Эволюция косвенного налогообложения

2. Акцизы

 

     Одним из видов косвенных налогов являются акцизы. В современных налоговых  законодательствах они обычно занимают следующее место после налога на добавленную стоимость (или налогов, его заменяющих) и по значению, и по объему поступлений в бюджет. Однако налоговые системы ХIХ века включали акцизы как основной канал обеспечения косвенного налогообложения, и нередко «акциз» использовался как синоним ко всей системе косвенных налогов.

     Акцизы  представляют собой косвенные налоги на определенные товары, включаемые в цену товара и оплачиваемые покупателями. Они устанавливаются, как правило, на дефицитную и высокорентабельную продукцию и товары, предназначенные для населения и являющиеся монополией государства. Акцизный сбор сочетает в себе как фискальную функцию, наполняя государственный бюджет, так и регулирующую функцию налогов. Последняя корректирует спрос и предложение, увеличивая цену товара за счет акциза либо уменьшая путем исключения из перечня налогооблагаемых товаров.

     Д. Львов определяет акциз как «...косвенный  налог с некоторых предметов  внутреннего производства, взимаемый  внутри государства при какой-либо операции во время самого производства или обращения к потреблению  и вносимый заимообразно производителем или продавцом товара, который получает его после с потребителя, через возвышение цены продукта». Происхождение термина «акциз» объясняется по разному:

     ― excidere — делать надрезы на бирках, означающих уплату налога

(Д. Львов);

     ― ciseaux — ножницы, определяющие различие в ценообразовании

(И. Тарасов);

     ― accidere — отсечение, отрезание части цены товара при акцизе

(Д. Львов);

     ― assidere — налагать, устанавливать (Д. Pay).

     Акцизы  были известны уже в Древнем Риме, где налоги с внутреннего потребления  использовались довольно широко. В Западной Европе система акцизов впервые вводится в Голландии во время войны с Испанией и в XVI веке была настолько распространена, что некоторые предметы облагались по пять-шесть раз. Движение акцизов по Европе проходило весьма сложно, и их введение воспринималось настороженно, при этом акциз и получил второе название — «голландского черта». В России акцизы впервые появляются при Петре Великом, хотя налоги, по своей природе схожие с ними, были давно. Так, в 1574 году в жалованной грамоте Великого князя Василия Ивановича жителям города Смоленска было предписано взимать с мясников при убое «яловицы» по полугрошу (акциз с мяса). В начале XVII века упоминается о сборе с темянного мастерства (ладана) — по 7 алтын с пуда, а о медовой дани и брашной пошлине упоминается в X столетии. Сам же термин «акциз» впервые встречается в регламенте 1719 г. штатсконторколлегии, которое, видимо, заимствовал Петр I из шведского законодательства, упоминая в регламенте «о пошлинной и акцизной конторе». 

     К началу XX века система акцизов включает:

     1. Налог на помол (взимается с зерна при доставке на мельницы или с муки при ввозе ее в город).

     2. Налог на убойный скот, взимаемый поштучно (Франция) или по весу (Пруссия).

     3. Налог на осветительные продукты, топливо.

     4. Налог на соль.

     5. Акциз на спирт и водку, взимаемый:

― в Англии (с заторных или бродильных чанов — по 10 шиллингов за галлон);

― во Франции (при поступлении в продажу);

― в России (в форме акциза с произведенной продукции и патентного сбора с заводов).

     6. Акциз на сахар — взимался тремя способами:

― по весу сырья, перерабатываемого завода (Германия);

― по количеству свекольного сока, поступающего в переработку (Франция);

― по количеству выделанного сахарного песка (Россия — по 50 копеек с пуда).

     7. Акциз на чай и кофе взимался в форме ввозной пошлины.

     8. Акциз на табак применялся при обложении:

― сырья на месте производства (Германия);

― обработанного продукта (Россия);

― ввозного табака (Англия). 

3. НДС

 

     Особое  распространение в Европе налог  на добавленную стоимость получил в 50-х годах XX века. Вряд ли, конечно, можно говорить, что он одинаково интенсивно начал применяться во всех Западноевропейских странах (например, в Австрии и Швейцарии он не используется до сир пор). В США и Канаде так и не смогли найти убедительных аргументов в пользу этого налога, кроме того, его считают противоречащим Конституции США. Утверждение налога на добавленную стоимость вызвало немало споров, однако в итоге налоговое законодательство более сорока стран мира (в том числе 17 европейских) прочно закрепило его как один из основных каналов поступлений в доходную часть бюджета. За счет НДС поступает 80 % суммы косвенных налогов во Франции, более 50 % в Великобритании и Германии. Широкое его использование связано с целым рядом преимуществ, которые стимулируют как государство, так и плательщика. Прежде всего, налогообложение расходов в большей степени выгодно и государству, и плательщику, чем налогообложение доходов. Во-вторых, поскольку непосредственным объектом налога выступают расходы, значит резко возрастает заинтересованность в росте доходов. В-третьих, от НДС значительно сложнее уклониться и, следовательно, с ним связано меньше нарушений.

     Одной из первых стран Западной Европы, где  был применен налог на добавленную  стоимость, явилась Франция. Здесь НДС используется с 1954 года. Взимание его осуществляется методом частичных платежей, где предприятия выступают лишь сборщиками налога. На каждом этапе он составляет разницу между налогом, взимаемым при продаже и при покупке. При реализации товара предприятие компенсирует все свои затраты в связи с этим налогом и добавляет налог на вновь созданную на самом предприятии стоимость. Эта часть НДС и перечисляется в бюджет, ложась в итоге на конечного потребителя.

     Показательна  очень мобильная тенденция изменения уровня ставок налога на добавленную стоимость во Франции в конце восьмидесятых годов. В 1988 году использовались 4 ставки: 33,33 % — предметы роскоши, алкоголь, табак; 18,6 % — все основные виды товаров и услуг; 7 % — товары культурно-образовательного назначения (книги и т.д.). 5,5 % — товары и услуги первой необходимости, включая продукты питания (за исключением медикаментов, жилья, транспорта). Однако уже в 1989 году стали использоваться три ставки: 28 процентов; 18,6 и 5,5 процентов.

     Довольно  развернута и система льгот, как  непосредственных освобождений, так  и иных форм. Мелкие предприятия  освобождаются от налога на добавленную  стоимость, если общая сумма налога не превышает 2200 франков. Полностью  освобождены также три вида деятельности: медицина и медицинское обслуживание; образование (начальное, среднее, высшее и профессиональное); деятельность общественного и благотворительного характера. Кроме полных освобождений широко используются компенсации по НДС; право выбора плательщиком НДС или подоходного налога; налоговые каникулы. Последние могут предоставляться, например, при аренде помещений. При этом плательщик получает как доход от аренды, так и льготы при уплате налога, поскольку предоставил возможность иным предпринимателям заниматься коммерческой деятельностью. Персональные льготы предоставляются предприятиям, направляющим инвестиции в менее развитые регионы страны или на развитие передовых наукоемких отраслей промышленности.

     Упрощенный режим налогообложения применяется в сельском хозяйстве. В отличие от ежемесячных, квартальных и годовых сроков уплаты налога (в зависимости от объема товарооборота) здесь декларация заполняется один раз в год, а уплата налога производится ежеквартально в размере 20 % его суммы за предыдущий год с перерасчетом по итогам года.

     Важно учитывать, что налог на добавленную  стоимость относится к внутренним налогам, и при вывозе товаров  за границу его величина компенсируется покупателю. Импортные же товары во Франции облагаются по соответствующим  налоговым ставкам. Компенсация предприятиям НДС при экспорте товаров производится ежемесячно. В остальных случаях (когда речь идет о компенсации внутри страны за счет различных уровней отраслевых ставок) компенсация осуществляется ежеквартально, причем администрация ежегодно производит компенсацию на 12 процентов от суммы взимаемого налога.

     В устойчивый канал налоговых поступлений  превратился и налог на добавленную  стоимость в Италии. Он был введен в октябре 1972 г. и в течение  ряда лет претерпел некоторые  существенные изменения. При этом основные принципы его применения формируют схему, при которой поставщик:

― относит НДС на счет своих клиентов;

― вычитает НДС, дебетуя у поставщиков;

― выплачивает разницу государству.

     Таким образом, каждый из поставщиков производит выплаты государству пропорционально той части стоимости, которую он добавил к цене приобретения для достижения иены реализации.

     Налог на добавленную стоимость рассчитывается и платится не по отдельным операциям, а по массе экономических действий, которые могут охватывать период от одного до трех месяцев. Скорость оборота в определенной мере влияет и на уровень применяемых ставок налогообложения: 38 % — предметы роскоши (меха, ювелирные изделия, автомашины); 18 % — продукты и спиртные напитки, продаваемые через рестораны, а также бензин, нефтепродукты; 9 % — основные виды промышленных товаров; 2 % — предметы первой необходимости (хлеб, молоко и т.д.), газеты и журналы.

     НДС не охватывает все отношения обмена. Он охватывает: передачу имущества  и предоставление услуг, осуществляемых на территории государства; ведение предпринимательской деятельности или занятие ремеслом, профессиональной работой; осуществление импортных операций. Операции обмена между физическими лицами не облагаются налогом на добавленную стоимость, но попадают под другие налоговые рычаги. В зависимости от деятельности, предполагающей или нет использование НДС, итальянское законодательство разграничивает ряд принципиальных моментов:

― субъект налогообложения (юридическое или физическое лицо);

― субъект деятельности (передача или предоставление имущества и услуг);

― территория (деятельность осуществляется на территории государства или за его пределами).

     Специфическое законодательное регулирование  характерно и для объекта обложения  налогом на добавленную стоимость. К операциям, облагаемым НДС, относятся передача имущества, предоставление услуг и импорт. Передача имущества включает действия по переводу собственности имущества каждого вида (продажа) или реальных прав владения имуществом (использование, право на использование, сервитут и т.д.) за оплату. Передачей имущества считается также бесплатная передача производимых и годных для продажи товаров в рамках деятельности собственного предприятия.

     Предоставление  услуг включает многочисленные контракты (выполнение работ, подряд, перевозка, аренда движимости, денежная ссуда, снабжение продуктами питания). Вид коммерческой деятельности при импортных операциях не имеет значения для оплаты НДС — импортер платит сумму налогового отчисления в таможенном управлении.

     С начала девяностых годов налог на добавленную стоимость уже выходит  за рамки отдельных национальных налоговых систем. Так, применяясь в 20 из 24 стран Европейского сообщества, он используется для создания единой доходной части бюджета Сообщества и перечисляется в размере 1,4 % налогов, собранных каждой страной — членом Сообщества. Более тесное сближение косвенных рычагов налогообложения в рамках ЕЭС упирается в довольно значительный разброс ставок НДС (от 14 % в Германии или 15 % в Великобритании до 22 % в Дании). Поэтому одним из главных достижений в области формирования единого европейского рынка является договоренность об унификации системы косвенного налогообложения и введении усредненной ставки НДС на уровне 15 %.

     Итак, налог на добавленную стоимость характеризуется рядом существенных преимуществ. Несмотря на то, что он представляет собой, по сути, разновидность акциза, это все же универсальный финансовый инструмент. С помощью НДС складывается возможность регулирования фонда заработной платы, цены. Он создает возможность ликвидировать лишние звенья хозяйственного управления. Кроме того, он позволяет относительно точно определить реальную стоимость каждого товара и на основании этого лечь в основу формирования экономических пропорций. Поэтому очень осторожно необходимо подходить к предоставлению различного рода льгот по налогу, которые в настоящее время охватывают более трети его поступлений в бюджет. По сути, необоснованные льготы по НДС представляют собой скрытое дотирование отдельных отраслей, что снижает их конкурентоспособность, эффективность и увеличивает инфляционные процессы. 

4. Косвенные налоги в современных  условиях

 

     Итак, исторический экскурс и характеристика косвенных налоговых рычагов  в XIX веке и на предшествующих этапах позволяет вплотную подойти к их оценке в современных условиях.

     Прямые  налоги занимают относительно небольшой  удельный вес в формировании доходов  государства, поэтому довольно развита  система косвенного налогообложения, доля которой в доходах государственного бюджета превышает 40 процентов. Одним из важнейших видов косвенного налога в России является налог на добавленную стоимость, которому предшествовал налог с оборота. Исторически он объединил множество видов косвенных платежей акцизного характера и иных налоговых рычагов по итогам финансовой реформы 30-х годов и окончательно сложился при переходе к централизованно планируемой экономике.