или обезналичивания  денежных средств недобросовестного  налогоплательщика.

В указанных выше криминальных схемах одним из средств подготовки и реализации преступного замысла является использование при проведении коммерческих операций утерянных паспортов, паспортов умерших лиц, документов, оформленных на других лиц. Это позволяет уклониться и перевести ответственность за совершаемые неправомерные действия на другое, абсолютно не причастное к нарушению лицо.

Применительно к организациям, которые зарегистрированы в офшорных зонах, в зависимости от характера операций следует выделить несколько направлений их использования недобросовестными налогоплательщиками.

Традиционным направлением является использованием зарубежных офшоров. В них перечисляются денежные средства за якобы полученный товар или оказанные услуги. При этом цены, как правило, значительно завышают. В дальнейшем деньги по цепочке перечисляются на несколько дополнительно открытых счетов, обналичиваются или вкладываются в различные активы от имени организатора криминальной схемы или подставных лиц.

В случае отгрузки товара зарубежной офшорной компании, она производится по заниженной цене, а разница, которая образуется после дальнейшей реализации, делится затем между заинтересованными лицами, вкладывается в активы за рубежом или в России. В случае получения товара из-за рубежа он нередко реализуется по каналам неучтенной реализации, доходы скрываются и используются в теневом наличном обороте на территории России.

Использование внутренних офшоров позволяет недобросовестному налогоплательщику пользоваться льготами данной территории. При этом основная деятельность может совершаться на другой территории без постановки на налоговый учет. В результате регистрации в свободной экономической зоне, при отсутствии намерений вести предпринимательскую деятельность по месту государственной регистрации, не выплачиваются налог на пользователей автомобильных дорог, налог на имущество, налог на прибыль, целевой сбор на содержание милиции, благоустройство территории, на нужды образования.

6. Схемы использования операций  с наличностью, не фиксируемой  в бухгалтерском учете и отчетности («черный нал»). Неучтенный наличный оборот позволяет физическому лицу или организации полностью уйти от налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и отчислений на социальное страхование. Суть схемы заключается в продаже налогоплательщиком товара или оказании им каких-либо услуг без выставления счетов[16, 288]. При этом объем продаж и размер дохода занижается. Выручку налогоплательщик получает наличными. Данную схему чаще всего используют либо «независимые профессионалы» (типа нотариусов, врачей, адвокатов, индивидуалов ремонтно-строительной и автомобильной специализации и т. д.), либо индивидуальные предприниматели - владельцы малых предприятий.

2.5 Неклассические формы уклонения от уплаты налогов  и защита от них

В области международных финансовых отношений современное общество в последние десятилетия столкнулось с весьма специфическим феноменом международным двойным налогообложением. При этом большая подвижность людей, капитала, товаров и услуг привела к значительному росту числа налогоплательщиков, которые не желают исполнять свои налоговые обязанности. Немало физических и юридических лиц, используя имеющиеся объективные возможности, в том числе изменение государственной принадлежности и переложение своего налогового бремени на других субъектов, избегают налогообложения. Расширение связей между странами, становление и развитие транснациональных компаний, совершенствование современных технологий и транспортной техники - все это способствовало возникновению новых форм уклонения от уплаты налогов.

Международное уклонение от уплаты налогов в широком смысле означает такое поведение индивидуума или коллектива, при котором в процессе международных экономических отношений происходит уклонение от налогообложения либо осуществляется занижение налогового бремени, для чего используются пробелы в национальных законодательствах или прямо нарушаются соответствующие постановления.

Рост интенсивности международного уклонения от уплаты налогов вынуждает государства с развитыми налоговыми системами решать данную проблему путем заключения международных соглашений как на двусторонней основе, так и в рамках международных организаций. Международная активность в этой области возросла к середине 1970-х годов, когда в рамках Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) была принята Рекомендация об избежании двойного налогообложения и уклонении от уплаты налогов. Однако это не означает, что ранее в этом направлении не предпринимались усилия. Еще на конференции в 1928 г., проходившей под покровительством Лиги Наций, рассматривался вопрос об уклонении от уплаты налогов и было реализовано несколько моделей договоров об административной и судебной помощи в борьбе с международным уклонением от уплаты налогов. Налоговый комитет Лиги Наций продолжил активные действия в этом плане, но лишь некоторые государства заключили соответствующие соглашения. Число договоров о борьбе с уклонением от международного двойного налогообложения значительно больше числа договоров, относящихся к взаимопомощи в сфере налогов.

Это явление объясняется тем, что сотрудничество в области налогообложения подразумевает обязанность государства провести иностранное решение о налогообложении на своей территории и предпринять обязательные меры по применению иностранного налогового законодательства. Нередко такая обязанность требует изменения отечественного фискального законодательства, что не устраивает большинство государств, хотя необходимость развивать международное сотрудничество и административную помощь в установлении и взимании налога в интересах самого государства и добросовестных налогоплательщиков. Недостаточную готовность к налоговому сотрудничеству объясняет и тот факт, что уклонение, нанося ущерб одному государству, выгодно для другого, которое, имея более мягкую налоговую систему, привлекает налогоплательщиков, позволяя избегать более строгой системы налогового режима. Поэтому еще в 1938 г. налоговый комитет Лиги Наций рекомендовал осуществлять сотрудничество прежде всего на двусторонней основе[17].

Международное уклонение от уплаты налога в процессе налогообложения проявляется в двух различных ситуациях.