Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками

16. Методика  аудиторской деятельности "Налоговый  аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами", одобрена Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 11.07.2000 г. протокол № 1.

1.2 Источники и методы получения аудиторских доказательств.

При проведении аудита организации учета расчетов с поставщиками и подрядчиками применяются нижеследующие методы сбора аудиторских доказательств. [11]

Проверка достоверности (полноты и точности) фактов оприходования товарно-материальных ценностей, принятых к учету работ, услуг. Основная цель – достижение уверенности в том, что на предприятии присутствует вся первичная документация по всем поступившим ценностям и всем оказанным услугам за отчетный период. Выборку на данном участке целесообразно осуществлять следующим образом: операции по поступлению ТМЦ – репрезентативная выборка (осуществлять с помощью случайного или систематического отбора); операции по приобретению работ, услуг – непредставительная выборка, в зависимости от предмета договоров, их стоимости и прочих факторов. Проводя эту процедуру, аудитору надлежит сверить данные первичных приходных документов с договорами на поставку с тем или иным поставщиком. Затем необходимо проверить наличие счетов-фактур от поставщиков по каждой конкретной сделке. После чего сверить данные вышеуказанных документов с данными складского учета или с информацией от бухгалтерии о принятых к учету работах, услугах.

Проверка оперативности регистрации фактов поступления сырья и материалов, оказания услуг. С помощью опроса главного бухгалтера (его заместителя или работника отдела по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками) аудитор должен выяснить, каким образом и в какие сроки обрабатываются поступившие на предприятие документы, каковы основные каналы поступления документов, ведется ли их централизованная регистрация. Осуществляются ли работы по истребованию документов в случае их отсутствия, некомплектности или некачественности, и как в таких ситуациях происходит принятие к учету ТМЦ, работ, услуг. Также, для целей настоящей процедуры, аудитору будет полезно ознакомиться с перечнем постоянных и разовых контрагентов предприятия, и документам последних уделить особое внимание.

Проверка законности первичной учетной документации (ПУД) по операциям расчетов с поставщиками и подрядчиками. Проведение этой процедуры обязательно. Ее цель – получение достаточного количества доказательств того, что весь массив ПУД имеет юридическую силу (т.е. соблюдены все требования к оформлению документации). Аудитор полистно просматривает те документы, которые были отобраны им для проверки ранее. К проверке документации, оформляющей операции, по которым были обнаружены расхождения, следует подойти с особой тщательностью.

Информация по тем операциям, где документов нет либо они оформлены неверно (отдельные реквизиты отсутствуют либо в документах есть исправления), обязательно должна быть учтена в дальнейшем, при проверке их отражения на счетах учета.

Проверка соблюдения графика документооборота. Проверка проводится с целью установить наличие или отсутствие графика документооборота по операциям с поставщиками и подрядчиками, и на все ли первичные документы он составлен.

При необходимости аудитор может также лично проследить за движением конкретного документа и исполнением сроков его создания и обработки. По операциям, оформляемым документами, графики оборота которых не прописаны или прописаны только формально, есть риск того, что:

• некоторые первичные документы могут отсутствовать;
• некоторые первичные документы могут быть утеряны;
• некоторые первичные документы могут быть приняты к учету несвоевременно;
• в некоторых документах будут содержаться приписки и прочие злоупотребления.

Исходя из этого, на документацию, на которую нет графиков документооборота или если эти графики реально не работают, при проведении следующей процедуры аудитор должен обратить особое внимание.

Проверка полноты и точности регистрации документа в учетных регистрах. Нацелена на получение достаточного количества доказательств того, что при принятии документа к учету были соблюдены следующие принципы:

1) было достаточно оснований  для регистрации документа в  системе учета;

2) все документы, оформляющие  проверяемые операции, зарегистрированы полностью;

3) все документы зарегистрированы  своевременно;

4) все документы зарегистрированы  в соответствующих данной хозяйственной  операции учетных регистрах;

5) все документы отражены  в соответствии с экономической  сущностью операции, и по всем  документам произведен точный количественный и качественный перенос данных в систему учета;

6) документ принят к  учету единожды.

Проверка организации хранения документов и организации доступа в ПУД. Цель проведения данной процедуры – установить соблюдены ли на предприятии правила хранения документации в процессе текущей деятельности и правила хранения документов в архиве предприятия. Если на предприятии нет четко установленного порядка хранения документации в период исполнения документов и в период хранения уже использованных документов в архиве – присутствует большой риск несанкционированного доступа к ПУД. Это в свою очередь может привести как к утере документов, так и к различного рода злоупотреблениям с первичной учетной документацией, как то: приписки, исправления в документах, уничтожение или подлог документов. [22]

Все организации обязаны хранить первичные учетные документы  в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет. Соблюдение этого срока также надлежит проверить в ходе проведения данной процедуры. [7]

Источниками информации аудитору могут служить: графики документооборота, оформленные к передачи в архив и уже хранящиеся в архиве дела, акты о выделении документов к уничтожению.

1.3 Подготовка программы и процедуры проверки операций, связанных с расчетами с поставщиками и подрядчиками.

На этапе планирования руководитель проверки получает информацию о деятельности аудируемого лица, которая необходима ему для разработки (составления) программы аудита.

Согласно ФПСАД № 3 «Планирование аудита» аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита.

Таким образом, содержание программы раскрывается через перечень процедур – действий аудитора, направленных на сбор информации, на которой основывается мнение аудитора. Содержание программы неразрывно связанно с ее структурой. ФПСАД № 3 «Планирование аудита» не устанавливает жестких требований  к структуре программы аудита, но исходя из содержания п. 9 и 11 данного нормативного документа, что программа аудита, в части перечня процедур, должна содержать как аудиторские процедуры по существу, так и тесты средств контроля.

Для проверки правильности и полноты отражения в учете и отчетности операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками применяются следующие аудиторские процедуры.

Проверка реальности дебиторской и кредиторской задолженности. Цель процедуры – достижение уверенности в том, что задолженность контрагентов и задолженность перед контрагентами числится на счетах учета в реальных значениях. Наиболее эффективным способом проведения данной процедуры является инвентаризация расчетов. Учитывая, что сами предприятия инвентаризацию расчетов, как правило, проводят некачественно или не проводят вовсе, эту работу должен организовать аудитор. В ходе инвентаризации устанавливаются сроки возникновения задолженности, реальность ее погашения, тождественность расчетов с различными организациями, правильность и обоснованность числящихся по балансу дебиторской и кредиторской задолженностей, а также предъявлены ли иски на взыскание просроченной дебиторской задолженности. Инвентаризацию целесообразно проводить посредством запроса к контрагенту аудируемого лица о состоянии расчетов на определенную дату с приложением к запросу расшифровки задолженности. Запросы-подтверждения или акты сверок могут быть оформлены на бланке предприятия. Такой запрос отправляется поставщику или подрядчику в двух экземплярах, один из которых с подтвержденной (или нет) суммой возвращается аудитору. [10]

Это одна из важнейших процедур аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками, так как операции с кредиторской задолженностью и погашением ее наличными денежными средствами представляют возможность для мошенничества, растрат и искажений данных финансовой отчетности.

Проверка правильности списания дебиторской задолженности, безнадежной ко взысканию. Процедура проводится, если в организации имели место случаи списание дебиторской задолженности со счета 60, субсчета «Авансы выданные». Проверке подлежат обороты по следующим счетам: по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» или по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Кроме того, надлежит проверить факт отражения списанных в качестве безнадежных ко взысканию сумм на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

Проверка расчетов по неотфактурованным поставкам. Цель процедуры – проверка отражения на счетах учета операций по получению ТМЦ (работ, услуг) от сторонних организаций, не подтвержденных в течение определенного срока первичными документами. Отсутствие подтверждающих документов выявляется в ходе проведения аудита системы первичного учета по данному разделу. При проверке необходимо учитывать следующее:

• аналитический учет по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» должен обеспечивать получение данных по неотфактурованным поставкам;
• материальные ценности (работы, услуги) по неотфактурованным поставкам должны быть учтены по ценам и на условиях, предусмотренных договором.

Аудитору надлежит убедиться в том, что истребование документов по неотфактурованным поставкам производится на предприятии в разумные сроки. По тем неотфактурованным поставкам, где подтверждающие документы отсутствую достаточно долгое время, аудитору надлежит убедиться в том, что входящий НДС по таким поставкам не был принят к возмещению. В случае, если подтверждающие документы поступили, и имеются какие-либо расхождения в ценах и номенклатуре, аудитору следует проверить правильность корректировки сумм по соответствующим позициям на счетах бухгалтерского учета, которые к моменту поступления документов уже были списаны на затраты проверяемого периода. При этом следует учесть, что в случае когда подтверждающие документы поступают в следующем отчетном периоде, суммы корректировки относятся на счета внереализационных доходов (расходов). [18, c 463]

Проверка расчетов по векселям выданным. Если в организации практикуется проведение расчетов за поставленные материальные ценности (выполненные работы, оказанные услуги) собственными векселями, то аудитору надлежит обратить внимание на следующие моменты:

• аналитический учет по счету 60 должен обеспечить возможность получения данных в разрезе поставщиков по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил, и по просроченным оплатой векселям;
• по векселям, просроченным оплатой, с истекшим сроком исковой давности необходимо проверить своевременность списания кредиторской задолженности на внереализационные доходы организации;
• если по выданному векселю предусмотрено начисление процентов (или дисконт), то эти проценты (или дисконт) должны своевременно увеличивать кредиторскую задолженность организации и отражаться на счетах учета прочих доходов и расходов (по дебету счета 91).

Проверка расчетов по коммерческим кредитам. Если с передачей в собственность другой стороне товаров (работ, услуг) предусматривается предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров (работ, услуг), то эти операции должны быть оформлены договорами коммерческого кредита.

В случае, когда материальные ценности поступили на условиях коммерческого кредита, аудитору следует иметь в виду, что:

• аналитический учет по счету 60 должен обеспечить возможность получения данных в разрезе поставщиков по полученным коммерческим кредитам;
• проценты, причитающиеся к уплате по договору коммерческого кредита, включаются в стоимость ТМЦ  (работ, услуг), приобретенных на условиях коммерческого кредита (отражаются по дебету счетов 10, 15, 20, 25, 26 и проч.), если эти проценты начислены до принятия ценностей к учету. После этой даты проценты учитываются в составе операционных доходов (расходов).

Проверка расчетов по претензиям. В случаях если счет поставщика оплачен и акцептован до поступления ТМЦ (оказания услуг, выполнения работ), а при приемке на склад обнаружилась недостача ТМЦ против отфактурованного количества либо несоответствия принятых ТМЦ (работ, услуг) по ценам, качеству, номенклатуре против оговоренных в договоре величин – поставщикам предъявляется претензия. На неудовлетворенные претензии поставщику должен быть предъявлен иск. При проверке таких операций аудитор должен обратить внимание на следующие моменты:

• все претензии в соответствии с Планом счетов учитываются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по претензиям»;
• необходимо убедиться (путем отправления запроса поставщику) в том, что претензия действительно была предъявлена и что отраженные на счете 76 суммы соответствуют значениям, указанным в коммерческом акте;
• претензия должна быть предъявлена своевременно (в противном случае суд может отказать в удовлетворении иска);
• пакет документов, приложенных к претензии и исковым заявлениям, должен быть доказательным. В частности, здесь должны присутствовать, как минимум: претензионный расчет, коммерческий акт об установленном расхождении в количестве и качестве при приемке ТМЦ (работ, услуг), претензионное удостоверение о полномочии участников количественной и качественной выбраковки, документы, подтверждающие произведенные расходы, стоимость которых возмещается за счет поставщика.