На  сегодняшний день, одним из важнейших  нормативных документов регулирующих деятельность СЭЗ в Российской Федерации  является Закон «Об особых экономических  зонах» вступивший в силу 22 июля 2005 года. Так в соответствии с Законом, особая экономическая зона (ОЭЗ) - часть территории Российской Федерации, на которой действует особый режим осуществления предпринимательской деятельности. ОЭЗ создаются в целях развития обрабатывающих отраслей экономики, высокотехнологичных отраслей, производства новых видов продукции и развития транспортной инфраструктуры.

     Налоговые льготы для резидентов ОЭЗ установлены  Федеральным законом от 22.07.2005 N 117-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты в связи с принятием Федерального закона "Об особых экономических зонах в Российской Федерации", вступил в силу с 1 января 2006 года. Изменения, внесенные этим Законом, в частности, в Налоговый кодекс РФ, заключаются в следующем.

     Главы Кодекса, регулирующие применение налога на добавленную стоимость и акцизы, дополнены нормами, устанавливающими освобождение от налогообложения товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, и порядок такого освобождения (в отношении подакцизных товаров, перемещаемых за пределы ОЭЗ либо передаваемых лицам, не являющимся резидентами ОЭЗ, - также и порядок налогообложения).

     Для организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих статус резидента технико-внедренческой  ОЭЗ и производящих выплаты физическим лицам, работающим на территории технико-внедренческой ОЭЗ, установлена пониженная ставка единого социального налога (14%).

     При налогообложении налогом на прибыль  организаций резиденты ОЭЗ получили льготы по расчету сумм амортизации, определению расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки и по переносу убытков на будущие налоговые периоды.

     Налогоплательщики-организации, имеющие статус резидента промышленно-производственной ОЭЗ, вправе в отношении собственных  основных средств к основной норме амортизации применять специальный коэффициент, но не выше 2 [28].

     Расходы на научные исследования и опытно-конструкторские  разработки (в том числе не давшие положительного результата), произведенные  налогоплательщиками-организациями, зарегистрированными и работающими на территориях ОЭЗ, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

     Налогоплательщик  вправе перенести на текущий налоговый  период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30 процентов налоговой базы. Установлено, что это ограничение не применяется в отношении налогоплательщиков-организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной ОЭЗ.

     Кроме того, организации - резиденты ОЭЗ  освобождаются от налогообложения  налогом на имущество организаций  в течение 5 лет с момента постановки имущества на учет и от налогообложения  земельным налогом - сроком на 5 лет с момента возникновения права собственности на земельный участок, который предоставлен резиденту ОЭЗ.

     В целом в России насчитывается  около двадцати различных зон, где  предоставляются налоговые льготы на определенных условиях. Например, в Свободной экономической зоне «Алтай» НДС снижен на 15%, налог на прибыль на 11% по сравнению с максимальной ставкой, налог на имущество и местные налоги отменены полностью. Поступления в доходную часть бюджета Алтайского края формируются за счет оплаты всеми предприятиями права получения оффшорных льгот, а также за счет организационных сборов. Наиболее распространены случаи переноса сбытовых функций предприятия в оффшорные зоны, перерегистрации самих предприятий в этих оффшорах: в основном используется малыми и средними торговыми предприятиями, а также организация самого производственного процесса на территории льготного режима налогообложения (например, в ЗАТО г. Трехгорный московским предпринимателем построен завод по производству полипропиленовых труб). Последний случай наиболее предпочтителен, так как позволяет избежать проблем, связанных с политическими и законодательными изменениями, ограничивающими льготный порядок налогообложения предприятий, хотя и зарегистрированных в установленном порядке на территории оффшорных зон, но осуществляющих свою основную деятельность за ее пределами, тенденция которых прослеживается в последнее время все более отчетливо [48, c.69].

     Таким образом, опыт Китай по функционированию особых налоговых режимов в рамках СЭЗ является одним из наиболее удачных и пригодных для применения и для стран с переходной рыночной экономикой и для самих инвесторов, поскольку именно в Китае удалось обеспечить весьма значительную прибыльность и эффективность функционирования СЭЗ на основе особых режимов налогообложения. Позитивный опыт России в этом плане связан с глубоким освоением и переработкой китайского  опыта применительно к специфическим российским условием и характеризуется резким изменение правовой базы в 2005 году, которая позволила значительно повысить эффективность российских СЭЗ.

2. Анализ особых режимов налогообложения в СЭЗ Республики Беларусь

2.1. Нормативно-правовая база особых режимов налогообложения в СЭЗ Республики Беларусь

     СЭЗ в Республике Беларусь, а их сегодня уже шесть (СЭЗ «Минск»; СЭЗ «Брест» - является первой функционирующей СЭЗ в Республике Беларусь; СЭЗ «Гродноинвест»; СЭЗ «Гомель-Ратон»; СЭЗ «Могилев»; СЭЗ «Витебск»), призваны инициировать деловую и финансовую активность в первую очередь внешних инвесторов, стать источником новых рабочих мест для местного населения. По мере развития зон государство рассчитывает на оживление регионов, распространение деловой активности на экономику всей страны [43, c.170].

     Налогообложение резидентов свободных экономических  зон в Республике Беларусь осуществляется в общеустановленном порядке с учетом льгот, предусмотренных действующим законодательством о свободных экономических зонах.

     Юридической базой для осуществления деятельности субъектов хозяйствования в СЭЗ  является пакет законодательных актов, состоящий, в частности, из Закона Республики Беларусь «О свободных экономических зонах» от 7 декабря 1998 г. [22], Указов Президента Республики Беларусь о создании каждой зоны, положений о свободных экономических зонах и администрациях зон, нормативных правовых документов Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь об особенностях налогообложения. СЭЗ на территории Республики Беларусь создаются по решению Президента Республики Беларусь на определенный срок, который может быть продлен также по решению Президента Республики Беларусь.

     С 1 октября 2005 г. вступил в силу Указ Президента Республики Беларусь от 09.06.2005 № 262 «О некоторых вопросах деятельности свободных экономических зон  на территории Республики Беларусь»  [9](далее — Указ № 262), который коренным образом изменил правовой режим свободных экономических зон. Среди прочего изменились перечень и порядок предоставления налоговых льгот, установленных в отношении резидентов СЭЗ и их контрагентов [51, c.92].

     Рассмотрим ситуацию, которая складывалась в Республике Беларусь до принятия Указа № 262.

     Так, до 1 октября 2005 г. основными документами, регламентировавшими правовые и организационные основы создания, деятельности и ликвидации СЭЗ в Беларуси, являлись Закон Республики Беларусь от 07.12.1998 № 213-3 «О свободных экономических зонах» (далее — Закон) [22] и Указ Президента Республики Беларусь от 20.03.1996 № 114 «О свободных экономических зонах на территории Республики Беларусь» (далее — Указ № 114) [9], который определял правовой режим и условия хозяйственной деятельности резидентов зоны до принятия Закона.

     Согласно  ст. 1 Закона под свободной экономической  зоной понимается часть территории Республики Беларусь с точно определенными границами и специальным правовым режимом, устанавливающим более благоприятные, чем обычные, условия осуществления предпринимательской и иной хозяйственной деятельности. Законом предусматривается возможность создания зон различных функциональных типов, которые зависят от целей их создания и направлений инвестиционной деятельности. Здесь могут развиваться производственная, научно-технологическая, торговая, банковская и другие виды деятельности. Допускается создание комплексных зон, сочетающих в себе свойства зон нескольких функциональных типов. Все белорусские СЭЗ являются именно комплексными зонами.

     Первой  СЭЗ, на которой отрабатывались основные принципы функционирования и применения особого режима инвестиций, стала СЭЗ «Брест», созданная в соответствии с Указом № 114. Удачный пример этого начинания привел к созданию СЭЗ в других регионах республики. Так, Указом Президента Республики Беларусь от 02.03.1998 № 93 были созданы еще две зоны — «Минск» и «Гомель-Ратон». Затем на основании Указа Президента Республики Беларусь от 04.08.1999 № 458 была образована СЭЗ «Витебск». Последними создавались СЭЗ «Могилев» и «Гродноинвест» — Указами Президента Республики Беларусь от 31.01.2002 № 66 и 16.04.2002 № 208 соответственно.

     Практика  функционирования СЭЗ и соперничество между ними за привлечение иностранного капитала привели к унификации условий, на которых в зону приглашаются инвесторы: каждому типу зон соответствует свой стандартный набор базовых льгот и стимулов, дополняемый специальными формами поощрений. Последние направлены либо на решение конкретных задач (например ускоренное создание транспортной инфраструктуры), либо на стимулирование отдельных видов деятельности (переработка местного сырья на экспорт, банковские услуги ит. д.), либо на привлечение инвесторов определенного типа.

     В Республике Беларусь в рамках специального правового режима в СЭЗ действует льготный порядок налогообложения, включающий в себя установленные законодательством льготы (общие) для всех организаций республики и дополнительные льготы и преференции для резидентов СЭЗ.

     Следует, однако, учитывать, что действие специального правового режима СЭЗ имело свои ограничения. Так, в СЭЗ «Брест» действие указанного режима не распространялось на игорный бизнес, в СЭЗ «Минск», «Витебск» и «Гомель-Ратон» — на торговую, торгово-закупочную деятельность и общественное питание, а в СЭЗ «Могилев» и «Гродноинвест» специальный правовой режим распространялся только на производство и реализацию экспортируемых продукции, товаров (работ, услуг), атакже на производство иреализа-цию импортозамещающей продукции (работ, услуг) согласно перечню, утверждаемому Правительством.

     Резиденты всех СЭЗ страны являлись плательщиками ограниченного перечня налогов, сборов (пошлин), а именно: налогов на прибыль и доходы, налога на добавленную стоимость (НДС), акцизов, экологического налога, подоходного налога с физических лиц, налога на землю (или арендной платы), взносов на государственное и социальное страхование, государственных пошлин и сборов.

     При этом ставки по налогу на прибыль были уменьшены по сравнению с общеустановленными по республике: по СЭЗ «Могилев» и «Гродноинвест» — 12%, по остальным СЭЗ — 15%. Прибыль, направленная резидентами СЭЗ «Гомель-Ратон», «Минск», «Витебск», «Гродноинвест» и «Могилев» на инвестиции в Республике Беларусь, не подлежала налогообложению. Прибыль, полученная резидентами всех СЭЗ за счет реализации продукции (работ, услуг) собственного производства, освобождалась от обложения налогом сроком на 5 лет с момента ее объявления. Резиденты СЭЗ «Брест», поставляющие не менее 70% своей продукции, произведенной в зоне, на экспорт, в последующие после периода льготирования 5 лет, уплачивали налог на прибыль в размере 50% от установленной для резидентов СЭЗ «Брест» ставки налога, то есть в размере 7,5% [51, c.93].

     Доходы  иностранных юридических лиц, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, полученные от резидентов СЭЗ «Витебск», «Могилев», «Гродноинвест» и «Брест» за использование или предоставление права использования промышленного, коммерческого, научного опыта, по дивидендам и долговым обязательствам облагались налогом на доходы по пониженной ставке — 5%, если иное не предусмотрено международным налоговыми соглашениями. Не подлежали налогообложению в течение 5 лет с момента регистрации дивиденды, выплачиваемые резидентами СЭЗ «Брест».

     Налог на добавленную стоимость, исчисляемый по ставкам в соответствии с законодательством, уплачивался резидентами СЭЗ «Брест», «Минск», «Гомель-Ратон», «Витебск» в размере 50% от подлежавшей уплате суммы этого налога. Данная льгота не распространялась на резидентов СЭЗ «Могилев» и «Гродно-инвест».

     В то же время резиденты двух последних  зон не уплачивали сборы и отчисления в целевые бюджетные фонды местных бюджетов и целевые внебюджетные фонды местных Советов депутатов. Ставка налога на доходы от реализации ценных бумаг резидентов СЭЗ «Могилев» и «Гродноинвест» была уменьшена на 50% от общеустановленной ставки (40%) и составляла, таким образом, 20%.

     Как видно из приведенного перечня фискальных преференций, при создании зон «Могилев» и «Гродноинвест» законодатель пошел по пути некоторого снижения налоговых льгот. Для них была отменена льгота по НДС и установлены фиксированные ставки налогов с указанием, что резиденты СЭЗ уплачивают 50% ставки соответствующего налога. Тем самым допускалась возможность усиления налогового бремени на резидентов зон, что вряд ли служило аргументом в пользу инвестиций в эти СЭЗ.