Особенности аналитических процедур в аудите

 

 

 

 

 

 

 

Основная причина редкого использования сложных количественных процедур - большие затраты, требование особых знаний, изучение большого объема данных в динамике. Однако следует отметить, что названные причины легко устранимы с помощью использования специального программного обеспечения. В любом случае выбор всегда будет в пользу более простых процедур, если они позволяют достичь намеченной цели.

Степень использования аналитических процедур зависит от многих факторов, например от вида проверяемой отчетности. Большинство аудиторских фирм при изучении баланса акцентируют внимание на проведении проверок на существенность, а при рассмотрении счета прибылей и убытков - на аналитических процедурах. Но иногда возникают ограничения. Например, аудитор считает важным использование процедур аналитического рассмотрения на этапе планирования, однако предприятие предоставило не полностью готовую отчетность или проверка проводится на промежуточную дату (например, по результатам работы за 9 месяцев), а завершающая фаза - после окончания финансового года.6

Кроме всего выше перечисленного аналитические процедуры включают такие математические методы как: чтение внешней отчетности, вариантный анализ, проведение сравнений, перспективный анализ, регрессионный анализ, анализ коэффициентов.

Метод чтения внешней отчетности заключается в изучении абсолютных значений показателей, представленных во внешней отчетности с целью определения основных источников средств компании и направлений их использования за истекший период, а также источников прибыли и дивидендной политики. Особое внимание обращается на наличие в отчетности необычных показателей и сумм. Кроме того, тщательно анализируется информация, публикуемая в сносках и примечаниях к отчетности.

Далее, аудитор может сравнить текущие данные с аналогичными данными за предыдущий период, показателями аналогичных предприятий, среднеотраслевыми данными. При наличии отклонений следует провести проверку. Данный процесс известен как вариантный анализ. При его использовании аудитор преобразовывает отчеты клиента в финансовые отчеты стандартного типа, т.е. представляет отчеты в виде относительных показателей. Такое представление позволяет видеть удельный вес каждой статьи баланса в его общем итоге. Обязательный элемент анализа - динамические ряды этих величин, посредством которых можно отслеживать и прогнозировать структурные изменения в составе итогового показателя.

Кроме того, финансовые отчеты стандартного типа помогают аудитору проводить межхозяйственные сравнения предприятий, сглаживают негативные явления инфляционных процессов.7

Так, В США публикуются специальные статистические издания, в которых собраны различные относительные показатели, рассчитанные на базе внешней отчетности тысяч компаний и корпораций. Аудиторские фирмы используют их в качестве основы сравнительного анализа. Этими же данными пользуются банки и другие кредитные организации при выдаче ими ссуд.

Преимуществом отраслевого сравнительного анализа является то, что в результате его аудитор глубже понимает содержание бизнеса клиента и имеет возможность оценить устойчивость его финансовых позиций, платежеспособность и кредитоспособность. Главным же недостатком отраслевого сравнения является возможная неточность основанных на нем выводов из-за разнородности сравниваемых показателей, разницы в учетной политике.

Большинство компаний планируют свою деятельность и ее финансовые результаты. Такое планирование в виде смет осуществляется бухгалтерским персоналом и является важной частью управленческого учета. При сравнительном анализе фактических и плановых показателей аудитору необходимо определить, являются ли плановые сметы реальными для исполнения: были ли фактические данные за текущий период изменены с целью достижения запланированных. Для решения первого вопроса аудитор проводит разбор содержания и порядка составления сметы и обсуждает их с клиентом; для второго – детально тестируются фактические показатели.

Руководствуясь учетными стандартами, аудитор может самостоятельно пересчитывать те или иные показатели отчетности, особенно если они получены в результате расчетов. Примерами здесь могут являться расчет суммы сомнительной дебиторской задолженности, расчет набежавших процентов по кредиторской задолженности клиента, расчет амортизационных отчислений и т.п. В качестве источников информации используют данные прошлых лет, планы на текущий год, отраслевые данные и оперативную информацию. При этом аудитор должен критически подходить к их качеству.

Перспективный анализ показывает относительные изменения в данных каждого периода. Он включает следующие этапы: выбор базового периода, вычисление процентного отношения текущих данных к аналогичным данным базисного периода, сравнение полученных данных и анализ нестандартных и значительных отклонений по периодам.

Регрессионный анализ применяется в аудите для получения расчетных балансов для сравнения. С помощью такого анализа причинно-следственные отношения используются для получения результатов и выражаются в виде одной зависимой переменной и одной или нескольких независимых переменных. Как правило, в аудите используется линейная регрессионная модель, которая определяет отношение между переменными в виде прямой линии. И хотя такие отношения с течением времени меняются, существует возможность получать необходимые результаты до тех пор, пока данные указывают на существование относительно стабильной связи между зависимой и независимой переменными.

Для определения переменных аудитор использует свои знания относительно данных клиента, проверенных ранее. Также можно использовать внешние независимые переменные, такие как валовой национальный продукт, доход, остающийся после уплаты налогов (чистый доход) и т.п.

Наибольшее распространение в анализе финансовой отчетности за рубежом получил анализ коэффициентов. Эта методика предусматривает расчет разнообразных относительных показателей, характеризующих производственную деятельность предприятия, его рентабельность, ликвидность, структуру капитала, рыночную активность.

Количество коэффициентов, которые могут быть рассчитаны по данным бухгалтерской отчетности, велико. При этом используются данные не только баланса, но и других отчетных форм. Наиболее распространенные относительные показатели приводятся в годовых отчетах предприятий. В силу своей универсальности некоторые коэффициенты полезны для всех пользователей, вместе с тем в каждом отдельном случае совокупность используемых показателей имеет индивидуальный характер. Аудитор должен использовать свое знание клиента и отрасли, в которой он занят, для выбора нужных показателей.8

Порядок проведения.

Процесс выполнения аналитических процедур состоит из следующих этапов:

1) определение цели;

2) выбор вида;

3) выполнение;

4) анализ результатов.

Прежде чем использовать результаты применения аналитических процедур в качестве аудиторских доказательств, необходимо оценить их надежность. Степень доверия аудитора к результатам аналитических процедур зависит:

• от существенности рассматриваемых счетов бухгалтерского учета и частей финансовой отчетности;
• других аудиторских процедур, направленных на достижение тех же целей;
• точности, с которой могут предполагаться результаты аналитических процедур;
• оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля.

Аудитор будет уверен в надежности информации и результатах аналитических процедур в большей степени, если средства внутреннего контроля аудируемого лица за подготовкой информации, используемой при аналитических процедурах, можно считать действенными. 9

Таким образом, применение аналитических процедур в процессе проведения аудита способствует повышению эффективности и, одновременно, качеству аудита. Также снижает трудоемкость работы аудитора по проверке документов, позволяет получить более полную информацию о деятельности хозяйствующего субъекта, выявить степень влияния различных факторов на отклонения хода хозяйственно-производственного, финансового процессов от запланированных показателей, что позволит не только объективно оценить работу проверяемого объекта, но и разработать рекомендации для устранения недостатков. 

 

2. Сравнительный анализ нормативного регулирования аналитических процедур в российских и международных стандартах

 

Использование аналитических процедур в ходе аудиторской проверки – это не только желание аудиторских фирм, но и рекомендации и требования законодательства, регулирующего аудиторскую деятельность. В соответствии с

ФПСАД № 7/2011 «Аудиторские доказательства», утвержденным приказом Минфина России от 16.08.11 г. № 99н, аналитические процедуры выделяются как один из видов аудиторских доказательств. Применение аналитических процедур в российском аудите с апреля 2005 г. регламентируется ФПСАД № 20 «Аналитические процедуры», введенным постановлением Правительства РФ от

16.04.05 г. № 228. ФПСАД № 20 разработано с учетом требований МСА 520 «Аналитические процедуры», о чем имеется прямое указание в Стандарте, и во многом представляет собой его дословный перевод. Между тем считается, что и ранее действовавшее ПСАД «Аналитические процедуры» являлось наиболее удачным адаптированным аналогом соответствующего МСА. 10

Для подтверждения вышесказанного, приведем сравнительный анализ, который представлен в таблице 2.11

Таблица 2. Критерий анализа МСА и ФПСАД «Аналитические процедуры»: цели аналитических процедур

Стандарт

Критерий

ФПСАД № 20, введенное в 2005 г

3. При применении аналитических процедур в ходе аудита аудитор осуществляет анализ соотношений и закономерностей, основанных на сведениях о деятельности аудируемого лица, а также изучает связь этих соотношений и закономерностей с другой имеющейся в распоряжении аудитора информацией или причины возможных отклонений от нее 4. Аналитические процедуры  включают в себя: а) рассмотрение финансовой и другой информации об аудируемом лице в сравнении: с сопоставимой информацией за предыдущие периоды; с ожидаемыми результатами деятельности аудируемого лица, например сметами или прогнозами, а также предположениями аудитора; с информацией об организациях, ведущих аналогичную деятельность (например, сравнение отношения выручки от продаж аудируемого лица к сумме дебиторской задолженности со средними отраслевыми показателями или с показателями других организаций сопоставимого размера в той же отрасли экономики); б) рассмотрение взаимосвязей: между элементами информации, которые предположительно должны соответствовать прогнозируемому образцу исходя из опыта аудируемого лица; между финансовой информацией и другой информацией (например, между расходами на оплату труда и численностью работников)

Продолжение Таблицы 2

5. Аналитические процедуры могут  быть осуществлены разными способами. Аналитические процедуры проводят в отношении консолидированной финансовой отчетности, финансовой отчетности дочерних организаций, подразделений или сегментов и отдельных элементов финансовой информации. Выбор аудитором процедур, способов и уровня их применения является предметом профессионального суждения 6. Аналитические процедуры  используются: а) при планировании аудитором характера, временных рамок и объема других аудиторских процедур; б) в качестве аудиторских процедур проверки по существу, когда их применение может быть более эффективным, чем проведение детальных тестов операций и остатков по счетам бухгалтерского учета с целью снижения риска необнаружения в отношении конкретных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности; в) в качестве общей обзорной проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности на завершающей стадии аудита.

ПСАД «Ана- литические процедуры», действовавшее до 2005 г.

2.1. Представляя собой один из  видов аудиторских процедур по  существу. Аналитические процедуры состоят в выявлении, анализе и оценке соотношения между финансово-экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта 2.3. Основной целью применения  аналитических процедур является выявление наличия или отсутствия необычных или неверно отраженных фактов и результатов хозяйственной деятельности, определяющих области потенциального риска и требующих особого внимания аудитора 2.4. Целями аналитических  процедур также являются: изучение деятельности экономического субъекта; оценка финансового положения экономического субъекта и перспектив непрерывности его деятельности; выявление фактов искажения бухгалтерской отчетности; сокращение числа детальных аудиторских процедур; обеспечение тестирования в целях получения ответов на возникшие вопросы 2.5. Аналитические процедуры  могут выполняться на протяжении всего процесса аудита. Применение аналитических процедур позволяет повысить качество аудита и сократить затраты времени на его проведение