Управление затратами на производство продукции

Для определения наиболее выгодного продукта по методу «ABC» необходимо рассчитать себестоимость каждого их них. Поэтому «ABC» предлагает распределить по продуктам все затраты компании, используя для этого целое множество баз (оснований) для распределения, полагая, что таким образом решается проблема утраты актуальности. Поскольку «ABC» использует различные факторы затрат в качестве оснований для распределения, затраты объединяются в небольшие группы, что по мнению сторонников «ABC» позволяет получить более точную информацию об изменении затрат. При этом «ABC» также использует факторы затрат, не связанные напрямую с объемами производства.

Традиционные системы  учета затрат в процессе калькулирования  себестоимости фокусируются на продукте. Затраты переносятся на продукты, поскольку подразумевается, что каждый продукт использует ресурсы компании. Традиционные основания для распределения затрат, таким образом, учитывают только характеристики индивидуального продукта: прямые трудозатраты в часах или стоимость используемого сырья. Системы ABC, напротив, концентрируются на операциях в процессе калькулирования себестоимости. Затраты переносятся с операций на продукты в зависимости от того, сколько и каких операций потребовалось для производства этих продуктов. Таким образом, основаниями для распределения затрат в «ABC» являются показатели выполненных операций.

В системах «ABC» себестоимость продукта складывается из стоимости операций, необходимых для его производства и продажи. Таким образом, необходимо определить, какие операции используются продуктами, в каком объеме они требуются для каждого продукта и какова их стоимость. Для того чтобы определить, как ресурсы задействованы в различных операциях и какие операции необходимы для производства продуктов, следует выделить соответствующие факторы. Для анализа необходимо определить операции компании, их стоимость, факторы, определяющие эту стоимость, а также количественные характеристики этих факторов.

Метод «АВС» основан на том, что затраты образуются в результате выполнения определенных операций и предполагает калькуляцию затрат в три этапа.

На первом этапе стоимость косвенных затрат на предприятии переносится на ресурсы пропорционально выбранным драйверам затрат. На втором этапе разрабатывается структура операций, необходимых для создания продукции (работ, услуг). После этого стоимость ресурсов, рассчитанная на предыдущем этапе, переносится на операции пропорционально выбранным драйверам ресурсов. На третьем этапе стоимость операций «поглощается» объектами затрат пропорционально драйверам операций. Результатом этого является рассчитанная себестоимость объектов затрат, например продукции.

Драйвер затрат - параметр, пропорционально которому затраты переносятся на стоимость ресурсов. Например, арендная плата (затраты) распределяется на конкретных сотрудников (ресурсы) пропорционально занимаемой ими площади помещения (драйвер затрат).

Драйвер ресурса — параметр, пропорционально которому стоимость ресурса переносится на стоимость операции. Например, стоимость работы кладовщиков (стоимость ресурса) распределяется между операциями приемки, хранения, обеспечения сохранности и отгрузки товара пропорционально человекочасам, необходимым для выполнения этих операций (драйвер ресурсов).

Драйвер операций — параметр, пропорционально которому стоимость операций переносится на объекты затрат. Например, стоимость хранения продукции (стоимость операции) распределяется на себестоимость продуктов «А» и «Б» (объекты затрат) пропорционально хранящемуся на складе объему этих продуктов (драйвер ресурсов).

Этап 1. Распределение затрат на ресурсы.

Для того чтобы рассчитать стоимость ресурсов, рекомендуется, во-первых, определить структуру ресурсов, а также перечень затрат, направляемых на обеспечение деятельности каждого ресурса, а во-вторых, распределить затраты на ресурсы.

Как правило, выделяют следующие  виды ресурсов: персонал, оборудование и транспорт, помещения (земля). Обязательным ресурсом является персонал. При определении  его полной стоимости учитываются заработная плата сотрудников, налоговые отчисления из фонда оплаты труда, социальные выплаты, амортизация персонального (офисного) оборудования, затраты на поддержание условий труда, доставка сотрудников к месту работы, расходы на обучение и т. д.

Оборудование и транспорт в перечень ресурсов могут не входить. Если при выполнении своих функций сотрудник всегда применяет только данное оборудование, которое используется только им, то целесообразно объединить стоимость ресурса «Оборудование» со стоимостью ресурса «Сотрудник». Например, если конкретный автомобиль использует только один водитель и все свое рабочее время этот водитель эксплуатирует только данный автомобиль, то стоимость ресурса «Водитель» целесообразно объединить со стоимостью ресурса «Автомобиль».

Стоимость ресурса «Помещение», как правило, переносится на стоимость  ресурсов «Персонал» или «Оборудование» в зависимости от того, для кого (чего) постоянно используется это  помещение.

После того как перечень ресурсов составлен, нужно распределить на них косвенные затраты. В большинстве случаев затраты однозначно переносятся на ресурсы, например сумма заработной платы коммерческого директора относится на ресурс «Коммерческий директор». Однако часто один вид затрат может переноситься на несколько ресурсов. К примеру, арендная плата офисных помещений должна быть разнесена на стоимость ресурса «Сотрудники», чьи рабочие места находятся в данном помещении. Для переноса затрат на ресурсы используются драйверы затрат. Сначала определяется стоимость единицы драйвера затрат (для помещения — стоимость 1 кв. м), а затем сумма затрат, переносимая на данный ресурс, рассчитывается исходя из количества потребляемых единиц драйвера — площади помещения, занимаемой конкретным сотрудником.

Этап 2. Перенесение стоимости ресурсов на операции.

Стоимость ресурсов переносится на операции пропорционально драйверам ресурсов. Чаще всего используют такие драйверы, как рабочие часы (для персонала), машинное время (для оборудования) и т. п. Определив стоимость использования единицы драйвера ресурсов (стоимость одного часа работы сотрудника, оборудования) и количество единиц драйвера, потребляемых каждой операцией, можно рассчитать стоимость данного ресурса, переносимую на конкретную операцию.

Этап 3. Распределение стоимости основных операций на объекты затрат.

На последнем этапе  стоимость основных операций распределяется на объекты затрат. По аналогии с  предыдущими этапами это распределение  осуществляется пропорционально драйверам. В качестве драйверов операций выступают  количественные характеристики самих объектов затрат, например объем продаж или объем производства в денежном или натуральном выражении.

Метод «АВС» позволяет предприятию с высокой степенью достоверности определять стоимость и производительность операций, оценивать эффективность использования ресурсов и вычислять себестоимость продукции (работ, услуг). Часто данные, полученные таким методом, радикально отличаются от результатов традиционных методов калькуляции.

Таким образом, метод «АВС» позволяет принимать обоснованные решения в отношении:

- снижения издержек. Реальная картина издержек дает возможность точнее определять виды затрат, которые необходимо оптимизировать;

- ценовой политики. Точное отнесение издержек на объекты калькуляции позволяет определить нижнюю границу цен, дальнейшее снижение которых относительно такой границы ведет к убыточности продукта;

- товарно-ассортиментной политики. Реальная себестоимость позволяет разработать программу действий по отношению к тому или иному продукту — снять с производства, оптимизировать издержки или поддерживать на текущем уровне;

- оценки стоимости операций. Можно решить, целесообразно ли передавать те или иные операции подрядчикам или необходимо проводить организационные преобразования.

Однако при внедрении этой методики могут возникнуть и проблемы. В первую очередь это высокая трудоемкость и значительные затраты на внедрение метода «АВС» на предприятии. Эти показатели взаимосвязаны: как правило, при минимизации затрат на внедрение трудоемкость процесса повышается, и наоборот. Кроме того, понадобятся определенные временные затраты: в крупных компаниях на внедрение методики может потребоваться около года, в небольших компаниях с относительно несложными процессами внедрение может проходить гораздо быстрее. Таким образом, только при взвешенной оценке как преимуществ использования метода, так и проблем, с которыми может столкнуться компания, возможно решить, целесообразно ли внедрять этот метод в организации.

2.4 Характеристика системы «JIT».

Система «JIT» (Just-In-Time, т.е. «точно в срок») зародилась в Японии в середине 70-х гг. XX в. в компании «Тойота» и в настоящее время с большим успехом применяется во многих развитых странах. Суть системы «JIT» сводится к отказу от производства продукции крупными партиями. Взамен этого создается непрерывно-поточное предметное производство. При этом снабжение производственных цехов и участков осуществляется столь малыми партиями, что по существу превращается в поштучное. Данная система рассматривает наличие товарно-материальных запасов как зло, которое затрудняет решение многих проблем. Требуя значительных затрат на содержание, большие материальные запасы отрицательно сказываются на нехватке финансовых ресурсов, маневренности и конкурентоспособности предприятия. С практической точки зрения главной целью системы «JIT» является уничтожение любых лишних расходов и эффективное использование производственного потенциала предприятия. При этой системе действует принцип: производить продукцию только тогда, когда в ней нуждаются, и только в таком количестве, которое требуется покупателю.

Система «JIT» тесно увязана со спросом на производимую продукцию. Спрос сопровождает продукцию через весь производственный процесс. При каждой операции производится только то, что требуется для следующей операции. Производственный процесс не начинается до тех пор, пока с места последующей операции не поступит сигнал о необходимости приступить к производству. Детали, узлы и материалы доставляются только к моменту их использования в производственном процессе.

Система «JIT» предусматривает уменьшение размера обрабатываемых партий, практическую ликвидацию незавершенного производства, сведение к минимуму объема товарно-материальных запасов и выполнение производственных заказов не по месяцам и неделям, а по дням и даже по часам. В этих условиях упрощается также система производственного учета, так как появляется возможность осуществления учета материалов и затрат на производство на одном объединенном счете. Кроме того, при применении этой системы часть затрат предприятия из разряда косвенных переходит в разряд прямых. Например, в условиях организации производства по системе «JIT» рабочие производственных линий, занятые выпуском продукции, обязаны производить также техническое обслуживание, ремонт и наладочные работы, которые при традиционных условиях осуществляются другими рабочими и относятся к категории косвенных затрат. Это, в свою очередь, увеличивает точность исчисления себестоимости единицы продукции.

Управление стоимостью отличается от производственного учета  тем, что под этим в данном случае понимается регулирование уровня затрат независимо от того, имеют ли они непосредственное влияние на товарно-материальные запасы или финансовую отчетность, или нет. Применение принципов «JIT» упрощает процесс учета производственных затрат и помогает менеджерам регулировать и контролировать расходы. Такое упрощение приводит к лучшему качеству производства, лучшему обслуживанию и лучшей оценке стоимости.

Традиционно система  производственного учета имеет  тенденцию становиться все более  сложной системой со множеством счетно-учетных операций и отчетных данных. Упрощение же этого процесса преобразовывает систему производственного учета в систему управления стоимостью. При системе учета «JIT» учет материалов и незавершенного производства ведется на одном объединенном счете. В этих условиях использование обособленного счета для контроля за складскими запасами материалов теряет свою актуальность. Бухгалтерские записи по движению материальных ценностей производят следующим образом.

1. Поступление материальных запасов от поставщиков:

Дебет счета "Ресурсы  в незавершенном производстве" Кредит счета "Расчеты с поставщиками".

2. Выпуск и продажа готовой продукции:

Дебет счета "Продажи" Кредит счета "Ресурсы в незавершенном  производстве".

В условиях применения системы учета «JIT» прямые затраты на оплату труда и заводские накладные расходы на счета производства не списываются. Прямой труд рассматривается как дополнительная часть общезаводских накладных расходов. Более того, сами заводские накладные расходы вместе с прямыми затратами оплаты труда списываются непосредственно на себестоимость реализованной продукции. Списание их на производственную себестоимость изделий, т.е. отражение через счет "Ресурсы в незавершенном производстве", в этих условиях не имеет никакого смысла. Большинство затрат, относящихся к категории косвенных, при данной системе учета переводятся в категорию прямых затрат.

В традиционной бухгалтерии  при организации закупок многими  фирмами основное внимание уделяется  учету отклонений от цены приобретения материалов. Приемлемые отклонения от расчетной цены, как правило, достигаются за счет приобретения большого количества материалов с соответствующими скидками или за счет закупок низкого качества. В условиях же «JIT» основной упор делается на качество, доступность и общую стоимость операций, а не только лишь на уровень закупочных цен.

На многих предприятиях с традиционной организацией производства большая часть усилий в области  производственного учета тратится на внедрение нормативов по трудозатратам  и накладным расходам, а также на определение и учет отклонений от этих нормативов. В компаниях же, работающих по системе «JIT», отмечается снижение внимания к учету отклонений по затратам на рабочую силу и накладным расходам. Использование анализа отклонений сохраняется на уровне предприятия, но основное внимание с позиций абсолютной значимости отклонений для каждого конкретного случая переходит на учет вероятных тенденций развития производственного процесса.