Концепция оценки вложений во внеоборотные активы на современном этапе

                                                              Таблица 2.1.12

                  Журнал регистрации хозяйственных  операций

                                    [pic]

      Что  касается  оценки  вложений  в  нематериальные  активы,  то  здесь

хотелось бы рассмотреть исторический аспект вопроса.

       Приобретение  предприятием  уже   созданных  другими  организациями   и

лицами  объектов  исключительных  прав,   начиная   с   1995   года,   можно

осуществлять  на  основании  следующих  гражданско-правовых  договоров:   1)

авторских  договоров  об   использовании   произведения;   2)   лицензионных

договоров;  3)   договоров   о   передаче   ноу-хау.   Приобретение   такого

исключительного  вида  нематериальных   активов,   как   право   пользования

квартирой, осуществляется на основании договора купли-продажи.

       Порядок  отражения  в   бухгалтерском  учете   процесса   приобретения

нематериальных  активов эволюционировал вместе с  развитием  законодательства

по бухгалтерскому учету. До 1994 года, в соответствии с  действовавшей в  тот

период редакцией  Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского  учета

финансово-хозяйственной     деятельности      предприятий,      приобретение

нематериальных  активов отражалось в бухгалтерском  учете  непосредственно  по

дебету счета 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции  с  кредитом  счета

60 «Расчеты с  поставщиками и подрядчиками» или счета 76 «Расчеты  с разными

дебиторами и  кредиторами».

        Если   между   моментом   возникновения   затрат   по   приобретению

нематериальных  активов  и  сроком  их  оприходования  на  баланс  (например,

процесс разработки товарного  знака)  возникал  временной  лаг,  можно  было

рекомендовать фактические затраты, связанные  с приобретением  нематериальных

активов, до их завершения временно собирать  по  дебету  счета  31  «Расходы

будущих периодов»  с  последующим  списанием  на  основании  акта приемки с

кредита счета 31 в дебет счета 04 «Нематериальные  активы».

      До января 1994 года нормативные  документы не давали ответа  на  вопрос

о том, можно  ли учитывать в составе  собственного  имущества  нематериальные

активы, созданные  на самом предприятии. Особенно часто этот вопрос  возникал

по поводу создания  программных  продуктов  для  использования  на  этом  же

предприятии.

      С 1 января 1994 года после  утверждения   Положения  по  бухгалтерскому

учету  долгосрочных  инвестиций  изменился  порядок учета приобретения   и

создания  нематериальных  активов.  С  1994  года  приобретение  и  создание

нематериальных  активов осуществлялось в результате  долгосрочных  инвестиций

организации. Бухгалтерский  учет долгосрочных инвестиций велся  на  счете  08

«Капитальные  вложения», на котором открывались  субсчета по их видам,  в  том

числе субсчет  «Приобретение нематериальных активов».

      Стоимость прав и иных видов  активов, подлежащих в  соответствии  с  их

юридической формой, экономической природой и целевым использованием учету  в

составе нематериальных активов, приобретенных предприятиями,  отражались  на

счете «Капитальные вложения», согласно  оплаченным  или  принятым  к  оплате

счетам продавцов, после их оприходования и постановки на учет, что  находило

отражение  по  дебету  счета  08,   субсчет   «Приобретение   нематериальных

активов», и кредиту  счетов 60 «Расчеты с поставщиками  и  подрядчиками»,  76

«Расчеты с  разными дебиторами и кредиторами» и др.

      С 2000 года в бухгалтерском   учете  нематериальных  активов  произошли

некоторые  изменения.  Так,  ПБУ  14/2000   уточняет,   что   первоначальная

стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату,  определяется  как

сумма  фактических  расходов  на  приобретение,  за  исключением  налога  на

добавленную  стоимость  и   иных   возмещаемых   налогов   (кроме   случаев,

предусмотренных законодательством Российской Федерации).

      Фактическими  расходами  на  приобретение  и  создание  нематериальных

активов могут  быть:

  • суммы,  уплачиваемые в соответствии с договором  уступки  (приобретения)

прав правообладателю (продавцу);

  • суммы,  уплачиваемые организациям за  информационные  и  консультационные

услуги, связанные  с приобретением нематериальных активов;

  • регистрационные  сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие

аналогичные  платежи,  произведенные  в  связи  с  уступкой  (приобретением)

исключительных  прав правообладателя;

  • невозмещаемые  налоги, уплачиваемые  в  связи   с  приобретением  объекта

нематериальных  активов;

  • вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации,  через  которую

приобретен объект нематериальных активов;

  • иные  расходы, непосредственно связанные  с приобретением  нематериальных

активов.

       При  оплате  приобретаемых   нематериальных  активов,  если  условиями

договора предусмотрена  отсрочка или рассрочка платежа,  фактические  расходы

принимаются   к   бухгалтерскому   учету   в   полной   сумме   кредиторской

задолженности.

        При   приобретении   нематериальных    активов    могут    возникать

дополнительные  расходы на приведение их в состояние, в котором они  пригодны

к использованию  в запланированных целях. Такими расходами могут  быть  суммы

оплаты занятых  этим работников,  соответствующие  отчисления  на  социальное

страхование и  обеспечение,  материальные  и  иные  расходы.  Дополнительные

расходы увеличивают  первоначальную стоимость нематериальных активов.

       После  того,  как  объект   приведен   в   состояние   готовности   к

использованию в запланированных целях,  он  зачисляется  на  основании  акта

приемки в состав нематериальных  активов,  что  отражалось  в  бухгалтерском

учете записью  по дебету счета 04 «Нематериальные  активы» и кредиту счета  08

«Капитальные  вложения».

      В Положении о бухгалтерском  учете и отчетности в Российской  Федерации

говорится  не  только  о  приобретении,   но   также   и   об   изготовлении

нематериальных  активов. Но  изготовление  является  основным  первоначальным

способом  возникновения   права   собственности   на   вещи;   в   отношении

нематериальных  активов вообще не может возникать  право  собственности,  так

как  они  представляют  собой  объекты,  на  которые  возникают   не   права

собственности, а исключительные права. Поэтому  более правильно  говорить  не

об изготовлении, а о создании нематериальных активов.

      Если обратиться к истории  вопроса, то еще раз напомним, что до  января

1994 года вопрос  о том можно ли  вообще  учитывать   в  составе  собственного

имущества  нематериальные  активы,  созданные  на  самом  предприятии,   был

дискуссионным. Нормативные акты на него ответа не давали.

      О том, что затраты на создание  нематериальных активов также   относятся

к  категории  долгосрочных  инвестиций  и  подлежат  учету   на   счете   08

«Капитальные  вложения», указано впервые в Положении по бухгалтерскому  учету

долгосрочных  инвестиций (действует  с  января  1994  года).  С  введением  в

действие 31 октября 2000 года Нового Плана счетов бухгалтерского  учета  эти

затраты учитываются  на счете 08 « Вложения во внеоборотные активы ».

      Создание  нематериальных  активов   возможно  как  собственными  силами

организации (работниками  предприятия), так  и  путем  привлечения  сторонних

организаций.

      Правовое оформление создания  творческого произведения  необходимо  для

решения   вопроса   о   принадлежности   права   использования    созданного

произведения  и вытекающих из него имущественных  прав автора  и  предприятия.

Отдельные  правовые  нормы,  регулирующие  процесс  создания произведения,

могут содержаться  в трудовом договоре (контракте) работника и предприятия,

но  желательно  заключать  дополнительный  договор  между   предприятием   и

работником на его создание.  Для правового  оформления  создания  и  передачи

творческих произведений могут  быть  использованы:   договор  о  создании  и

передаче авторского произведения; договор  о  выполнении  НИОКР;  договор  о

создании и  передаче научно-технической продукции.

      Необходимо подчеркнуть, что   на  практике  провести  разделение  между

приобретением и созданием нематериальных активов достаточно сложно, так  как

создание нематериального  актива  на  основании  договора  предполагает  его

дальнейшую  передачу  заказчику.  На  наш  взгляд,  между  приобретением   и

созданием  нет  принципиальной  разницы  с  точки   зрения   экономического

содержания этих процессов и с точки зрения целей  использования  полученного

конечного продукта.

       Назрела  настоятельная  необходимость   в   четком   терминологическом

определении  объектов  бухгалтерского  учета.  Процесс  унификации  терминов

бухгалтерского  учета имеет  и  самостоятельное  значение.  Кроме  того,  его

важность  в  настоящее  время  обусловлена  тем,  что  многие  бухгалтерские

обозначения   используются   в   налоговом   законодательстве,   а   значит,

двусмысленность и непроработанность  этих  вопросов  имеет  для  предприятий

порой очень  серьезные налоговые последствия.

      Пример. Организация приобрела   исключительное  право  на  промышленный

образец у его  создателя физического лица.  Стоимость  приобретенного  актива

13 500 (без НДС). За регистрацию договора об  уступке патента  была  уплачена

пошлина 190 рублей.

                                                              Таблица 2.1.13

                  Журнал регистрации хозяйственных  операций

                                    [pic]