Система учета переменных затрат «директ-костинг», сущность, назначение, достоинства и недостатки

ign:justify;text-indent:28pt;line-height:18pt">3. Анализ эффективности закупки комплектующих и альтернативного использования ресурсов, оценки последствий ликвидации неприбыльного сегмента деятельности (подразделения, продукта, услуги).

Подобный анализ характерен для предприятий, осуществляющих сборочные  операции. Система «директ-костинг» предоставляет возможность обоснованного выбора - покупать или производить самим.

При принятии решения необходимо сравнить предлагаемую цену поставки комплектующих с переменными  затратами на их производство (при  условии, что высвобожденное оборудование не будет использоваться). В действительности оборудование может применяться  для производства других, иногда даже более рентабельных, изделий, сдаваться  в аренду или использоваться иным выгодным образом, и эти возможности  должны быть учтены при принятии окончательного решения.

Для оценки последствий ликвидации неприбыльного сегмента деятельности проводится анализ двух отчетов о  прибылях и убытках, составленных с  использованием маржинального подхода, один из которых содержит данные о  сегменте, в другом эти данные элиминируются. Однако при анализе необходимо учесть релевантность постоянных затрат, поскольку  при прекращении деятельности сегмента часть постоянных затрат может сохраниться.

4. Выбор варианта капитальных вложений (инвестиций).

Наряду с другими методами инвестиционного анализа обеспечивает возможность принятия обоснованных решений о целесообразности инвестиций в новые виды активов или создания новых видов продукции.

5. Оценка эффективности деятельности подразделений предприятия (центров ответственности).

6. Оценка эффективности организации собственного производства или приобретения полуфабрикатов.

Учет затрат состоит из следующих элементов: учет по видам  затрат, учет по местам возникновения  затрат и учет по носителям затрат (калькулирование себестоимости  единицы изделия). Все эти элементы присутствуют при любой конкретной организации учета затрат в управленческом (производственном) учете, в том числе  и при учете полных или частичных  затрат.

Рассмотрим организацию  учета затрат в соответствии с  системой «Директ-костинг» по перечисленным  выше элементам. 

Задачей первого элемента учета затрат является систематический  учет затрат по видам за данный период. Он отражает вертикальную структуру  затрат предприятия.

Важнейшими видами затрат, подлежащими учету, являются: затраты  на заработную плату; материальные затраты; затраты на энергию; затраты на ремонт; налоги, взносы, страхование; затраты  на амортизацию; проценты, риски; прочие затраты. Этот перечень может изменяться в зависимости от национальных особенностей учета и степени его детализации. [8, c.254]

С точки зрения применения системы «директ-костинг» здесь  отсутствуют какие-либо принципиальные особенности по сравнению с системой учета полной себестоимости. Нужно  только подчеркнуть, что необходимое  для организации «директ-костинга»  разделение затрат на постоянные и  переменные не может быть произведено  в учете по видам затрат, так  как зачастую один и тот же вид  затрат в разных местах возникновения  затрат ведет себя по-разному по отношению к изменению объема производства.

Переменные затраты меняются с изменением степени загрузки производственных мощностей, но в расчете на единицу  продукции они являются постоянными. Постоянные затраты в сумме не меняются при изменении уровня деловой  активности, но в расчете на единицу  продукции они зависят от объема производства.

Однако большинство затрат относится к полупеременным (смешанным), некоторые из них в большей  степени, другие - в меньшей зависят  от объема производства, и между  этими затратами и объемами производства существует корреляционная зависимость, проявляющаяся слабо.

Приведем наиболее типичные примеры рассмотренных видов  затрат (таблица 1).

Таблица 1

Затраты

 

Заработная плата вспомогательных рабочих в одном месте возникновения затрат может носить переменный характер, в другом - полупеременный, в третьем - практически не меняется с изменением загрузки мощностей или объема производства.

Таким образом, разграничение  затрат на постоянные и переменные, а также их раздельный учет по видам  может быть организован только в  разрезе мест возникновения затрат.

Особенность учета затрат по местам возникновения по системе  «директ-костинг» состоит в том, что постоянные затраты не распределяются между носителями затрат. Учет по местам возникновения затрат дает представление о горизонтальной структуре затрат предприятия. 

В случае организации учета затрат по местам возникновения нет надобности использовать базы, или “ключи”, распределения косвенных расходов уровня предприятия на уровни заводов или производственных единиц, а затем через основные места возникновения затрат - между носителями затрат, произведенных в данном отчетном периоде, как при системе учета полных затрат (калькулирование полной себестоимости). [13, с.101]

При организации учета в разрезе мест возникновения затрат по системе «директ-костинг» исчезает само понятие косвенных расходов, накладные расходы становятся прямыми по отношению к данному месту возникновения затрат». [4, с.67]

Таким образом, при системе  «директ-костинг» затраты в местах возникновения затрат подразделяются на постоянные и переменные. Этот элемент  системы учета   затрат   дает   информацию   для      калькулирования     себестоимости носителей затрат - следующего элемента системы производственного учета - только по переменным затратам.

Одной из проблем учета  затрат по местам их возникновения  в части раздельного учета  переменных и постоянных затрат является наличие «скачкообразных» (ступенчатых) затрат, которые носят постоянный характер на определенном интервале  изменения объема, а затем резко  возрастают при каком-либо определенном значении показателя объема производства.   

В практике организация учета  затрат в разрезе мест возникновения  затрат по системе «директ-костинг» решается путем выделения трех групп  затрат: абсолютно переменных затрат, изменяющихся пропорционально изменению  объемов производства; относительно переменных (или относительно постоянных) затрат - для отражения «скачкообразных», ступенчатых затрат; абсолютно постоянных затрат, не изменяющихся с изменением объемов производства или загрузкой  мощностей. [8, с.223]

При принятии решений в  конкретной управленческой ситуации вторая группа затрат присоединяется либо к  первой, либо к третьей в зависимости  от преследуемой цели.

Учет затрат по системе  «директ-костинг» может быть организован  либо только как учет фактических  затрат, либо как учет плановых (нормативных) затрат, то есть в данном случае можно  говорить об интеграции систем «стандарт-кост»  и «директ-костинг» как двух основных характеристик любой из систем управленческого (производственного) учета: по полноте  фиксируемых затрат и по оперативности  отражения затрат. [10, с.93]

Учет затрат по местам их возникновения может быть организован  в системе счетов бухгалтерского учета. С этой целью для каждого  места возникновения затрат открывается  свой синтетический счет.

При «директ- костинге» по каждому месту возникновения  затрат могут открываться два  собирательно-распределительных счета  для учета накладных расходов, которые по окончании отчетного  периода оба счета закрываются. 

Необходимо подчеркнуть, что на большинстве западных предприятий  ни система учета полных затрат, ни система «директ-костинг» практически  не применяются в чистом виде.         Учет по местам возникновения затрат может вестись раздельно по переменным и постоянным расходам, что расширяет аналитические и контрольные возможности учета себестоимости, и в то же время на носители затрат могут быть отнесены все затраты периода.

Гибкие сметы (бюджеты), по сути дела, являясь одной из характеристик  «директ-костинга», также успешно  применяются при учете полных затрат.

В условиях применения «директ-костинг» внутрипроизводственная продукция, работы и услуги относятся на потребляющие их места затрат только в части  переменных затрат, а постоянные затраты  фиксируются в местах их возникновения, где эта информация и остается, а затем оттуда переносится в  подсистему учета результатов за период. [11, с.57]

Что касается проблемы распределения  затрат высших иерархических уровней (мест возникновения затрат) на низшие, с целью более обоснованного  их включения затем в себестоимость  единицы продукции, то эта проблема - классическая составная часть системы  учета и калькулирования полной себестоимости.

Однако в центральных  функциональных службах предприятия  могу иметь место затраты, поведение  которых меняется с изменением объемов  производства подразделений нижестоящего  уровня.  Тогда   эти   затраты  при  помощи  соответствующих  ключей распределения (пропорционально  соответствующей базе) распределяются дальше как переменные.

Но, как правило, несмотря на то, что первичные затраты центральных  служб могут носить переменный характер, они принимаются в качестве постоянных вторичных затрат по отношению к  расположенным иерархически ниже местам возникновения затрат.

Под учетом по носителям  затрат в управленческом (производственном) учете понимают отнесение затрат на их носители. Носители затрат - продукция, работы и услуги предприятия, предназначенные  для реализации на рынке. Учет по носителям  затрат как подсистема учета затрат также может быть организован  как учет полных или частичных  затрат.

При калькулировании себестоимости  продукции по системе «директ-костинг» постоянные затраты не распределяются между носителями. При этом варианте калькулирования исходят из того, что только переменные затраты (прямые затраты и часть накладных  расходов) зависят от загрузки мощностей  или от объема продукции, а поэтому  только они могут быть отнесены на носители затрат.  [12, с.16]

Таким образом, в себестоимость  носителя затрат не включены постоянные расходы. Такой вариант калькулирования  без специальных дополнительных расчетов предоставляет нужную в  условиях рынка информацию о тенденциях поведения затрат в условиях изменения  загрузки или объема.

Калькулирование себестоимости  по переменным затратам можно изобразить схематично (рисунок 1).

При этом более четко выявляется рентабельность изделий, так как  разница между продажными ценами и ограниченной себестоимостью не затушевывается в результате списания постоянных расходов на себестоимость изделий и обеспечивается возможность переориентации производства на более рентабельные изделия. [6, с.28]

Себестоимость