Элементы учетной политики и управленческий учет

     Допущение временной определенности фактов хозяйственной  деятельности означает, что они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности того периода, в котором совершены, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Например, начисленная работникам организации заработная плата относится на издержки производства или обращения того периода, в котором она начислена, независимо от фактического времени выплаты начисленной суммы работникам. В международной бухгалтерской практике допущению временной определенности фактов хозяйственной деятельности соответствует основополагающий «принцип начисления».

     В международной учетной  практике наряду с основополагающими используются и другие бухгалтерские принципы (осторожности, существенности, стоимостной оценки объектов и др.).

     В отечественной практике в качестве указанных  понятий используется понятие «требования». Формируемая организациями  учетная политика должна соответствовать требованиям полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.

     Требование  полноты означает необходимость отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности.

     Выполнение  данного требования обеспечивается обязательным документированием всех хозяйственных операций в организации, своевременным проведением инвентаризации имущества и отражением ее результатов в учете.

     Требование  своевременности подразумевает необходимость своевременно отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности факты хозяйственной деятельности.

     Выполнение  данного требования обеспечивается, прежде всего, своевременным документальным оформлением фактов хозяйственной деятельности. Первичные бухгалтерские документы должны составляться в момент совершения хозяйственных операций или сразу по их окончании.

     Требование  осмотрительности (осторожности в западной практике — это еще и консерватизм) означает большую готовность к учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных доходов и активов (не допуская скрытых резервов).

     В западной практике одним  из конкретных проявлений данного требования является так называемый асимметричный учет прибылей и убытков, т.е. прибыль отражается в учете только после совершения хозяйственных операций, а убыток может отражаться с момента возникновения предположения о его возможности. Для покрытия таких убытков предусматривается создание специальных резервов, например резервов по сомнительным долгам.

     В отечественной практике тоже предусмотрено образование резервов по сомнительным долгам.

     С переходом к реальным рыночным отношениям, когда организации будут заинтересованы показывать в отчетности высокую рентабельность (обеспечивающую возможность получения кредитов, нормальные экономические отношения с другими организациями, выплату высоких дивидендов по акциям и продажу их по высоким ценам и т.п.), требование осторожности будет действовать в полной мере.

     Требование  приоритета содержания перед формой означает, что в бухгалтерском учете факты хозяйственной деятельности должны отражаться исходя не только из их правовой формы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования. Например, сам по себе факт выдачи руководителям организации крупных ссуд не является незаконным. Однако если выдача этих сумм осуществляется в период неустойчивого финансового состояния организации, особенно при задержке выплаты начисленной оплаты труда из-за отсутствия денежных средств, то данную хозяйственную операцию следует признать неправомерной.

     Следует отметить, что внедрение в отечественную учетную практику требования приоритета содержания перед формой должно привести к признанию права бухгалтера на решение проблем учета на основе его профессионального суждения, широко практикуемого в западных странах.

     Однако  на практике требование приоритета содержания перед формой в  отечественном учете  по существу не признается. Работники финансовых, налоговых, судебных органов при рассмотрении спорных вопросов по проблемам учета решают их, как правило, с формальных позиций, не признавая за бухгалтером право на профессиональное суждение.

     Требование  непротиворечивости обуславливает необходимость тождества данных аналитического учета с оборотами и остатками по синтетическим счетам на 1 -е число каждого месяца, показателей бухгалтерской отчетности данным синтетического и аналитического учета, а также показателей отчетности на начало и конец периода.

     Требование  рациональности означает необходимость рационального и экономного ведения бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

     Во  исполнение данного  требования необходимо изучить, прежде всего, возможности повышения уровня механизации и автоматизации учетных работ на всех этапах, начиная со сбора и регистрации информации (применение современных счетчиков, датчиков, измерительных устройств, мерной тары и т.п.). Следует также изучить рациональность структуры аппарата бухгалтерии, уровень квалификации каждого ее работника и т.д.

     На  выбор и обоснование  учетной политики влияют следующие факторы:

     • организационно-правовая форма организации (акционерное общество, государственное и муниципальное унитарное предприятие, общество с ограниченной ответственностью, производственный кооператив и т.д.);

     • отраслевая принадлежность и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство, торговля, строительство, посредническая деятельность и т.д.);

     • масштабы деятельности организации (объем производства и реализации продукции, численность работающих, стоимость имущества организации и т.д.);

     • управленческая структура организации и структура бухгалтерии;

     • финансовая стратегия  организации.

     • материальная база (наличие  технических средств регистрации информации, компьютерной техники и т.д.);

     • степень развития информационной системы  в организации, в  том числе управленческого учета;

     • уровень квалификации бухгалтерских кадров и др.

     Основы  формирования и раскрытия  учетной политики организации установлены ПБУ 1/2008.

     Принципиально новым в ПБУ 1/2008 является то, что теперь формированием учетной политики вправе заниматься не только главный бухгалтер. Эту обязанность можно возложить и на иное лицо, которое ведет бухучет в организации. Так как руководитель организации может:¹

• учредить бухгалтерскую службу, возглавляемую главным бухгалтером;
• ввести в штат должность бухгалтера;
• передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;
• вести бухгалтерский учет лично.

В свою очередь руководитель организации  своим  приказом должен утвердить  подготовленный документ и ввести его в действие.

     1.2. Содержание учетной политики.

В учетной политике необходимо утвердить:

     • рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

     • формы первичных учетных документов;

     • формы регистров бухгалтерского учета;

     • формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

     • порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

     • способы оценки активов и обязательств;

     • правила документооборота и технологию обработки учетной информации;

     • порядок контроля за хозяйственными операциями;

     • иные решения по организации бухгалтерского учета.

     Новшеством  ПБУ 1/2008 является требование утвердить в учетной политике все формы первичных документов, которые применяются организацией, а не только те, по которым нет унифицированных форм, как было предусмотрено ранее. Документы, форма которых не предусмотрена, должны содержать обязательные реквизиты, установленные Законом о бухучете (наименование документа, дата составления, содержание хозяйственной операции, личные подписи и т.д.).

     В дальнейшем планируется  предоставить компаниям право разрабатывать и утверждать все формы «первички» самостоятельно. Но пока действуют унифицированные формы, в учетной политике придется их перечислить.

     Другим  существенным новшеством ПБУ 1/2008 является требование раскрывать в учетной политике формы регистров бухгалтерского учета. К таковым можно отнести журнал регистрации хозяйственных операций, журналы-ордера, вспомогательные ведомости, мемориальные ордера, Главную книгу, оборотную ведомость и т. д.

     Если по конкретному вопросу в российском законодательстве не установлены способы ведения бухучета, при формировании учетной политики организация может исходить из принципов МСФО.² При этом если правила бухучета допускают несколько вариантов учета, организация должна выбрать один, наиболее оптимальный с ее точки зрения. Если же в учете тех или иных операций никакой вариантности нет, дублировать в учетной политике положения нормативных актов не следует.

     Принятую  организацией учетную  политику необходимо оформить соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

     Учетная политика действует  с 01 января года, следующего за годом ее утверждения.

     Способы ведения бухгалтерского учета, выбранные  организацией при  формировании учетной  политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от места их нахождения. Разработка для них отдельной учетной политики не допускается.

     Вновь созданная организация  оформляет выбранную  учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной  регистрации. Принятая такой организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).³

     Филиалы и представительства  иностранных организаций, находящиеся на территории РФ, могут формировать учетную политику исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, если последние не противоречат МСФО.

      1.3. Изменение учетной политики.

     Изменить  свою учетную политику, согласно пункту 10 ПБУ 1/2008, организация может:

     • если внесены поправки в законодательство России или нормативные акты по бухгалтерскому учету;

     • если организация разработала новые способы ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

     • в случае существенного изменения условий хозяйствования, к которым относятся реорганизация, переход к новым видам деятельности и т. п. Ранее в данный список входила также смена собственника организации, однако теперь это основание исключено.

     Не  считается изменением учетной политики - утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации.