Место и роль налогового кодекса в системе российского законодательства

    Еще один недостаток кодификации налогового законодательства заключается в  недостаточном учете экономического положения нашей страны. Хотя отмечается, что "основные институты налогового законодательства отличаются преобладанием экономических положений над юридическими" (21), НК РФ не всегда успевает за изменением экономической ситуации. Несмотря на то что постоянные изменения в НК РФ направлены на актуализацию его положений, исходя из развития экономики страны, большинство из них носят точечный или казуистичный характер, а часто преследуют лоббистские цели. Например, ранее приравненные к индивидуальным предпринимателям для целей налогообложения адвокаты и нотариусы в 2006 г. были разведены в разные группы налогоплательщиков, в связи с чем указанные лица перестали быть плательщиками некоторых налогов или получили значительные льготы.

    Налоговые льготы также подтверждают отсутствие единой экономической системы их предоставления. Если сравнивать российское и зарубежное законодательство, то, например, "льготы по НДС в Великобритании имеют ярко выраженную социальную направленность, тогда как в России эта направленность отраслевая и носит казуистичный характер" (4).

    В целом при совершенствовании  НК РФ необходимо также учесть, что  в НК РФ отсутствуют базовые положения, необходимые при регулировании  любых властных отношений, в том  числе и в налоговой сфере:

    - нет упоминания о Конституции  РФ, т.е. о том, что к налоговым "властным" отношениям применяются конституционные принципы и нормы;

    - кроме функций налоговых органов  и органов налоговой полиции,  подробно не определяется участие  (функции) в налоговых властных  отношениях ни одного государственного  органа, включая Правительство РФ, которое, согласно ст. 15 Федерального конституционного закона "О Правительстве Российской Федерации", разрабатывает и реализует налоговую политику;

    - нет системы общих принципов  налогообложения, которые на основании  п. "и" ст. 72 Основного Закона страны составляют конституционную основу правового регулирования налоговой системы и реализации совместного ведения РФ и ее субъектов в сфере налогообложения.

    От  концептуального подхода к определению  сущности налоговых отношений зависят  и возможные пределы регулятивного воздействия норм различных отраслей права. Отсутствие же такого регулирования приводит к тому, что на основании ст. 1 НК РФ суды зачастую не руководствуются никакими иными нормами, кроме норм этого Кодекса и норм принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

    Особенность налоговых отношений заключается  в том, что они, обеспечивая, по существу, процесс формирования властными  методами публичной собственности (налоговых доходов бюджетов разного  уровня) и реализуя административно-правовой (финансово-правовой) метод государственного управления в сфере бюджетной обеспеченности и экономической координации субъектов рыночных отношений, вытекают:

    - из финансовых отношений - по  обеспечению единой налоговой  системы и единой налоговой политики (единых ставок и тарифов); единых принципов финансовой дисциплины, финансового контроля и ответственности; единого экономического пространства и его составных частей - бюджетно-налогового, таможенного, валютного, кредитно-расчетного регулирования и др.;

    - из конституционных отношений  - по разграничению конституционных  полномочий в налогово-бюджетной  сфере на всех уровнях власти; по реализации скоординированной  налоговой политики в условиях  единого рынка; по защите предпринимательских  интересов и собственности; по обеспечению социальных гарантий и стабильности бюджетной системы и др.;

    - из административных управленческих  отношений - по установлению контрольно-регулятивных  функций финансовых органов в  области налогообложения; по установлению планово-бюджетных функций государства, поскольку процесс формирования публичной собственности должен проходить в порядке, обоснованном бюджетными потребностями государства и имущественными возможностями и интересами налогоплательщиков; по обеспечению бюджетных потребностей оборонной и социальной сфер (здравоохранение, оборона, общественный порядок, наука, культура, образование, обеспечение граждан здоровой природной средой и обеспечение рационального природопользования);

    - из административно-процессуальных, арбитражно-процессуальных, гражданско-процессуальных отношений - по рассмотрению споров между налогоплательщиками и налоговыми органами;

    - из информационных отношений  - по предоставлению участникам  финансовых отношений (как налогоплательщикам, так и налоговым органам) необходимой финансовой и иной информации в процессе налогообложения, включая сведения в рамках бухгалтерского учета и отчетности; по предоставлению информации о финансово-экономических основаниях установления налога и сбора; о бюджетной обеспеченности налогами при формировании проекта федерального бюджета на год и др.

    Налоговые правоотношения, так или иначе  касаясь различных сфер правового  регулирования, превращаются в один из главных видов властных имущественных  правоотношений по формированию некой "публичной (бюджетной) собственности" (или "фондов общественного потребления"), распределяемой между ее "учредителями" (налогоплательщиками) в порядке, предусмотренном бюджетным законодательством. Основаниями для такого вывода могут служить установленные ст. 3 НК РФ начала законодательства о налогах и сборах, принцип сбалансированности имущественных возможностей налогоплательщика и экономически обоснованной политики государства.

    В нынешней системе норм НК РФ преобладают  двойное налогообложение, косвенные налоги; вводимые налоги не подкрепляются экономико-правовой аргументацией; нет ссылок на конституционные основы установления того или иного налога (сбора); нет связи бюджетных интересов и интересов налогоплательщика. Понятие цели налога как финансового обеспечения деятельности государства официально не прокомментировано, а в практике бюджетного распределения финансирование социальных и предпринимательских интересов гражданина осуществляется по остаточному методу, т.е. из того, что остается в бюджете после выплаты всех расходов, внутренних и внешних долгов и других обязательств.

    На  первый план выходит скорее фискальная концепция налогообложения: по ст. 8 НК РФ, под налогом понимается обязательный платеж в форме денежных средств, отчуждаемых в целях финансового обеспечения деятельности государства или муниципальных образований.

    До  недавнего времени правовое регулирование  финансовой деятельности исследовалось  недостаточно и в основном в контексте  административно-правовых функций  государственных финансовых органов. Поэтому более закономерно, что действующее налоговое законодательство сориентировано преимущественно на регулирование деятельности налоговых органов по обеспечению контроля собираемости налогов. При кодификации из поля зрения выпали иные важнейшие аспекты налоговых отношений, связанные с реализацией конституционных основ развития рынка, принципов налогово-бюджетного федерализма и государственного управления экономикой и финансами.

    До  сих пор не ясно и то, на какой  именно экономической модели налогообложения остановится Россия. Сказалось и социалистическое наследие - отсутствие в советской правовой науке серьезных исследований в области рыночных элементов налогового регулирования, что обусловлено существенными различиями роли налогов в плановой и рыночной экономике.

    Нынешние  попытки обособить процесс кодификации  норм налогового законодательства, отделить его от общей кодификации административно-правовых, финансово-правовых и гражданско-правовых норм приводят к нарушению целостности  системы норм, регулирующих институты как публичного, так и частного права. Острота этого вопроса особо возрастает в связи с необходимостью показать подходы и приемы устранения концептуальных пробелов и недостатков при формировании системы налогового законодательства.

    Проблемы, связанные с определением роли международных и национальных нормативных актов в области налогообложения и финансов, места и значения для налогообложения договорных основ, судебной практики, обычаев делового оборота, стандартов бухгалтерского учета, модельных и типовых налоговых актов, активно обсуждаются в иностранной юридической литературе. Большое внимание уделяется теории правового регулирования налогообложения в рамках мировой глобальной системы и ее влиянию на национальное налоговое законодательство. Эта теория получила распространение за рубежом и претендует на глобальное осмысление воздействия мировых общепринятых принципов и норм налогообложения на формирование правовых актов о налогах в отдельных странах (5). 

    2.3. Тенденции и задачи развития налогового законодательства. 

    Сложившаяся система налогового законодательства нуждается не в коренном изменении, как предлагают некоторые специалисты, а в совершенствовании, раскрытии  ее потенциала и выработке механизмов реализации. НК РФ уже стал и должен оставаться основой развития в государстве цивилизованных рыночных отношений, эффективным механизмом защиты прав и законных интересов граждан и юридических лиц. Кодекс не требует коренных изменений, но дальнейшее совершенствование налогового законодательства необходимо. Главная цель такого совершенствования состоит в том, чтобы учесть в НК РФ огромный опыт его толкования и применения судами и пополнить его часть первую некоторыми нормами, полнее отражающими состояние налоговых отношений в нашей стране. Помня все время о важности задачи сохранить достигнутое единообразие нашего НК РФ с налоговыми кодексами большинства стран СНГ, надо в то же время вести дело к сближению ряда принципиальных положений Налогового кодекса с регулированием соответствующих отношений в праве Европейского союза. Наконец, надо обратить пристальное внимание на новейший положительный опыт модернизации налоговых кодексов ряда европейских стран с развитой рыночной экономикой.

    Полезно еще раз сказать о том, что  условием совершенствования Налогового кодекса является обеспечение стабильности правового регулирования в налоговой сфере. Изменения НК РФ не должны затрагивать его систему и структуру, влечь кардинальные изменения его понятийного аппарата.

    Очевидно, что такая работа может быть успешно  проделана лишь на основе тщательно разработанных и всесторонне обсужденных концепций развития налогового законодательства.

    Представляется, что для разработки таких концепций  и для проведения в целом всей работы по модернизации Налогового кодекса  должен существовать хорошо зарекомендовавший себя механизм, аналогичный применяемому, например, в гражданском законодательстве для совершенствования его кодификации.

    НК  РФ - это основа для рассмотрения судами общей юрисдикции и арбитражными судами широкого спектра экономических и иных споров, возникающих из налоговых правоотношений. Сегодня наиболее важно обеспечить эффективную реализацию НК РФ и всего действующего налогового законодательства. В связи с развитием экономических отношений, налогового законодательства должно совершенствоваться и судопроизводство, правоприменительные механизмы. Доработка и шлифовка налогового законодательства не дадут должный результат без эффективной системы процессуального законодательства, которое обеспечит исполнение участниками правовых отношений их обязательств. Одним из основных направлений в этой сфере является реализация Концепции федеральной целевой программы "Развитие судебной системы на 2007 - 2011 годы", направленной на обеспечение открытости и прозрачности правосудия, независимости судей, повышение эффективности и качества рассмотрения дел, уровня исполнения судебных актов, доверия к правосудию.

    С 1 января 2009 г. введены в действие изменения в законодательство о  налогах и сборах, предусматривающие  реализацию следующих мер.

    1. Введение дополнительных оснований для предоставления отсрочки (рассрочки) по уплате федеральных налогов.

    НК  РФ был дополнен временной мерой, которая действует до 1 января 2010 г. и предусматривает возможность  предоставления отсрочки по уплате налогов. Отличие данной процедуры от общего порядка предоставления отсрочки или рассрочки заключается в том, что решение по ней принимает министр финансов.

    Не  все организации могут претендовать на указанную отсрочку. Статья 64.1 НК РФ определяет, что данная норма  будет распространяться только на крупные организации. Если размер задолженности организации превышает 10 млрд. руб. и ее единовременное погашение создает угрозу для данной организации возникновения неблагоприятных социально-экономических последствий, то она может подать заявление о рассрочке.