Аудит финансовых результатов

     Правильность отражения операций по продаже устанавливается в ходе выборочной проверки этих операций путем сверки данных, отраженных в бухгалтерских регистрах экономического субъекта, с первичными документами и наоборот. Такая проверка может быть проведена на предварительном этапе аудита. При этом её объем будет определяться результатами проверки эффективности системы внутреннего контроля.

     Операции  по продаже надлежащим образом санкционированы. Необходимо проверить соблюдение политики экономического субъекта в отношении  предоставления кредитов покупателям, процедур доставки и ценообразования при выполнении ежедневных операций. Аудиторская проверка проводится путем сравнения фактических цен по различным видам продукции, условий оплаты транспортных расходов или доставки, указанных в счетах, с данными соответствующих документов, утвержденных руководством. Фактические цены и условия доставки можно узнать из счетов-фактур или товарно-транспортных накладных. Эти показатели могут быть сопоставлены с утвержденными прайс-листами, номенклатурой цен, иными документами, определяющими порядок и условия реализации.

     Если  продажные цены или условия продажи  продукции определяются индивидуально  для каждого заказчика, то необходимо удостовериться в том, что они  были надлежащим образом санкционированы  уполномоченным на это сотрудником организации. В случае, если продажи базируются на выполнении нескольких крупных договоров, сумма и описание фактически доставленных товаров или оказанных услуг должны быть связаны с условиями этих соглашений.

     Проверка  наличия необходимых разрешений на совершение операций по продажам, как показывает аудиторская практика, осуществляется независимо от уровня эффективности системы внутреннего контроля, однако объем выборки для проверки может быть уменьшен в случае, если было получено подтверждение эффективности системы внутреннего контроля.

     На  счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже. При проведении этого  теста необходимо обратить внимание на возможность возникновения двух видов ошибок:

     -данные по реально совершенным операциям не отражены в учете;

     -на счетах отражены фиктивные операции.

     Подобные  ошибки могут приводить соответственно к занижению или завышению  стоимости активов и сумм продажи. Проверка полноты и достоверности  отражения сумм продажи на счетах бухгалтерского учета является частью проверки эффективности системы внутреннего контроля.

     При проверке достоверности отражения  сумм от продажи продукции, товаров  следует выборочно сверить ряд  записей в регистрах учета  продаж с данными первичных документов (товарно-транспортных накладных и т.д.), а также с документами, свидетельствующими о приеме отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг) для подтверждения того, что товары были действительно доставлены, работы выполнены, услуги оказаны и право собственности на них перешло от исполнителя к заказчику (покупателю). В дополнение к этому необходимо также проверить условия поставки для точного определения момента перехода права собственности.

     Проверка  полноты учета продаж может быть эффективно осуществлена путем выборочной сверки данных товарно-транспортных накладных (или заменяющих их документов) отдела продаж со счетами-фактурами и данными бухгалтерского учета. При проведении этой проверки аудитор должен быть уверен, что все товарно-транспортные накладные собраны  и надлежащим образом хранятся в отделе продаж. Это можно сделать путем анализа порядковой нумерации этих документов.

     При проверке достоверности данных исходным пунктом является регистр учета  продажи. На основе данных этого регистра делается выборка номеров счетов, которые затем сверяются с товарно-транспортными накладными и заказами на покупку, полученными от заказчиков (покупателей).

     При проверке полноты учета, напротив, исходным пунктом служат товарно-транспортные накладные. Делается выборка товарно-транспортных накладных, данные которых сверяются с данными счетов-фактур и регистра учета продажи.

     Своевременность отражения продажи. Счета на продажу  должны выставляться и данные о реализации учитываться своевременно, т.е. по мере совершения операции (отгрузки), с отнесением к соответствующим периодам. Это предотвращает риск случайных пропусков данных в учете.

     При проверке своевременности учета  продажи, как правило, сопоставляются даты, указанные в товарно-транспортных накладных с датами соответствующих счетов-фактур, датами записей по счетам учета реализации и дебиторской задолженности. Значительные расхождения в датах свидетельствуют о потенциальных проблемах своевременности учета реализации.

     Правильная  стоимостная оценка операций по продажам. Точный расчет суммы продаж влияет на правильное выставление счетов-фактур за отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги и последующее отражение этих данных в бухгалтерских регистрах.

     Проверка  правильности оценки продажи включает пересчет данных учета для выявления возможных математических ошибок. Как правило, подсчитываются итоговые суммы счетов-фактур либо осуществляется проверка контрольных документов, подготовленных самостоятельно.

     Суммы продажи правильно классифицированы. Помимо полного и достоверно учета данных о проданной продукции (выполненных работах, оказанных услугах), важно также, чтобы эти данные были правильно классифицированы в Отчете о прибылях и убытках.

     В ходе проверки классификации операций необходимо на основании первичных документов определить правильность корреспонденции счетов в регистре учета продажи и правильность разноски по Главной книге.

     Суммы дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции (выполнение работ, оказание услуг) правильно отражены. Полнота отражения данных о продаже в регистре учета расчетов с покупателями и заказчиками имеет важное значение, поскольку влияет на возможность экономического субъекта контролировать оплату непогашенной дебиторской задолженности.

     Данная  задача обычно выполняется в ходе проверки правильности классификации операций по продажам, как это описано выше. При проверке правильности разноски данных регистра учета продажи по счетам Главной книги необходимо также удостовериться, что эти данные надлежащим образом были отражены на счетах учета дебиторской задолженности.

     Во  многих случаях разноска данных на счетах учета дебиторской задолженности  в Главной книге основывается не на данных регистра учета продажи, а на данных журналов-ордеров по учету дебиторской задолженности, которые включают не только сведения о выставленных за период счетах, но и информацию о полученных платежах. В этом случае необходимо проверить, что сумма выставленных счетов, указанная в журналах-ордерах по учету дебиторской задолженности, соответствует сумме продаж по регистру учета продажи. Кроме того, необходимо удостовериться, что данные журналов-ордеров по счетам учета расчетов с покупателями и заказчиками надлежащим образом разнесены по соответствующим счетам Главной книги.

     Конечный  финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные. По дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результата отчетного периода.

     Счета 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы" предназначены для  систематизации и накапливания информации о доходах и расходах по ведению обычных видов деятельности организации. На счете 90 "Продажи" формируется финансовый результат от экономической деятельности, составляющей основную цель создания организации. Он представляет собой разницу между выручкой от продажи и себестоимостью проданной продукции (работ, услуг).

     По  окончании каждого месяца сальдо доходов и расходов со счетов 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы" переносится  на счет 99 "Прибыли и убытки". Непосредственно на счете 99 "Прибыли  и убытки" находят отражение доходы и расходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами в деятельности организации, или так называемые чрезвычайные доходы и расходы. Прямо на счет 99 "Прибыли и убытки" также относятся суммы платежей налога на прибыль.

     В результате на счете 99 "Прибыли и убытки" выявляется чистая прибыль организации, которая является основой для объявления дивидендов и иного распределения прибыли. Эта величина заключительными записями декабря переносится на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

     Производится  распределение прибыли. Оно подразумевает  начисление дивидендов (доходов), отчисление средств в резервные фонды  организации, покрытие убытков прошлых  лет. Все эти операции регистрируются в учете по дебету счета 84 в корреспонденции со счетами 75 "Расчеты с учредителями" (на сумму начисленных дивидендов) и 82 "Резервный капитал" (на сумму отчислений в резервные фонды). После отражения указанных операций сальдо по счету 84 показывает сумму нераспределенной прибыли, которая остается неизменной до соответствующего решения акционеров акционерного общества или участников общества с ограниченной ответственностью.

     Аудитору  необходимо проверить:

     -правильность определения предприятием предполагаемой прибыли и выручки от реализации продукции (работ, услуг) для исчисления авансовых платежей в бюджет;

     -наличие приказа по учетной политике с указанием метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг);

     -правильность определения и законность отражения фактической прибыли от реализации продукции (работ, услуг) на счетах бухгалтерского учета;

     -правильность определения прибыли от реализации основных фондов и иного имущества организации;

     -правильность отражения данных о бартерных сделках;

     -правильность отражения прибыли, полученной от покупателя в виде финансовой помощи, краткосрочного кредита;

     -правильность отражения в учете выручки от реализации продукции подсобных, вспомогательных и обслуживающих производств;

     -правильность отражения в учете убытков, полученных от безвозмездной передачи основных средств и прочих активов;

     -правильность отражения в учете финансовых санкций, подлежащих изъятию в бюджет за превышение допустимых выбросов (сбросов) загрязняющих веществ в окружающую среду;

     -правильность отражения в учете результатов от сдачи имущества в аренду;

     -правильность отражения выручки от произведенного капитального ремонта основных фондов, выполненного хозяйственным способом;

     -правильность ведения бухгалтерского и налогового учета по счету 90;

     -правильность ведения аналитического и синтетического учета по счету 90;

     -правильность реформации баланса.

     Можно рассмотреть какие ошибки могут  возникать при учете финансовых результатов на основе примеров других организаций.

     Момент  признания выручки должен быть указан в учетной политике предприятия. Согласно договору поставки организация отгрузила товар на сумму 354000 рублей, включая НДС. Под предстоящую отгрузку товара получена предварительная оплата в размере 50% стоимости отгруженного товара на сумму 177000 рублей, которая ошибочно включена в выручку. Хотя учетной политикой предприятия моментом признания выручки является отгрузка товара.

     Рассмотрим  еще один пример. Договором предусмотрен переход права собственности  в момент оплаты товаров. Товары отгружаются  покупателю. В бухгалтерском учете ошибочно признается выручка от продажи в момент отгрузки, хотя право собственности не перешло покупателю. Стоимость товара по договору 472000 рублей, в том числе НДС 72000 рублей, покупная стоимость 350000 рублей. Момент определения налоговой базы по НДС определяется на день отгрузки (передачи) товаров.

     В данной ситуации выручка от продажи  товаров признается в момент поступления  денежных средств. Налоговая база не пересчитывается.