- отложенные налоговые активы  и отложенные налоговые обязательства  учитываются при расчете налога на прибыль.

      Анализ  этих условий показывает, что они  выполняются всегда, поэтому нам  сложно придумать ситуации, при которых  сальдирование было бы невозможно. Таким образом, данный вопрос должен регулироваться учетной политикой  организации. Например, если по итогам отчетного периода величина отложенного налогового актива составила 15 000 руб., а отложенного налогового обязательства — 32 000 руб., то в отчетности (в бухгалтерском балансе) организация может отразить оба этих показателя, а может — только сумму отложенного налогового обязательства в размере 17 000 руб. Понятно, что в последнем случае валюта баланса будет уменьшена на сумму сальдирования, т.е. на 15 000 руб.

      Важно подчеркнуть, что право сальдированного  отражения данных показателей в отчетности вовсе не означает возможность отказаться от их расчета, каким бы заманчивым ни выглядело такое решение с точки зрения сокращения трудоемкости учета. Несложно увидеть, что для получения разницы (т.е. искомого сальдо) должны быть рассчитаны оба показателя, поэтому мы не можем рекомендовать сколько-нибудь реальной методики, позволяющей исчислять только отложенные налоговые активы или только отложенные налоговые обязательства, даже если известно, что другой показатель заведомо меньше по значению. Повторим, что сальдирование — прием, который отражается только на содержании отчетности организации, но никак не влияет на расчетные процедуры.

      Напомним, что показатели отложенных налогов  отражаются в активе бухгалтерского баланса в разделе I «Внеоборотные  активы», в пассиве — в разделе IV «Долгосрочные обязательства». Подчеркнем, что эти показатели должны быть отражены по специально вписываемым строкам, т.е. бухгалтер может:

      - включить их в состав прочих  оборотных активов (строка 150) и  прочих долгосрочных обязательств (строка 520), но при этом расшифровать в специальных строках 151 и 521;

      - ввести в указанных разделах  новые строки «Отложенные налоговые  активы» (строка 160) и «Отложенные  налоговые обязательства» (строка 530).

3.3 Отчет о прибылях  и убытках

      В отчете о прибылях и убытках данные о расчете налога на прибыль раскрываются следующим образом:

      1) Строка 150 «Налог на прибыль и  иные аналогичные обязательные  платежи» (как итог строк со 151 по 154);

      2) Строка 151 «Условный расход (условный  доход) по налогу на прибыль» (как произведение показателя строки 140 отчета о прибылях и убытках на ставку налога на прибыль);

      3) Строка 152 «Постоянное налоговое  обязательство» (как произведение  показателя постоянных налоговых  разниц на ставку налога на  прибыль);

      4) Строка 153 «Отложенные налоговые активы (требования)» (как произведение показателя вычитаемых временных разниц на ставку налога на прибыль);

      5) Строка 154 «Отложенные налоговые  обязательства» — вычитается (как  произведение показателя налогооблагаемых  временных разниц на ставку налога на прибыль).

3.3.1 Отложенные налоговые  активы и отложенные 
налоговые обязательства

     Отложенные  налоговые активы и отложенные налоговые  обязательства отражаются в бухгалтерском  балансе соответственно в качестве внеоборотных активов и долгосрочных обязательств.

     Постоянные  налоговые обязательства, отложенные налоговые активы, отложенные налоговые  обязательства и текущий налог  на прибыль (текущий налоговый убыток) отражаются в отчете о прибылях и  убытках.

     При наличии постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и  отложенных налоговых обязательств, корректирующих показатель условного  расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, отдельно в пояснениях к  бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрываются:

     условный  расход (условный доход) по налогу на прибыль;

     постоянные  и временные разницы, возникшие  в отчетном периоде и повлекшие  корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль  в целях определения текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка);

     постоянные  и временные разницы, возникшие  в прошлых отчетных периодах, но повлекшие корректирование условного  расхода (условного дохода) по налогу на прибыль отчетного периода;

     суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства; причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом;

     суммы отложенного налогового актива и  отложенного налогового обязательства, списанные на счет учета прибылей и убытков в связи с выбытием объекта актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства.  

Практический  пример расчета для определения текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка), отражаемого в отчете о прибылях и убытках 

Базовые данные

При составлении  бухгалтерской отчетности за отчетный год организация "А" в Отчете о прибылях и убытках отразила прибыль до налогообложения (бухгалтерская  прибыль) в размере 126 110 рублей. Ставка налога на прибыль составила 24 процента. Факторы, которые повлияли на отклонение налогооблагаемой прибыли (убытка) от бухгалтерской прибыли (убытка):

     1. Представительские фактические  расходы превысили ограничения  по представительским расходам, принимаемым для целей налогообложения, на 3 000 руб.

     2. Амортизационные отчисления, рассчитанные  для целей бухгалтерского учета,  составили 4 000 рублей. Из этой  суммы для целей налогообложения  к вычету принимается 2 000 руб. 

     3. Начислен, но не получен процентный доход в виде дивидендов от долевого участия в деятельности организации "В" в размере 2 500 руб. Механизм образования постоянных, вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц указан в таблице 1.  

Таблица 1

 

Используя приведенные  в таблице 1 данные, произведем необходимые  расчеты по налогу на прибыль с  целью определения текущего налога на прибыль.  

Условный  расход по налогу на прибыль –

126 110 (руб.) x 24 / 100 = 30 266,4 (руб.) 

Постоянное  налоговое обязательство составляет –

3 000 (руб.) x 24 / 100 = 720 (руб.) 

Отложенный  налоговый актив составляет –

2 000 (руб.) x 24 / 100 = 480 (руб.) 

Отложенное  налоговое обязательство составляет –

2 500 (руб.) x 24 / 100 = 600 (руб.) 

Текущий налог  на прибыль = 30 266,4 (руб.) + 720 (руб.) + 480 (руб.) - 600 (руб.) = 30 866,4 (руб.) 

     Размер  текущего налога на прибыль, сформированного  в системе бухгалтерского учета  и подлежащего уплате в бюджет, отраженный в Отчете о прибылях и  убытках и в налоговой декларации по налогу на прибыль, составит 30 866,4 руб. В целях проверки механизма отражения расчетов по налогу на прибыль в системе бухгалтерского учета, на правильность исчисления налога на прибыль, предназначенного для уплаты в бюджет, произведем расчет текущего налога на прибыль, используя способ корректировки бухгалтерских данных в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Требуемые корректировки  указаны в таблице 2.  

Таблица 2

 

Текущий налог  на прибыль = 128 610 (руб.) x 24 / 100 =

30 866,4 (руб.)

3.4 Пояснительная записка  к отчетности

      В пояснениях к бухгалтерскому балансу  и отчету о прибылях и убытках  раскрываются (п.25 ПБУ 18/02):

      - условный расход (условный доход)  по налогу на прибыль;

      - постоянные и временные разницы,  возникшие в отчетном периоде  и повлекшие корректирование  условного расхода (условного  дохода) по налогу на прибыль  в целях определения текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка);

      - постоянные и временные разницы,  возникшие в прошлых отчетных  периодах, но повлекшие корректирование  условного расхода (условного  дохода) по налогу на прибыль  отчетного периода;

      - суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства;

      - причины изменений применяемых  налоговых ставок по сравнению  с предыдущим отчетным периодом;

      - суммы отложенного налогового  актива и отложенного налогового  обязательства, списанные на счет учета прибылей и убытков в связи с выбытием объекта актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства.

 

Заключение

     С 1 января 2002 г. вступила в силу гл. 25 НК РФ и налогоплательщики перешли к налогообложению прибыли по новым правилам.

     Введение  в действие гл. 25 НК РФ  окончательно разделяет бухгалтерский и налоговый  учет. По оценкам некоторых специалистов, налоговый учет станет самостоятельной  и сложной системой. Согласно статьи 313 НК РФ «налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного периода на основе данных налогового учета». Для этого организациям нужно самостоятельно разработать формы первичных учетных документов.  Пока непонятно каков будет уровень самостоятельности в разработке этих документов и как налоговый учет будет соотноситься с бухгалтерским. Ведение двух видов учета для большинства будет непосильным и, вероятно, они перейдут на ведение только налогового учета, поскольку санкции за нарушение налогового законодательства весьма серьезны.  В большинстве развитых стран не существует двух параллельных систем учета, а существуют методики перехода от бухгалтерского учета к налоговому.  Аналогичную функцию, в настоящее время, выполняет «Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли».