Налог на прибыль и его роль в налогообложении

       . При использовании нелинейного метода на 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется суммарный баланс, который рассчитывается как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к данной амортизационной группе (подгруппе).

       В дальнейшем суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется на 1-е число месяца, для которого определяется сумма  начисленной амортизации.

       Для амортизационных групп и входящих в их состав подгрупп суммарный баланс определяется без учета объектов амортизируемого имущества, амортизация  по которым начисляется линейным методом.

       По  мере ввода в эксплуатацию объектов амортизируемого имущества первоначальная стоимость таких объектов увеличивает суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы). При этом первоначальная стоимость таких объектов включается в суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда они были введены в эксплуатацию.

       При изменении первоначальной стоимости  основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной  ликвидации объектов суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость указанных объектов, учитываются в суммарном балансе соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

       Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается  на суммы начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации.

       Начисление  амортизации по объектам, амортизация  по которым начисляется нелинейным методом, исключенным из состава  амортизируемого имущества, прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем исключения данного объекта из состава амортизируемого имущества. При этом суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость указанных объектов.

       При выбытии объектов амортизируемого  имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость таких объектов.

       Если в результате выбытия амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) был уменьшен до достижения суммарным балансом нуля, такая амортизационная группа (подгруппа) ликвидируется.

       Если суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) становится менее 20000 рублей, в месяце, следующем за месяцем, когда указанное значение было достигнуто, если за это время суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) не увеличился в результате ввода в эксплуатацию объектов амортизируемого имущества, налогоплательщик вправе ликвидировать указанную группу (подгруппу), при этом значение суммарного баланса относится на внереализационные расходы текущего периода.

       По  истечении срока полезного использования  объекта амортизируемого имущества налогоплательщик может исключить данный объект из состава амортизационной группы (подгруппы) без изменения суммарного баланса этой амортизационной группы (подгруппы) на дату вывода этого объекта амортизируемого имущества из ее состава. При этом начисление амортизации исходя из суммарного баланса этой амортизационной группы (подгруппы) продолжается.

       Срок полезного использования объектов амортизируемого имущества, введенных в эксплуатацию до 1-го числа налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, принимается с учетом срока эксплуатации соответствующих объектов до указанной даты.

       Применение  повышающих (понижающих) коэффициентов  к норме амортизации регламентируется статьей 259.3 НК РФ.

       Налогоплательщики вправе применять к основной норме  амортизации специальный коэффициент, но не выше 2

       1) в отношении амортизируемых основных  средств, используемых для работы  в условиях агрессивной среды  и (или) повышенной сменности (при начислении амортизации в отношении указанных основных средств). При применении нелинейного метода начисления амортизации - не применяется к основным средствам, относящимся к 1 - 3 амортизационным группам;

       2) в отношении собственных амортизируемых  основных средств налогоплательщиков - сельскохозяйственных организаций  промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты);

       3) в отношении собственных амортизируемых  основных средств налогоплательщиков - организаций, имеющих статус  резидента промышленно-производственной  особой экономической зоны или  туристско-рекреационной особой экономической зоны.

       Налогоплательщики вправе применять к основной норме  амортизации специальный коэффициент, но не выше 3:

       1) в отношении амортизируемых основных  средств, являющихся предметом  договора финансовой аренды (договора  лизинга), налогоплательщиков, у которых данные основные средства должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга). Не применяется к основным средствам, относящимся к 1 - 3 амортизационным группам;

       2) в отношении амортизируемых основных средств, используемых только для осуществления научно-технической деятельности.

       Допускается начисление амортизации по нормам амортизации  ниже установленных по решению руководителя организации-налогоплательщика, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения в порядке, установленном для выбора применяемого метода начисления амортизации.

       При реализации амортизируемого имущества  налогоплательщиками, использующими пониженные нормы амортизации, остаточная стоимость реализуемых объектов амортизируемого имущества определяется исходя из фактически применяемой нормы амортизации.

       Амортизация учитывается в составе расходов:

• при использовании метода начисления – ежемесячно, исходя из суммы начисленной амортизации (ст. 272 НК РФ);
• при использовании кассового метода (ст. 273 НК РФ)- в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период (при этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества).

       ПРИМЕР  7. ОАО «Мега» в декабре 2008 года приобрела объект основных средств, договорная стоимость которого составляет 55 000 рублей (без НДС), и в этом же месяце ввела его в эксплуатацию. В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, объект отнесен к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 2-х лет до 3-х лет включительно. Срок полезного использования установлен 2,5 года (30 месяцев).

       Организацией  принято решение в целях бухгалтерского учета начислять амортизацию  по приобретенному объекту линейным способом.

       Годовая норма амортизации при применении линейного метода составит 40%  (100%/ 2,5 года), ежегодная сумма амортизационных отчислений 22 000 рублей (55 000 х 40 / 100). Исходя из этого, ежемесячная норма амортизации по объекту составит 3,333% (40% / 12), а ежемесячная сумма амортизации – 1833,15 рублей (55 000 х 3,333/ 100).

       Начиная с января 2009 года ежемесячно в течение всего срока эксплуатации объекта основных средств, начисляется амортизация. Отражение ситуации в учете в таблице 9.

       В целях исчисления налога на прибыль  ОАО «Мега» выбрала нелинейный метод  начисления амортизации. Месячная норма амортизации для третей амортизационной группы равна 8,8. Суммарный баланс данной амортизационной группы составляет 55000 руб. (амортизируемых объектов второй группы, кроме данного ОС, ОАО «Мега» не имеет).

Таблица 9  - Отражение операций в бухгалтерском  учете

       В условиях данной ситуации сумма амортизации  в январе 2009 года в целях налогового учета составит 4840,00 руб., что превышает сумму амортизации, рассчитанную в бухгалтерском учете (1833,15 руб.) (Табл. 10).

Таблица 10 – Расчет суммы амортизации и отложенного налогового обязательства

       Такая ситуация сохранялась по ноябрь 2009 года, то есть не смотря на то, что сумма амортизации в налоговом учете из месяца в месяц уменьшалась, тем не менее она оставалась больше суммы амортизации в бухгалтерском учете. В данном случае возникает необходимость применения ПБУ 18/02. Возникающая сумма разницы будет являться налогооблагаемой временной разницей.

       Когда возникает налогооблагаемая временная разница, появляется отложенное налоговое обязательство, которое определяется как произведение налогооблагаемой временной разницы на ставку налога на прибыль (20%) (Табл. 10). Эта сумма отложенного налогового обязательства в следующем периоде может привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет.

       Так как ОАО «Мега» установила в целях  налогового учета нелинейный метод  начисления амортизации, то в дополнение к выше приведенной корреспонденции  счетов в январе 2009 года бухгалтер организации сделал следующую запись:

       Аналогичная корреспонденция составлена по март 2008 года в суммах, рассчитанных в таблице. Таким образом, с февраля 2009 года по ноябрь 2009 года сумма отложенного налогового обязательства увеличивалась.

       Начиная с декабря 2009 года, сумма амортизации, начисленной в бухгалтерском учете, начнет превышать сумму амортизации, начисленной в целях исчисления налога на прибыль. Налогооблагаемая временная разница будет уменьшаться, следовательно, будет уменьшаться и отложенное налоговое обязательство, что должно быть отражено на счетах бухгалтерского учета. В декабре 2009 года сделана проводка: