Элементы учетной политики и управленческий учет

     Различный подход указанных  нормативных документов к порядку учета и оценки нематериальных активов можно проиллюстрировать на примере начисления амортизации по нематериальным активам.

     В соответствии с ПБУ 14/2000 по нематериальным активам амортизационные отчисления исчисляются одним из следующих способов:

     • линейным — исходя из норм, установленных организацией на основе срока их полезного использования;

     • уменьшаемого остатка;

     • списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

     НК  РФ предусмотрена возможность использования линейного и нелинейного методов начисления амортизации по нематериальным активам.

     МСФО 38 (п. 89) рекомендует  использовать следующие  методы начисления амортизации:

     • равномерного начисления;

     • уменьшаемого остатка;

     • единиц продукции.

     Методы  начисления амортизации  по нематериальным активам в соответствии с МСФО 38 стремятся использовать организации, применяющие системы управленческого учета западных стран.

     Различные подходы в управленческом учете могут быть применены при  определении срока  службы нематериальных активов. (Согласно ПБУ 14/2000 срок полезного использования нематериального актива определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из ожидаемого срока его использования, срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объекта, количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет. Срок полезного использования нематериальных активов не может превышать срок деятельности организации.

     B соответствии с  МСФО 38 срок полезной службы нематериальных активов может составлять более 20 лет (п. 11); в п. 84 этого стандарта указывается, что «срок полезной службы нематериального актива может быть очень большим, но всегда имеющим предел». Выбранные варианты учета и оценки по внеоборотным активам должны быть отражены в учетной политике для целей управленческого учета.

     2.4. Элементы учетной политики по материально-производственным запасам.

     По  материально-производственным запасам основными элементами учетной политики являются:

     • способ (метод) оценки израсходованных материально-производственных запасов;

     • метод контроля использования сырья и материалов в производстве;

     • способ распределения по видам продукции (работ, услуг) сырья и основных материалов, отходов, вспомогательных материалов, топлива и энергии, используемых на технологические цели.

     2.4.1. Способы (методы) оценки израсходованных материально-производственных запасов.

     Выбор способа (метода) оценки израсходованных  материально-производственных запасов в значительной мере предопределен учетной политикой по бухгалтерскому финансовому учету.

     В соответствии с ПБУ 5/01 и НК РФ израсходованные материальные ресурсы (сырье, материалы, топливо и др.) можно отражать в учете, используя следующие методы оценки запасов:

     • по себестоимости каждой единицы;

     • по средней себестоимости, определяемой по окончании каждого месяца по однородным видам материальных ресурсов или по отдельным видам ресурсов;

     • по себестоимости первых по времени закупок партий материальных ресурсов (метод ФИФО);

     • по себестоимости последних по времени закупок партий материальных ресурсов (метод ЛИФО) (в финансовом учете этот метод с 01.01.2008 использовать не разрешается).

     Вместе  с тем необходимо иметь в виду, что  в международной  практике помимо вышеназванных  используются следующие способы (методы) оценки израсходованных МПЗ:

     • ХИФО;

     • ЛОФО;

     • перманентной переоценки;

     • по твердым ценам;

     • по ценам концерна;

     • по ценам приобретения;

     • по ценам дня;

     • по учетным ценам.

     При использовании метода ХИФО израсходованные материалы или товары оцениваются по самой высокой цене приобретения независимо от срока закупки.

     Метод ЛОФО предполагает, наоборот, использование самой низкой цены для оценки израсходованных товарно-материальных ценностей независимо от сроков их приобретения. Разница между фактической и учетной стоимостью МПЗ при использовании методов ХИФО и ЛОФО списывается на финансовые результаты организации.

     При использовании метода перманентной переоценки израсходованные материалы оцениваются по текущим рыночным ценам на дату их списания. Разница в оценке материалов рассматривается как результат деятельности службы снабжения.

     При применении оценки по твердым ценам материалы учитываются в течение года по заранее установленным ценам и тарифам независимо от текущих цен закупки. Отклонение фактической себестоимости материалов от их стоимости по твердым ценам списывается в конце учетного периода.

     Цена  концерна — это цена продажи товарно-материальных ценностей внутри корпорации, цена приобретения — фактическая цена в момент закупки, цена дня — цена, по которой товарно-материальные ценности закуплены в день приобретения.

     Учетная цена определяется как средневзвешенная цена закупки товарно-материальных ценностей.

     Выбор метода оценки израсходованных  материальных запасов  зависит от конкретных условий хозяйственной  деятельности. Обычно при невысокой  рентабельности для  оценки израсходованных материалов выбирают методы, обеспечивающие наименьшую стоимость израсходованных материалов (ЛОФО и др.). При высокой рентабельности используются методы высокой оценки израсходованных материалов (ХИФО и др.).

     2.4.2. Методы контроля  использования сырья  и материалов в производстве.

     Для контроля за использованием сырья и материалов в производстве используются следующие четыре основные метода: документирования, партионного раскроя, партионного учета и инвентарного контроля.

     Метод документирования основан на оформлении отдельными документами всех случаев отклонений расхода сырья и материалов от установленных норм, нормативов и условий (при отпуске сырья и материалов сверх лимита, при замене одних видов сырья и материалов другими и т.п.). Данный метод в той или иной мере используется во всех организациях.

     Сущность  метода партионного раскроя заключается в том, что на каждую партию материалов, отпускаемых на производство, выписывается раскройный лист (учетная карта). В нем указывается количество материала, поданного к рабочему месту, количество заготовок (деталей) и отходов, которое должно быть получено из материалов, и фактически полученные заготовки и отходы. Для выявления результатов раскроя фактически полученное количество заготовок сравнивается с нормативным. Экономия или перерасход материалов определяется сопоставлением фактического количества израсходованного материала с расходом по норме. Такие же расчеты осуществляются и по отходам. В раскройном листе указываются также причины выявленных отклонений и лица, ответственные за раскрой материалов.

     Метод партионного раскроя широко применяется в машиностроительной, швейной, обувной, мебельной отраслях промышленности.

     При использовании метода партионного учета и контроля формируются партии сырья и материалов, однородные по технологическим параметрам. Формирование указанных партий заключается в отборе соответствующих видов сырья и материалов и обособленном их хранении в специально отведенных местах. Каждой партии присваивается определенный учетный признак — номер партии, либо наименование материальных ресурсов, либо ряд различных наименований.

     Этот  учетный признак  партии в дальнейшем указывается во всех первичных документах по учету израсходованных в производстве сырья и материалов, что позволяет прямым путем относить сырье и материалы на конкретные виды продукции (работы, услуги). При компьютеризации производственного учета в первичных документах целесообразно указывать также код менеджеров, принимающих решение по отбору сырья и материалов для соответствующей партии.

     Отобранные  партии сырья и  материалов могут использоваться в течение смены, дня, нескольких дней и недель.

     По  мере использования  сырья и материалов соответствующих  партий обычно составляются оперативно-производственные или ежемесячные  производственные отчеты, а также сводные технические отчеты об использовании сырья и материалов в производстве.

     Метод партионного учета  и контроля использования сырья и материалов широко применяется в организациях химической, нефтехимической, химико-фармацевтической и пищевой промышленности, черной и цветной металлургии.

     При использовании инвентаризационного  метода по истечении  смены, суток, пятидневки или другого периода  проводится инвентаризация остатков неизрасходованного сырья и материалов. Фактический расход сырья и материалов на производство определяется прибавлением к остатку сырья и материалов на начало периода поступивших сырья и материалов и вычитанием из полученной суммы остатка сырья и материалов на конец периода.

     Нормативные расход сырья и  материалов определяется умножением выработанной продукции на норму расхода сырья и материалов. Фактический расход сырья и материалов по каждой калькуляционной группе сравнивается с нормативным и устанавливаются отклонения от норм, которые затем распределяются по соответствующим объектам учета затрат пропорционально нормативным затратам.

     По  выявленным отклонениям  определяют их причины  и виновников (инициаторов). Для систематизации и анализа отклонений от норм в организациях разрабатывается номенклатура причин и определяются возможные виновники.

     Инвентарный метод контроля за использованием сырья  и материалов особенно широко применяется  в мясной, молочной, пищевой промышленности, а также в металлургии, электроэнергетике, химической промышленности. 
 
 
 

     2.4.3. Способы распределения по видам продукции (работ, услуг) сырья и основных материалов, отходов, вспомогательных материалов, топлива и энергии, используемых на технологические цели.

     Во  многих отраслях и  производствах распределение  сырья и материалов по видам продукции  осуществляется прямым путем, так как в первичных документах по их расходованию указывается вид (код) изделия. Однако в ряде отраслей и производств сырье и материалы расходуются на группу изделий, поэтому по видам продукции они распределяются нормативным или коэффициентным способом. 

     При использовании нормативного способа фактически израсходованные  сырье и материалы  распределяются по видам  продукции пропорционально  их расходу по норме.

     При применении коэффициентного  способа основой  распределения является коэффициент содержания, показывающий соотношение потребления сырья и материалов на каждое изделие. Расход сырья и материалов на каждый вид продукции определяется по формуле: