Аудит цикла реализации и получения доходов

• Дебиторская  задолженность арифметически  точна.
• Сумма  дебиторской  задолженности  правильна.
• Включены  все  существующие счета  дебиторов.
• Счета  дебиторов  имеют  владельцев.
• Включенные суммы  дебиторской  задолженности оценены, верно.
• Дебиторская  задолженность имеет  приемлемую корреспонденцию.
• Операции  учтены  вовремя.
• Дебиторская  задолженность отражена  в  отчетности  правильно. ПОДТВЕРЖДЕНИЕ ДЕБИТОРСКОЙ  ЗАДОЛЖЕННОСТИ. Это  наиболее  важный  момент  проверок данных  счетов.  Подтверждение кратко обсуждается при изучении тестов, подходящих для каждой цели аудита, а  затем  отдельно  и  более  подробно.

АНАЛИТИЧЕСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ. Как показано на рис.  13.1, результаты аналитических процедур являются важным фактором в определении тестов статей балансов. Все счета в цикле реализации и получения выручки тестируются. Один из самых важных типов аналитических процедур - использование относительных показателей для сравнения с данными за предыдущие годы. Табл. 13.1 содержит примеры главных  типов  относительных показателей  и  сравнений для  цикла  реализации и  получения  выручки и сведения о потенциальных ошибках, которые  могут  быть  выявлены  посредством аналитических процедур.

Нужно  также сделать обзор дебиторской  задолженности с  крупными и необычными суммами. Типичными индивидуальными счетами дебиторов,  заслуживающими особого внимания,  являются крупные обороты и счета,  не  оплаченные в  течение длительного времени,  счета дебиторов от дочерних  компаний,  официальных лиц,  директоров и  т.п.,  а  также кредитовые сальдо. Аудитор должен сделать обзор списка счетов (пробный баланс по времени) на дату баланса, чтобы определить, какие счета должны  далее  рассматриваться по  существу.

1 «Дебиторская  задолженность  арифметически точна» -  включено  сюда  в качестве  пер­ вой цели,  а в гл.  5  -  это седьмая цель,  поскольку арифметические  проверки  обычно  проводятся  первыми. 

Рис. 13.1. Методика разработки тестов статей балансов для дебиторской задолженности

Оценка  уровня существенности и внутрихозяйственного риска по дебиторской

задолженности                            

Оценка  риска контроля для цикла реализации и

получения выручки                           

Разработка  и выполнение тестов контрольных  моментов, проверок операций по существу и аналитических процедур для  цикла реализации и

получения  выручки                           

Разработка  и выполнение аналитических процедур для сальдо дебиторской задолженности 

Разработка  тестов отдельных элементов дебиторской  задолженности

для достижения конкретных целей аудита

Процедуры аудита Размер выборки Критерии отбора Временные рамки 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Таблица   13.1

Аналитические процедуры для  реализации и получения  выручки

ДЕБИТОРСКАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ АРИФМЕТИЧЕСКИ ТОЧНА. Большая часть проверок дебиторской задолженности и допустимого пре­ дела непогашенных счетов основана на пробном балансе по времени. Это список оборотов и сальдо в аналитическом учете дебиторской задолженности на  дату  баланса.  Он включает индивидуальные итоговые непогашенные сальдо и разбивку каждого оборота по времени, прошедшему между датой реализации и датой баланса. Типичный пробный баланс по­ казан на  рис.  13.2.

Тестирование  информации пробного баланса  по  времени на  арифметическую точность - необходимая аудиторская процедура. Его обычно проводят до любых других проверок, чтобы аудитор был уверен, что проверяемая совокупность согласуется с  данными  Главной книги  и  аналитического учета.  Итоговая сумма и суммы по столбцам, показывающие данные различной давности, должны быть тождественны и совпасть с данными Главной книги.  Кроме того, выборку индивидуальных сальдо следует сверить с данными аналитического учета или с другими источниками информации для проверки имени заказчика, сальдо и правильности сроков. Объем тестирования на арифметическую точность зависит от количества счетов и степени, до которой пробный баланс был проверен внутрихозяйственным аудитором или другим независимым лицом перед передачей  его  внешнему  аудитору. 

СУММА ДЕБИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ ПРАВИЛЬНА. Самым важным   тестом статей балансов для определения реальности учтенной дебиторской задолженности является подтверждение сальдо расчетов с заказчиками.  В тех случаях,  когда  заказчики сказываются от сотрудничества,  аудиторы  также  просматривают сопутствующие документы  для контроля отгрузки товаров и свидетельства о последующих денежных поступлениях. Они определяют, действительно ли эти счета были погашены. Обычно аудиторы не проверяют транспортные документы или свидетельства последующих денежных поступлений для счетов из подтвержденной выборки, но эти документы широко пользуются как альтернативные свидетельства,  если  нет  ответа  от  заказчика.

ВКЛЮЧЕНЫ  СУЩЕСТВУЮЩИЕ СЧЕТА ДЕБИТОРОВ. Трудно проверять сальдо счетов, не входящие в пробный баланс по времени, кроме как  полагаясь на самобалансирующуюся природу аналитического учета. Например, если клиент решил исключить счет дебитора из пробного баланса,  чтобы обмануть аудитора,  то  единственным вероятным способом обнаружения  этого будет  подытоживание данных  пробного баланса дебиторской задолженности и сверка результатов со счетом в Главной книге.

Если  все объемы реализации заказчикам не  включены в  журнал реализации, то занижение сумм по счетам к получению почти невозможно раскрыть, тестируя статьи балансов. Занижение объемов реализации и дебиторской задолженности легче всего обнаруживают при проверках операций для фактически осуществленных, но не прошедших по учету отгрузок  (цель  проверки  завершенности для  проверок  операций)  и  посредством  аналитических  процедур.

СЧЕТА ДЕБИТОРОВ ИМЕЮТ ВЛАДЕЛЬЦЕВ. Принадлежность дебиторской задолженности практически не вызывает проблем при аудите, так как счета дебиторов по большей части принадлежат заказчикам клиента, но  в  некоторых  случаях часть  дебиторской задолженности  может  быть «перепродана» или «продана со скидкой».  Обычно заказчики клиента не осведомлены о существовании операций по перепродажам, следовательно, подтверждение дебиторской задолженности не выявит этого.  Обзор протоколов, обсуждения с клиентом, подтверждения банками и просмотр переписки,  как  правило, достаточны для обнаружения случаев отсутствия владельцев  у  дебиторской  задолженности.

ВКЛЮЧЕННЫЕ   СУММЫ  ДЕБИТОРСКОЙ   ЗАДОЛЖЕННОСТИ ОЦЕНЕНЫ,  ВЕРНО.  Подтверждение общей стоимости  по счетам,  отобранным для пробного баланса - это наиболее распространенный тест его итога для  оценки дебиторской задолженности.  Когда  заказчики не  реагируют на запросы о подтверждении, аудитор просматривает сопутствующие документы так же, как это описывалось в отношении цели действительности. Тесты дебиторов и кредиторов по сальдо индивидуальных заказчиков выполняются путем просмотра сопутствующей документации  по  отгрузке и  получению выручки. Допустимый предел непогашенных счетов.    Вторая часть оценки дебиторской  задолженности - определение реализационной стоимости непогашенной  задолженности, т.е.  суммы,  которая  может быть  получена,  в конечном счете.  Оценка  клиентом  итоговой  суммы,  которая  не  может быть погашена, называется «допустимым пределом непогашенных счетов». Конечно,  невозможно    точно    предсказать    будущее.    Но    аудитору необходимо оценить, учитывая все доступные факты, обоснован ли такой допустимый  предел.  Отправная точка для оценки допустимого предела

- обзор  результатов тестирования системы внутрихозяйственного контроля, которые имеют отношение к кредитной политике клиента. Если она не изменялась, а результаты проверок того, как проводится в жизнь кредитная политика (применяются разрешения реализации в кредит), согласуются с данными за предыдущий год, то изменения в балансе в рамках допустимого предела непогашенных счетов должны отражать только изменения экономических условий и объемов реализации. Однако если кредитная политика клиента или степень правильности ее функционирования  значительно изменялась,  то  анализ  последствий этих  изменений требует  пристального внимания. 

Обычно  для  оценки приемлемости допустимого предела  нужно тщательно рассмотреть не текущие счета пробного баланса по времени и определить,  какие из  них  не были погашены после даты баланса.  Объем и срок давности незакрытых остатков можно, затем сравнивать с подобной информацией предыдущих лет для оценки того,  увеличивалась или уменьшалась с  течением времени сумма не текущей дебиторской задолженности. Просмотр отчетов Дана и Брэдстрита, собеседования с менеджерами по кредитам и обзор переписки клиента также могут дать представление о возможности погашения задолженности. Эти процедуры особенно важны, если небольшое количество крупных сальдо не является текущим  и  не  погашается  регулярно.

Есть  две трудности при оценке допустимого предела путем обзора индивидуальных не текущих сальдо в пробном балансе по времени. Первая: текущие счета игнорируются, когда устанавливается достаточность допустимого предела, даже, несмотря на то, что некоторые из этих сумм, несомненно, нельзя взыскать. Вторая: трудно сравнить результаты текущего года с результатами предыдущих лет на такой неструктурированной основе.  Если задолженность постепенно превращается в безнадежную  (за период в несколько лет), то этот факт можно проглядеть. Чтобы избежать этих трудностей, надо проследить историю списаний долгов за такой период времени как основу для оценки допустимого предела текущего года. Например,  если «исторически» определенный процент итога (по каждой категории срока давности)  превращается в безнадежную задолженность, то относительно легко вычислить, правильно ли установлен предел. Если

2%  текущих  счетов,  10%  30- и 90-дневных счетов  и 35%  всех сальдо свыше 90 дней, в конце концов, становится невозможно взыскать, то эти проценты могут быть распространены и  на суммы пробного баланса по времени текущего года, а результат сравнивается с допустимым пределом. Конечно,  аудитор должен быть  внимателен при  модифицировании вычислении для  измененных  условий.

После  того,  как  аудитор  принял допустимый предел  непогашенных счетов, легко  проверить расходы по безнадежным  долгам. Предположим, что:  1)  начальный  баланс был проверен во время предыдущего аудита,

2)  списанные    непогашенные    счета  были  исследованы  при  проверках операций и конечный баланс по допустимому пределу проверен раз­ личными средствами. Тогда расходы по безнадежным долгам - это просто остаточное сальдо,  которое можно проверить при  помощи арифметических  подсчетов.