Налогообложение операций с недвижимостью

4. В соответствии  с п.4 ст. 224 НК РФ (данный пункт  касается в том числе участников  долевого строительства, пайщиков  стройсберкасс и жилищно-накопительных  кооперативов) налоговая ставка  на доходы в виде дивидендов  от долевого участия в деятельности организации составляет 9%, даже если полученные доходы реинвестируются в жилищное строительство. В связи с этим выглядит логичным внесение уточнения, по которому доходы, реинвестированные исключительно в дальнейшее развитие жилищного строительства, исключались бы из налогооблагаемой базы.

Налогообложение организаций при проведении операций с недвижимостью

После корректировки налогообложения добавленной стоимости, основные нерешенные проблемы связаны, на наш взгляд, с налогом на имущество организаций и земельным налогом.

1. Налог на  имущество организаций. В соответствии  с гл. 30 НК РФ «Налог на имущество организаций» налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества с учетом амортизации, а налоговая ставка устанавливается законами субъектов Российской Федерации, но не выше 2,2%. Пункт 2 ст. 380 НК РФ допускает установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Жилищная ипотека могла бы развиваться более эффективно в случае дополнения перечня субъектов, освобождающихся от налогообложения (ст. 381 НК РФ) организациями, созданными исключительно с целью жилищного строительства (к таким можно отнести строительно-сберегательные кассы, жилищно-накопительные кооперативы,  ипотечные компании и другие).

В соответствии со ст. 56 БК РФ налог на имущество организаций перечисляется полностью в бюджет субъекта Российской Федерации, поэтому органы региональной законодательной власти вправе установить дифференцированные ставки по налогу на имущество для организаций, участвующих в региональных программах жилищной ипотеки.

2. Земельный налог. Согласно гл. 31 НК РФ «Земельный  налог» налоговые ставки устанавливается НК РФ и представительными органами муниципальных образований в пределах ставок, содержащихся в ст. 394 НК РФ. Земельный налог с земельных участков, занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса не может превышать 0,3%. Вся сумма земельного налога поступает в бюджеты поселений, муниципальных районов и городских округов.

В соответствии с п.15 ст. 396 НК РФ в отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства (за исключением индивидуального жилищного строительства), исчисление суммы налога производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

Более логичным было бы решение о взимании земельного налога в двойном размере по истечению трехлетнего срока вплоть до государственной регистрации прав, а в процессе строительства облагать налогом по базовой ставке. Не секрет, что уплаченный в первые три года в двойном размере земельный налог в дальнейшем включается в себестоимость жилья.  

Налогообложение операций с ипотечными ценными бумагами

Отдельного рассмотрения заслуживает налогообложение доходов, полученных по операциям с закладными и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым выступают ценные бумаги, эмитируемые на основе закладных.

Под финансовыми инструментами срочных сделок (ФИСС) при налогообложении доходов от проведения операция с ними понимаются фьючерсные и опционные биржевые сделки (п.2 ст.214.1 НК РФ). При определении налоговой базы по доходам с операциями с ценными бумагами учитываются доходы, полученные от купли-продажи ценных бумаг, как обращающихся, так и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

В соответствии с п.3 ст.214.1 НК РФ доход (убыток) по операциям купли-продажи ценных бумаг определяется как сумма доходов по совокупности сделок с ценными бумагами соответствующей категории, совершенных в течение налогового периода за вычетом суммы убытков, при этом доход уменьшается на сумму процентов, уплаченных за пользование денежными средствами для совершения сделки купли-продажи ценных бумаг. Если другие расходы (на хранение, приобретение, реализацию ценных бумаг) не могут быть подтверждены документально, налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом согласно ст.220 НК РФ.

Рассмотрим ситуацию, когда будущий покупатель недвижимости приобретает региональные ипотечные облигации, накапливая таким образом квадратные метры будущего жилья. Данные ценные бумаги имеют купонный доход и свободно обращаются на фондовом рынке. При досрочной реализации таких облигаций (предложение готовой квартиры на вторичном рынке по  низкой цене, помощь родственников или работодателя, наследство и т.п.) их владелец в случае превышения рыночной цены над номинальной, а также при получении купонного дохода, вынужден платить налог по ставке 9% с суммы, превышающей имущественный налоговый вычет, составляющий для таких операций 125 тыс. рублей.  Более обоснованным было бы внесение поправки, согласно которой величина вычета при продаже ипотечных ценных бумаг составляла бы 1 млн. рублей, так как в настоящее время на 125 тыс. рублей можно приобрести не более 10 кв. метров строящегося жилья.

Таким образом, процесс совершенствования налогообложения субъектов жилищной ипотеки длительный и трудоемкий, однако даже если хотя бы одна семья, благодаря предлагаемым изменениям смогла улучшить свои жилищные условия, усилия были не напрасными. 

2.3. Налогообложение лизинговых операций

Основным подоходным налогом, обязанность по уплате которого может возникать у субъектов лизинговых отношений в связи с осуществлением лизинговых операций, выступает налог на доходы организаций. Налог на прибыль организаций — один из важнейших налогов, который обязаны уплачивать юридические лица. Поступления от этого налога ежегодно составляют до 20 % всех бюджетных доходов Российской Федерации.

Согласно ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является полученная налогоплательщиком — субъектом лизинговых отношений прибыль. При этом, для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций предусмотрен отдельный (самостоятельный) порядок определения прибыли как объекта налогообложения для каждой из категории налогоплательщиков налога на прибыль организаций: для российских организаций; для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства; для иных иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации не через постоянные представительства. Необходимо учитывать, что иностранные лизинговые организации могут иметь одновременно как прибыль от деятельности, осуществляемой в Российской Федерации через постоянные представительства, так и иную прибыль от источников в Российской Федерации [33].

Особенности порядка исчисления налога на прибыль организаций иностранными лизинговыми организациями, осуществляющими хозяйственную деятельность на территории Российской Федерации, в случае, если такая деятельность создает постоянное представительство иностранной организации, а также порядка исчисления налога иностранными организациями, не связанными с деятельностью через постоянное представительство в Российской Федерации, получающими доход из источников в Российской Федерации установлены положениями ст. 306—309 Налогового кодекса Российской Федерации. Прибылью для российских лизинговых организаций является полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов. При этом необходимо учитывать, что в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с указанным Кодексом.

Согласно статьей 28 Федерального закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О лизинге», если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к получателю, в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга. В соответствии со статьей 28 Закона под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. Выкупная стоимость — это затраты организации на приобретение объекта лизинга без учета услуг по лизингу. Следовательно, выкупная стоимость не учитывается в составе лизингового платежа, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль у лизингополучателя, в составе текущих расходов независимо от формы и способа расчетов.

Кроме того, центральным вопросом определения налоговой базы по доходам от лизинговых операций, не урегулированным в достаточной степени в действующем законодательстве выступает проблема порядка начисления амортизации по предмету лизинга для целей налогообложения налогом на прибыль.

Основным оборотным налогом, обязанность по уплате которых может возникать у субъектов лизинговых отношений в связи с осуществлением лизинговых операций, выступает налог на добавленную стоимость

По общему правилу, налог на добавленную стоимость это косвенный федеральный налог, взимаемый на всех стадиях производства и реализации товаров (работ, услуг). Отмечается, что используемая в Российской Федерации система взимания НДС, не основана на непосредственном выявлении и обложении налогом добавленной стоимости (суммы, добавленной производителем товара к стоимости сырья, материалов и иных производственных затрат), как это происходит во многих европейских странах, в которых этот налог играет роль встроенного регулятора экономики. В Российской Федерации собственно добавленная стоимость объектом налогообложения не является. Организации и индивидуальные предприниматели, субъекты лизинговых отношений, имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее — освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога и налога с продаж не превысила в совокупности 1 миллион рублей.

Как показывает правоприменительная практика, сумма налога за месяц, в котором имело место указанное выше превышение, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке. Поэтому при получении налогоплательщиком, утвердившим учетную политику для целей налогообложения по оплате, дебиторской задолженности или оплаты выполненных работ в период утраты им освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика в связи с превышением установленного размера выручки от реализации товаров (работ, услуг) с указанных сумм налог на добавленную стоимость уплачивается в бюджет.

Однако это правило не распространяется на организации и индивидуальных предпринимателей, реализующих подакцизные товары и (или) подакцизное минеральное сырье в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев. Кроме того, рассматриваемое освобождение не применяется в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Российской Федерации, подлежащих налогообложению. Лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.

Далее обосновывается, что вне зависимости от того, на каком балансе (лизингодателя либо лизингополучателя) будет учитываться предмет лизинга, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные лизингополучателем лизингодателю по договору лизинга с переходом права собственности на предмет лизинга, подлежат вычету в полном объеме, независимо от окончания срока действия договора лизинга, в тех налоговых периодах, в которых производится уплата лизинговых платежей [41, c.103].

Основными поимущественными налогами, обязанность по уплате которых может возникать у субъектов лизинговых отношений, выступают налог на имущество организаций и транспортный налог. Исследуем правовые режимы указанных обязательных налоговых платежей в целях выявления наиболее важных элементов таких налоговых режимов с точки зрения налогообложения лизинговых операций поимущественными налогами. Налогоплательщиками налога признаются субъекты лизинговых отношений, российские организации, имеющие на балансе имущество, признаваемое объектом налогообложения и иностранные организации. Налогоплательщиком является учредитель, если имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления. Налогоплательщиком является каждый участник договора простого товарищества в отношении признаваемого объектом налогообложения имущества, переданного им в совместную деятельность. В отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, исчисление и уплата налога производятся участниками договора простого товарищества пропорционально стоимости их вклада в общее дело.

Иностранная организация, осуществляющая лизинговую деятельность в РФ через свои постоянные представительства уплачивает налог на имущество организаций в отношении движимого и недвижимого имущества находящегося на территории Российской Федерации (входящие в комплекс имущества постоянного представительства). Иностранная организация, осуществляющая лизинговую деятельность в Российской Федерации через свои постоянные представительства и имеющая в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации, признается налогоплательщиком налога на имущество организаций в отношении движимого и недвижимого имущества. Иностранная организация, имеющая в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации и не осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства уплачивает налог на имущество организации в отношении недвижимого имущества, принадлежащего ей на праве собственности.