Теоретические аспекты учёта основных средств

     Применение  ускоренной амортизации в определенных случаях регламентируется постановлением Правительства РФ «Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов». Норма отчислений может увеличиваться, но не более, чем в два раза. Необходимость применения коэффициента в большем размере согласовывается с финансовыми органами субъектов РФ. Цель ускоренной амортизации (только для активной части основных фондов) – создание условий для развития высокотехнологичных отраслей экономики и внедрение эффективных видов машин и оборудования.

     Соответствующий перечень высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования устанавливался федеральными органами исполнительной власти.

     Решение о применении ускоренной амортизации  оформляется в Приказе об учетной  политике.

     Текущий ремонт состоит в ежедневном техническом обслуживании машин и оборудования с целью их постоянного поддержания в рабочем состоянии. Объем работ по текущему ремонту предусматривает смазку и регулировку отдельных узлов и деталей, замену некоторых из них новыми, но без разборки агрегата. Для других видов основных средств (зданий, сооружений и пр.) устанавливаются другие сроки и другой характер ремонта (побелка, покраска и пр.).

     Средний ремонт по сложности и периодичности  занимает промежуточное положение  между текущим и капитальным ремонтом. Его назначение – продлить межремонтный период до очередного капитального ремонта.

     Под капитальным ремонтом понимается:

• для оборудования и транспортных средств – полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата;¹⁹
• для зданий и сооружений – смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опоры мотов и пр.).

     Основным  первичным документом, согласно которому определяются объем работ по капитальному ремонту, его сметная стоимость и продолжительность, является дефектная ведомость. На ее основании служба главного механика выписывает наряд – заказ в трех экземплярах: один – цеху-исполнителю, второй остается в указанной службе и используется как основной источник информации для оперативного контроля за выполнением ремонта, а третий – бухгалтерии для осуществления организации его аналитического учета.

     Первичными  документами при осуществлении работ на отдельные виды ремонта являются:

• требования-накладные, выписываемые в двух экземплярах. Один остается на складе как основание для списания с подотчета работника склада запасных частей, других товарно-материальных ценностей. Второй экземпляр используется в ремонтном цехе для их оприходования. В дальнейшем оба экземпляра требования-накладной, подписанные материально ответственными лицами склада и цеха потребителя, сдаются в бухгалтерию для текущего контроля за формированием издержек на отдельные виды ремонта основных средств;
• наряды на заработную плату ремонтным рабочим.

     Аналитический учет затрат на капитальный ремонт ведется в карточке многографной формы, открываемой на отдельный  заказ, которому присваивается свой шифр (код). Под этим шифром в постатейном разрезе формируются затраты в процессе осуществления данного ремонта: стоимость запасных частей, материалов, заработной платы – основной и дополнительной – ремонтных рабочих, начислений на их заработную плату, а также общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

     Ремонт  основных средств рекомендуется  проводить в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, который разрабатывается организацией с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других причин. Затраты на ремонт определяются организацией самостоятельно в зависимости от величины первоначальной стоимости основных средств, их технического уровня и физического состояния. Системой планово-предупредительного ремонта предусматриваются обслуживание основных средств, текущий и средний ремонт, а также капитальный и особо сложный ремонт отдельных объектов основных средств²⁰.

     План  ремонта и система планово-предупредительного ремонта утверждаются руководителем организации.

     К работам по обслуживанию, а также  текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

     К капитальному ремонту относятся  работы по восстановлению или замене отдельных частей объектов основных средств или отдельных конструкций, деталей и инженерно-технического оборудования в связи с их физическим износом и разрушением на более долговечные и экономичные, улучшающие их эксплуатационные показатели.

     Учет  затрат на производство капитального ремонта организуется по отдельным  объектам или группам основных средств.

     При капитальном ремонте оборудования и транспортных средств, как правило, производятся полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата.

     При капитальном ремонте зданий и сооружений производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т.п.).

     Затраты, производимые на ремонт основных средств, отражаются в соответствующих первичных  документах по учету операций отпуска  материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы по капитальному и другим видам ремонта и других расходов.

     Согласно  гл.25 НК ст.253 расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое  обслуживание основных средств, являются расходами, связанными с производством и реализацией. Таким образом, затраты на технический осмотр и уход, затраты по поддержанию объектов основных средств в рабочем состоянии включаются в затраты на обслуживание производственного процесса.

     Существует 3 варианта учета и финансирования ремонта основных средств²¹.

1. Затраты на ремонт, отражаются по дебету счетов учета издержек производства (обращения):

• счет 25 «Общепроизводственные расходы»;

• счет 26 «Общехозяйственные расходы»;
• счет 44 «Расходы на продажу».

     Если  на предприятии функционирует ремонтный  цех, то затраты на ремонт основных средств могут аккумулироваться на счете 23 «Вспомогательные производства»:

     Дт 23    Кт 10,69,70…

     Ежемесячно  данная сумма затрат списывается  по потребителям:

     Дт 25,26,44  Кт 23.

     Если  текущий ремонт осуществляется отдельными рабочими-ремонтниками, то затраты  по ремонту списываются минуя  счет 23:

     Дт 25,26,44  Кт 10,69,70…

     Также ремонтные работы могут производится с помощью сторонних организаций.

     При подрядном способе затраты по ремонту основных средств в бухгалтерском  учете отражаются следующим образом:

     Дт 25,26,44  Кт 60  -стоимость выполненных работ без НДС;

     Дт 19  Кт 60  -сумма НДС;

     Дт 60  Кт 51  -оплачен счет подрядчика;

     Дт 68  Кт 19  -предъявлен к возмещению из бюджета НДС.

     На  малых предприятиях с небольшим  удельным весом в имуществе основных средств с незначительной степенью износа затраты на ремонт при любом  способе его выполнения могут относиться непосредственно в дебет счета 20 «Основное производство».

2. Для равномерного отнесения затрат в сезонных отраслях и на предприятиях с неравномерным проведением ремонта в течение года могут создаваться резервы на покрытие затрат по ремонту основных средств. Ремонтный фонд создается для финансирования особо сложных видов ремонта на ряд лет. Размер отчислений в данный фонд рассчитывает предприятие самостоятельно на несколько лет. Процент отчислений в него должен быть указан в учетной политике организации.²²

     Учет  ремонтного фонда ведется на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» на отдельном субсчете «Резерв на ремонт основных средств». Резервирование тех или иных сумм отражается по кредиту данного счета в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и расходов на продажу:

     Дт 23,26,44  Кт 96.

     Таким образом, фактические затраты по ремонту основных средств списываются  за счет образованного резерва:

     Дт 96  Кт 23  или

     Дт 96  Кт 10,69,70…- при выполнении ремонта хозяйственным способом.

     При подрядном способе выполнения ремонтных  работ:

     Дт 96  Кт 60  -стоимость работ без НДС;

     Дт 19  Кт 60  -сумма НДС.

     В конце года производится инвентаризация резерва на ремонт основных средств. Излишне начисленная сумма сторнируется: Дт 25,26,44  Кт 96;

     При недостатке резерва производится его  доначисление: Дт 25,26,44 Кт 96.

     По  капитальному ремонту основных средств, переходящему на следующий год, резерв может остаться на 1 января следующего года. В следующем году происходит использование этого остатка. Неиспользованная сумма остатка резерва при завершении капитального ремонта присоединяется к финансовым результатам:

     Дт 96  Кт 91/1.

     3. В случаях, когда организацией, не создается ремонтный фонд, фактические затраты на ремонт, производимые неравномерно в  течение года, могут постепенно накапливаться по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» с кредита счетов учета расчетов (сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками») или учета произведенных затрат (сч.10 «Материалы», сч.23 «Вспомогательные производства», сч.69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и т.д.). После окончания ремонтных работ по специальному расчету предприятия расходы будущих периодов относятся с кредита счета 97 в дебет счетов учета затрат: Дт 25,26,44  Кт 97.

     Ремонт  основных средств непроизводственного  назначения осуществляется за счет собственных  источников организации и затраты  по нему относятся в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

     Учет модернизации и реконструкции основных средств

     Согласно  п. 27 ПБУ 6/01 модернизация представляет собой улучшение (повышение) первоначально  принятых нормативных показателей  функционирования объектов основных средств, например срока полезного использования, мощности, качества применения.

       Исходя из этого, можно сказать, что модернизация оборудования - это частичное улучшение конструкции оборудования в целях увеличения производительности, облегчения условий труда и повышения качества продукции, изготавливаемой на нем.

       По сравнению с реконструкцией модернизация характеризуется относительно меньшими капитальными вложениями и более короткими сроками реализации.

     Затраты на модернизацию и реконструкцию  объектов основных средств после  их окончания, если указанные затраты  улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования объектов основных средств, то они увеличивают первоначальную стоимость объекта.

     Относительно  такого способа восстановления функциональных свойств объектов основных средств, как реконструкция, можно сказать, что это понятие применяется к следующим объектам основных средств: зданиям, сооружениям и т.п.

     Определение термина реконструкция приведено, например, в письме Госстроя России от 28.04.94 N 16-14/63 «О правильном толковании терминов «новое строительство», «капитальный ремонт», «реконструкция», «расширение».