Позаказный метод учета затрат и калькулирования: особенности, сфера применения, учетные записи в России и зарубежом

Охарактеризуем карточку регистрации затрат по заказу. В карточке регистрации затрат по заказу содержатся номер заказа, разрешение на проведение работ и их описание, определяется временной промежуток, необходимый для выполнения заказа,  а также указывается количество единиц,  которое нужно произвести.  Затраты регистрируются по мере прохождения изделия по стадиям производства, обычно соотносимым с определенными структурными   подразделениями. Таким   образом, карточка предоставляет средство контроля отдельных стадий заказа и разграничивает персональную ответственность    руководителей подразделений за выполнение заказа.

Во многих случаях в карточку производственного заказа могут включаться дополнительные сведения, например продажные цены, наименование покупателя,  инструкции по транспортировке и т.п.,  а также   итоговые данные  по  затратам,  что  дополняет  отчет  о себестоимости.  Очевидно, что степень детализации информации, необходимой  для обеспечения заказа, варьируется в зависимости от условий конкретного контракта или требований предприятия. Однако в любом  случае  общая сумма затрат, зарегистрированная в карточках заказов на конец отчетного периода,  будет равна остатку по счету «Незавершенное производство» на указанную дату.

Перечень операций, которые должны  быть произведены для исполнения заказа составляет производственный график. В этой части данная форма повторяет  одну  из функций рассмотренной ранее карточки заказа, также обеспечивающей регистрацию операций. Однако производственный график, как правило, не требует  отнесения  операций к конкретному заказу,  поэтому он также может быть использован для нескольких заказов  одновременно, причем как уже находящихся в производстве,  так и тех, которые еще только должны начаться.

Цель производственного графика – согласование стадий производства заказов и операций по заказу, производимых конкретной структурной   единицей предприятия. График интегрируется с производственным планом и системой калькулирования. Данную форму можно  использовать  в  целях  контроля, поскольку она формирует многие необходимые для производственной программы показатели,  как  в суммарной форме,  так и в детализированном виде в зависимости от требуемых организационных процедур и учетных записей.

Производственные графики  являются  частью  фактической  системы калькулирования, выступают как средство контроля,  регистрации  и сбора затрат.

Применение графика,  содержащего движение физических  единиц, будет  зависеть  в  основном  от его использования в общей системе предприятия. Он может заменять карточку производственного заказа в части контроля  натуральных показателей  для каждого заказа. Он может применяться  для  регистрации заказов или этапов работ, производимых в каждом производственном подразделении.  Наконец, он может быть использован в качестве общей программы по  планированию  производства  для  предприятия  в целом.  В последних двух случаях производственные графики могут принимать форму планов.

Калькуляция себестоимости заказа производится на основе оптимальных норм материальных,  трудовых  и накладных расходов.

 Вследствие того, что  нормы на материалы основаны  на  специфике  выпускаемого изделия, для их определения необходимо  проведение  комплексного исследования  материальных ресурсов, направленных  на изготовление единицы продукции. В ходе  такого исследования устанавливают наиболее приемлемые для  данного вида  и  качества  продукции  материалы,  а  также их количество с учетом неизбежных в производственном процессе потерь.  Затем нормы расходов  на  материалы  определяют  путем  умножения полученных в результате исследования нормативов их количества на     соответствующие нормативы цены. Нормативные цены устанавливаются отделом снабжения после соответствующего изучения возможных поставщиков  и выбора из них того,  кто сможет поставить требуемое количество материалов по  наиболее  приемлемой  цене.  Нормативные цены  должны  базироваться на экономически необходимых количествах материалов с учетом возможных потерь.

Основной формой сбора материальных затрат для целей калькулирования  при  позаказном  методе  является  требование  на отпуск   материалов,  в  котором  указываются  сумма,  на  которую материалы  списываются  на  производство  конкретного  заказа, и разрешение   на   их   отпуск   со   склада. Иногда  применяются идентификационные  бирки  как   средство   выделения материалов, используемых для выполнения конкретного заказа или фактического определения заказа внутри завода. Однако такая форма предполагает идентификацию  материалов  только  в  натуральных показателях и не содержит данных по затратам.  Основная  цель  применения  подобной формы  в позаказной системе калькулирования – контроль надлежащего отнесения затрат, отраженных в других формах.

Установление нормы трудозатрат требует анализа всех видов деятельности по различным  операциям, а также анализа  каждой  операции  и  вычисления допустимого времени. Как правило, процедура изучений действий работников и затрат времени заключается в анализе каждой операции и направлена на исключение ненужных элементов и определение наиболее эффективного метода производства. Затем стандартизируются выявленные   наиболее  эффективные  методы  производства,  использования  оборудования  и условия работы,  измеряется и выявляется время (в нормо-часах),  требуемое среднему рабочему для выполнения определенной работы, при этом неизбежные потери включаются в нормо-часы.

Учетные записи  по  трудовым  затратам  входят в широкий ассортимент форм, наиболее просто применяемые из которых – рабочий талон,  табель рабочего времени и ведомость начисления заработной платы.  Эти  формы  могут  использоваться  в  различных вариациях.

Персонал по учету рабочего времени обычно записывает, распределяет и  проверяет данные. Для многих простых ситуаций контролирующий персонал   может одновременно выполнять записывающие и распределительные функции. Однако независимо от того, какие комбинации форм  по  учету трудозатрат  будут использованы, для обеспечения эффективной системы позаказного калькулирования все формы должные содержать следующие  показатели:  дату совершения работы, описание производимой операции, количество отработанных часов и расценки за труд. Учетные записи должны быть подготовлены таким образом, чтобы обеспечивать накопление трудозатрат в рамках заказа и определенные контрольные суммы.

Накладные  расходы включают затраты труда вспомогательных  рабочих, дополнительных  материалов   и   другие косвенные   расходы,   т.е. расходы, которые   не  могут  быть непосредственно отнесены  на  конкретный  заказ.  В  себестоимость продукции накладные расходы должны входить по видам работ, так как они распределяются на каждую единицу продукции. В связи  с  этим существенной  проблемой  является процесс установления нормативных ставок распределения производственных накладных  расходов. Обычно нормативная  ставка распределения накладных расходов базируется на ставке за час труда основных производственных рабочих  или  работы оборудования.  В качестве базы распределения должен выбираться тот фактор, который наиболее соответствует накладным расходам каждого производственного подразделения. Когда соответствующая база выбрана, вычисляется  величина накладных  расходов на единицу соответствующего производственного фактора для каждого подразделения. Указанная величина используется для определения накладных расходов по каждому заказу, выполненному в данном подразделении.  На  каждый заказ относится  величина   накладных   расходов   на основании величины затрат, являющихся базой распределения и понесенных в процессе выполнения заказа.

Единая или общезаводская ставка распределения  накладных расходов  используется  в  условиях,  когда  ставки  распределения накладных  расходов устанавливаются для всего предприятия по видам работ, независимо от подразделения, в котором  они  выполняются.

Однако подобная методика не очень подходит при наличии на предприятии нескольких подразделений, в которых затраты времени на выполнение работ различны. Здесь целесообразно  установить нормативные ставки распределения  накладных  расходов  по  каждому  подразделению,  чтобы на все заказы распределялись соответствующие им накладные расходы.

Подготовка отчетов о себестоимости заказа. Задача отчета о себестоимости, завершающего работы в позаказной системе калькулирования,  состоит  в представлении информации в обобщенной форме о собранных для выполнения конкретного заказа затрат в общей сумме  и в разрезе элементов,  что показывает результат выполнения заказа с позиции затрат. Хотя практически данная форма  суммирует ранее  учтенные показатели, она может при определенных обстоятельствах использоваться и для самостоятельных  детализированных записей. Отчет о себестоимости  независимо от количества детализированных записей является конечным итогом расчета себестоимости заказа.

Следует отметить, что данная форма предполагает представление как оценочных данных по затратам, так и фактических, что позволяет использовать отчет для  оценки  работы  подразделений  и  контроля затрат по заказу.  Отчет о себестоимости обычно содержит вторичные детализированные  показатели,  полученные   от   производственного персонала, служащих по учету рабочего времени и других источников. Это также способствует внутреннему контролю в  позаказной  системе калькулирования. Когда затраты будут   включены  в  отчет о себестоимости,  содержащий оценочные данные, которые требуют немедленного объяснения отклонений от фактических затрат,  могут выявляться  ошибки  в  записях  основных  данных  по  затратам.  В позаказной  системе  отчет  о  себестоимости  выполняет  еще  одну функцию – накопление операций и затрат подразделений.

 Позаказный метод должен  отражать  затраты  не  только  для целей составления финансовой  отчетности, но также и для  определения эффективности исполнения  заказа. Следовательно, счета для  учета затрат в незавершенном  производстве и готовой продукции  должны быть  подтверждены  детализированными счетами  по  каждому заказу.  Учетные  записи по счетам незавершенного производства, готовой продукции, себестоимости продаж представляют собой обычные журнальные  записи  движения затрат. Контрольные счета могут быть представлены или единственным счетом, или счетами для каждого элемента затрат – материальных, трудовых и накладных, или счетами для каждого подразделения или центра затрат.

Принципиальные преимущества метода позаказного калькулирования заключаются в том, что этот метод делает возможным сопоставление затрат между  заказами,  показывает  наиболее  и наименее рентабельные заказы, а также какие операции в аналогичных заказах наиболее дорогостоящие, а  какие  наиболее эффективные.

Позаказный метод обеспечивает базу для планирования затрат и продажных цен по будущим заказам. Метод предоставляет данные для контроля затрат по заказам путем расчета отклонений между оценочными  и  фактическими данными, а также  делает достаточно точное распределение накладных расходов между заказами.

К недостаткам позаказного метода следует отнести то, что он обычно  требует достаточно большого уровня детализации и, следовательно, большей  счетной работы,  в то время как стоимость получения точных данных  по  заказам может  не  компенсироваться низкой прибылью. Сопоставление  между различными заказами может оказаться бесполезным, если оно делается в период между выполнением заказов и для меняющегося количества  продукции, производимой по различным заказам. Использование  нормативных затрат может частично снизить влияние этого недостатка, однако при  этом увеличивается стоимость ведения учета. Контроль затрат  по подразделениям или операциям может быть осуществлен лишь при дополнительном анализе первичных данных.

Следующим методом  используемым при учете затрат и калькулировании себестоимости, является процессный метод. Данный метод используется,  когда производство продукции состоит из последовательности  непрерывных  или  повторяющихся  операций  или процессов, а себестоимость продукции определяется на каждой стадии производства, операции или процесса.

Попроцессный метод калькулирования использует в целом те же учетные  процедуры, что и позаказная система: планирование и контроль производственного процесса в целом и планирование  и контроль  данных  о  себестоимости  продукции  по  отдельным фазам производства.  Попроцессное калькулирование в той или  иной  форме  предусматривает:

• планирование производства в целом и в разрезе потоков затрат;
• расчет условного объема производства за определенный период;
• сбор и распределение затрат;
• подготовка отчетов о себестоимости продукции;
• ведение калькуляционных  счетов,  журналов,  книг  и   других
• учетных  регистров,  формирующих  структуру  учета  и  его связь с  системой калькулирования.

 Попроцессная  система  калькулирования  предполагает обеспечение данными  о  затратах  по  процессам  и  соответственно  разделение технологии производства на структурные единицы для целей  учета  и анализа. Процесс можно охарактеризовать  как  часть или фазу комплекса производственной деятельности, через который проходит изготавливаемая продукция. Полностью готовый продукт является, как правило,  результатом деятельности нескольких процессов,  в каждом из которых происходит определенное изменение в исходном материале.

С целью аккумулирования затрат особое внимание должно быть уделено      разделению технологического процесса на цехи, которые отражают особенности производственной деятельности предприятия, и на центры  затрат,   которые   способствуют  сбору  и  накоплению  данных  на единообразной основе.

В производственном цехе стоимость  материалов,  заработная плата   или   накладные   расходы  добавляются к  продукту.

Производственных  цехов может быть столько,  сколько требуется для      производства  и  выпуска  продукции. Некоторые   продукты   могут проходить  через несколько производственных цехов, в то время как остальные – через одни  или  два.  Независимо от количества все производственные цехи  должны  иметь два необходимых качества: во-первых, производимая в них работа должна соотноситься со  всеми единицами продукции, проходящими через данный цех, и, во-вторых, выпуск производственных цехов должен быть однородным.