Калькулирование себестоимости единицы продукции в коммерческой организации

      Под методом планирования, учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за этим процессом, т.е. это совокупность способов планирования  и учета затрат на производство по калькуляционным объектам (калькулируемый вид продукции (работ, услуг), на который относятся соответствующие затраты) и приемов исчисления калькуляционных единиц (единица измерения объекта калькулирования). [3, с. 95]

      Между учетом затрат (сбор информации об издержках предприятия, документальное оформление хозяйственных операций, так или иначе связанных с производственными затратами) и калькулированием себестоимости продукции (работ, услуг) существует тесная взаимосвязь и взаимозависимость. Это проявляется, с одной стороны, в том,  что основанием для исчисления себестоимости являются данные бухгалтерского учета затрат на производство, с другой стороны, учет затрат организуется с такой детализацией, какая необходима для калькулирования, контроля и управления себестоимостью. [6, с. 273]

      Существуют различные методы планирования, учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Их применение определяется особенностями производственного процесса, характером производимой продукции (оказываемых услуг, выполнением работ), способом обработки.

     При всем разнообразии их можно сгруппировать по трем основным направлениям: объектам учета затрат, по полноте учитываемых затрат и по оперативности контроля за затратами (рис. 1)

       Основными методами калькулирования являются: позаказный, попередельный (его разновидность – простой), нормативный, «стандарт-костинг» и «директ-костинг». [9, с. 115]

     По  объектам учета затрат выделяют: попередельный (и его разновидности однопредельный или простой) и позаказный методы.

     Попередельный метод учета затрат применяется  в производствах, где готовый продукт получается в результате последовательной обработки исходного материала на отдельных технологических прерывных стадиях, фазах или переделах.

     Рисунок 1 - Классификация методов планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции

     Сущность  попередельного метода состоит в  том, что учет затрат ведется по переделам (процессам), а в внутри них –  по статьям калькуляции  и видам  продукции. Прямые затраты учитываются  по каждому переделу, а косвенные – по цеху, производству, предприятию в целом, с последующим распределением между себестоимостью продукции пределов, согласно принятым базам распределения.

     Существуют  два варианта попередельного метода учета затрат: полуфабрикатами –  продукция каждого предыдущего передела является полуфабрикатом для последующих переделов и может реализовываться на сторону. При бесполуфабрикатном  варианте – учитываются только затраты на обработку. Себестоимость готовой продукции складывается путем суммирования затрат на сырье, материалы и общепроизводственных расходов. При этом калькулируют себестоимость только готовой продукции. [15, с. 161]

     Позаказный  метод применяется в единичном  или мелкосерийном производстве. По этому методу учет затрат осуществляется по заказам одного (партии) изделий. При этом прямые затраты учитываются в разрезе цехов и заказов на основании первичных документов. Косвенные затраты  включаются в себестоимость заказов путем распределения пропорционально принятой  на предприятии базе распределения. После окончания заказа подсчитываются затраты на его выполнение, которые, за вычетом возвратных отходов, окончательного брака и возврата неиспользованных материалов на склад, становиться фактической себестоимостью произведенной по заказу продукции.

     С точки зрения полноты учитываемых издержек возможно калькулирование полной и неполной (усеченной) себестоимости (директ-костинг).

  При методе учета затрат по полной себестоимости в себестоимость продукции включаются все издержки предприятия независимо от их деления на постоянные и переменные, прямые и косвенные. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию, распределяют сначала по центрам ответственности, где они возникли, а затем переносят на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе. Чаще всего в качестве базы распределения выступает заработная плата производственных рабочих, производственная себестоимость и др.

     Метод учета затрат по полной себестоимости  позволяет получить представление обо всех затратах, которые несет предприятие в связи с производством и реализацией одного изделия. [6, с. 291-292]

     При методе учета неполной (усеченной) себестоимости (директ-костинг) затраты по степени зависимости от изменения объема производства подразделяются на пропорциональные (условно-переменные) и непропорциональные (условно-постоянные). Условно-переменными называются затраты, величина которых изменяется пропорционально изменению объема производства (выпуска). К условно–постоянным относятся затраты, величина которых не изменяется или изменяется незначительно при изменении объема производства (общехозяйственные расходы).

     При этом выделение суммы постоянных затрат в этой системе калькулирования позволяет показать влияние их величины на сумму прибыли.

     Калькуляция себестоимости по переменным издержкам обеспечивает контроль над переменными затратами.

     Главное в этой системе – это организация  раздельного планирования и учета  переменных и постоянных затрат. При  этой системе вводится новый показатель – маржинальный доход (превышение выручки от реализации над всеми переменными затратами связанными с данными объемом продаж).

     Таким образом, система «директ-костинг» позволяет определить изменение прибыли вследствие изменения переменных затрат, цен реализации и др., а также на основе такого анализа принять ряд необходимых стратегических мер по управлению предприятием. [9, с. 127]

       В зависимости от оперативности учета и контроля затрат различают метод учета фактических и нормативных затрат.

     При использовании метода учёта затрат по фактической себестоимости величина фактических затрат отчётного периода определяется по формуле:

                                   З_ф = К_ф х Ц _ф ;                                                                  (1)

       где З _ф – фактические затраты;

       К _ф – фактическое количество использованных ресурсов;

       Ц _Ф – фактическая цена использованных ресурсов.

       Достоинство этого метода состоит в простоте расчётов. К недостаткам можно  отнести: отсутствие нормативов для контроля количества использованных ресурсов и цен на них, а также проведение расчёта затрат только в конце отчётного периода и др.

       Нормативный метод – такой метод учета  затрат на производство и калькулирования  себестоимости продукции, который  применяется, как правило, в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством.

       Сущность  данного метода в том, что отдельные  виды затрат учитываются по текущим  нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ведут  учет (оперативный) отклонений фактических  затрат от текущих норм с указанием  мест возникновения отклонений, причин и виновников их образования, а также учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результате ведения организационно-технических мероприятий, и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции.

       При этом фактическая себестоимость продукции определяется алгебраическим сложением суммы затрат по текущим нормам, величины отклонения от норм и величины изменения норм. [10, с. 19]

       Метод «стандарт-кост» заключается в  том, что в учет вносится то, что  должно произойти, а не то, что произошло, т.е. учитывается не сущее, а должное, и обособленно отражаются возникшие отклонения. Основная задача данной системы – учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, связанных с изготовлением какой-либо продукции или полуфабрикатов. Себестоимость продукции определяется как перечень сдельных и повременных работ, приходящихся на данное изделие, с разбивкой по операциям. Расходы на повременные работы определяются умножением времени, необходимого для выполнения операции, на часовую ставку. Стоимость материалов рассчитывается как произведение цены на расход. [9, с. 123]

     Рассмотренные выше методы выбираются предприятием самостоятельно, так как зависят от его индивидуальных особенностей. На практике они могут применяться в различных сочетаниях. Главное, чтобы выбранный метод обеспечивал возможность группировки затрат по отдельным объектам учета, текущего контроля за затратами на производство, а также возможность реализации важнейшего принципа - управления себестоимостью.

2. Методические основы калькулирования себестоимости единицы продукции

2.1 Калькулирование  прямых затрат 

     Себестоимость продукции включает различные виды затрат, зависящих и не зависящих  от работы данного предприятия, вытекающих из характера данного производства и не связанных с ним непосредственно. В связи с этим важное значение имеет четкое определение состава затрат, которые ее формируют. В частности, при разработке калькуляции единицы продукции затраты, как известно, подразделяются на прямые и косвенные.

     Прямые  затраты составляют большую часть  себестоимости изготовленной продукции (работ, услуг). Они представляют собой затраты, предусмотренные технологией производства конкретного вида продукции, (работ, услуг) которые могут быть непосредственно отнесены на себестоимость объекта калькулирования в момент их совершения или начисления прямо на основании данных первичных документов. [8, с. 7]

      К прямым затратам относятся:

• сырье и материалы;
• возвратные отходы;
• топливо и энергия на технологические цели;
• покупные изделия, полуфабрикаты и услуги сторонних организаций;
• основная заработная плата производственных рабочих;
• дополнительная заработная плата производственных рабочих;
• страховые взносы.

     Сырье и основные материалы, израсходованные  на производство продукции (работ, услуг), включаются в себестоимость на основании  требований и накладных. Первичные документы группируются по направлениям расходов материалов, и данные, которые в них содержатся, отражаются в ведомости распределения расхода материалов по каждому структурному подразделению организации.

     При этом прямые затраты калькулируются на основе норм затрат и цен приобретения сырья, материалов, топлива и т.д. [9, с. 107]

     К результату прибавляют транспортно – заготовительные расходы и вычитают стоимость возвратных отходов по цене их реализации (использования). [7, с. 378]

В этом случае в себестоимость конкретного  вида продукции включаются фактически произведенные конкретные материальные затраты.

     Если  производятся из одного вида материальных ценностей несколько видов изделий, то расход материалов распределяется между себестоимостью по каждому  виду продукции. Такое распределение  может производиться пропорционально расходу материальных ценностей по нормам, установленным на единицу продукции; установленному коэффициенту расхода; количеству или весу изготовленной продукции и т.д.

     Стоимость возвратных отходов уменьшает затраты  на производство продукции. Обычно возвратные отходы приходуются на склад по накладным, оцениваются по ценам возможного использования. В себестоимости конкретных видов продукции возвратные отходы можно отражать прямым или косвенным способом. [12, с. 783]

     Покупные  изделия и полуфабрикаты, услуги сторонних организаций, как правило, предназначены для изготовления конкретных видов продукции, поэтому в себестоимость этих видов они включаются на основании расходных документов.

     В себестоимость конкретного вида продукции технологическое топливо и энергия включаются исходя из первичных документов или показаний измерительных приборов.