Организация учета налога на прибыль

2.1.2 Учет постоянных  разниц, временных  разниц и постоянных  налоговых обязательств

     Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.

     Постоянные  разницы 

     Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую  прибыль (убыток) отчетного периода  и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

     Постоянные  разницы возникают в результате:

• превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам;
• непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (товаров, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей;
• непризнания для целей налогообложения убытка, связанного с появлением разницы между оценочной стоимостью имущества при внесении его в уставный (складочный) капитал другой организации и стоимостью, по которой это имущество отражено в бухгалтерском балансе у передающей стороны;
• образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах;
• прочих аналогичных различий.

     Информация  о постоянных разницах может формироваться  на основании первичных учетных  документов: либо в регистрах бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно.

     Постоянные  разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница).

     Под постоянным налоговым обязательством понимается сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

     Постоянное  налоговое обязательство признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.

     Постоянное  налоговое обязательство равняется  величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в  отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством  Российской Федерации о налогах  и сборах и действующую на отчетную дату.

     Постоянные  налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на счете  учета прибылей и убытков (субсчет "Постоянное налоговое обязательство") в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам  и сборам.  

     Временные разницы

     Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую  прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах.

     Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль. Под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

     Временные разницы в зависимости от характера  их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на:

       вычитаемые временные разницы;

       налогооблагаемые временные разницы.

     Вычитаемые  временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

     Вычитаемые  временные разницы образуются в результате:

• применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
• применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
• излишне уплаченного налога, сумма которого не возвращена в организацию, а принята к зачету при формировании налогооблагаемой прибыли в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах;
• убытка, перенесенного на будущее, не использованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;
• применения, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;
• наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета - исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;
• прочих аналогичных различий.

     Налогооблагаемые  временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить  сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

     Налогооблагаемые  временные разницы образуются в  результате:

• применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
• признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения - по кассовому методу;
• отсрочки или рассрочки по уплате налога на прибыль;
• применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
• прочих аналогичных различий.

     Вычитаемые  временные разницы и налогооблагаемые временные разницы отчетного  периода отражаются в бухгалтерском  учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница или налогооблагаемая временная разница).

2.1.3 Отложенные налоговые  активы и отложенные  налоговые обязательства,  их признание и  отражение в бухгалтерском учете

     Под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

     Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда  возникают вычитаемые временные  разницы, при условии существования  вероятности того, что она получит  налогооблагаемую прибыль в последующих  отчетных периодах. Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах.

     Отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

     Отложенные  налоговые активы отражаются в бухгалтерском  учете на отдельном синтетическом  счете по учету отложенных налоговых  активов. При этом в аналитическом  учете отложенные налоговые активы учитываются дифференцированно  по видам активов, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница.  

     Пример возникновения вычитаемой временной разницы, которая приводит к образованию отложенного налогового актива  

     Базовые данные

     Организация "А" 20 февраля 2003 года приняла к  бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Ставка налога на прибыль составила 24 процента.

     В целях бухгалтерского учета организация  осуществляет начисление амортизации  путем применения способа уменьшаемого остатка, а в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль - линейный метод.

     При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год организация "А" получила следующие данные:

 

Вычитаемая  временная разница при определении  налоговой базы по налогу на прибыль  за 2003 год составила: 

20 000 руб. (40 000 руб. - 20 000 руб.). 

Отложенный  налоговый актив при определении  налоговой базы по налогу на прибыль  за 2003 год составил: 

20 000 руб. x 24% / 100 = 4 800 руб. 

     Под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного  налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

     Отложенные  налоговые обязательства признаются в том отчетном периоде, когда  возникают налогооблагаемые временные  разницы.

     Отложенные налоговые обязательства равняются величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

     Отложенные  налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном  синтетическом счете по учету  отложенных налоговых обязательств. При этом в аналитическом учете  отложенные налоговые обязательства  учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла налогооблагаемая временная разница.  

     Пример возникновения налогооблагаемой временной разницы, которая приводит к образованию отложенного налогового обязательства  

     Базовые данные

     Организация "Б" 25 декабря 2002 года приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Ставка налога на прибыль составила 24 процента.

     Для целей бухгалтерского учета организация  осуществляет начисление амортизации линейным способом, а для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль - нелинейным методом.

     При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации за 2003 год  организация "Б" получила следующие  данные: