Основные направления совершенствования налогообложения сельскохо- зяйственных товаропроизводителей

       Статьей  346.1  НК  РФ предусмотрено, что система налогообложения для  сельскохозяйственных  товаропроизводителей (ЕСХН) устанавливается НК РФ и применяется наряду с общим режимом налогообложения. Переход на уплату ЕСХН или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями   и   индивидуальными   предпринимателями  добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.1 НК РФ.

     Плательщиками   ЕСХН   признаются   организации  и индивидуальные предприниматели,  перешедшие на уплату налога в порядке, установленном главой 26.1 НК РФ (ст. 346.2 НК РФ).

     Исходя  из положений ст. 346.2 и 346.3 НК РФ на уплату ЕСХН могут перейти  сельскохозяйственные товаропроизводители. Пунктом 3 ст. 346.2 НК  РФ  предусмотрено,  что  не  вправе  перейти  на  уплату  ЕСХН:

     1) организации    и    индивидуальные    предприниматели,    занимающиеся

     производством  подакцизных  товаров; 

     2)  организации и индивидуальные предприниматели,  переведенные  на  систему  обложения в виде ЕСХН для отдельных  видов  деятельности  в соответствии с главой 26.3 НК РФ;

     3) организации, имеющие филиалы и (или) представительства.

          В  ст.  166  НК  РФ  установлено,  что общая сумма НДС исчисляется только его плательщиком.

     Согласно  пп.  1  и  2  ст.  171  НК РФ при исчислении суммы НДС, подлежащей  уплате  в  бюджет,  налогоплательщик имеет право уменьшить общую  сумму  налога,  исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные  настоящей  статьей  налоговые  вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ,  услуг),  а также имущественных прав на территории Российской  Федерации.

     Таким образом, правом на налоговые вычеты и возмещение из бюджета НДС могут пользоваться только плательщики этого налога.

     В  силу  п.п.  3  п.  2  ст.  170  НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю  при  приобретении  товаров  (работ,  услуг),  в  том числе основных  средств  и  нематериальных  активов,  лицами, не являющимися плательщиками НДС в соответствии с главой 21 НК РФ либо освобожденными от  исполнения  обязанности  по  его исчислению и уплате, относятся на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг).

     Согласно  письму  Минфина  России  от  19.12.05 г. N 03-04-15/116 в  случае, когда лица, перешедшие на УСН либо систему обложения в виде ЕНВД,  исчисляют  суммы НДС по товарам (работам, услугам), отгруженным (выполненным,  оказанным) до перехода на специальные налоговые режимы, данные  лица  вправе  принимать  к  вычету  суммы  налога  по  товарам (работам,  услугам),  использованным  при  осуществлении  операций  по реализации  товаров  (работ,  услуг),  подлежащих  обложению  НДС,  но оплаченным после перехода на специальные налоговые режимы.

     Несмотря  на  то что в данном письме говорится  лишь о ЕНВД и УСН, представляется возможным распространить данную точку зрения и на ЕСХН, являющийся специальным налоговым режимом.

     Если  плательщик ЕСХН выставил счет-фактуру.

     На практике возникают спорные ситуации, когда плательщики ЕСХН  указывают  в  счетах-фактурах  суммы  НДС.  По  мнению налоговых органов,  обязанность  по  уплате НДС в таком случае возникает, однако налогоплательщики  утверждают,  что  подобные ошибки не могут являться основанием для уплаты НДС.

     Согласно   п.   3   ст.   346.1   НК   РФ организации, являющиеся плательщиками  ЕСХН,  не  признаются плательщиками НДС (за исключением НДС,  подлежащего  уплате  в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ).

     На  основании п. 3 ст. 169 НК РФ составлять счета-фактуры обязаны только  плательщики  НДС.  Поэтому  организация,  перешедшая на уплату ЕСХН,  при  осуществлении  операций,  облагаемых  этим единым налогом, счета-фактуры оформлять не должна.

     В  случае  выставления  организацией,  перешедшей на уплату ЕСХН, покупателю товара (работ, услуг) счета-фактуры с выделением суммы НДС, вся  сумма  налога,  указанная в этом счете-фактуре, подлежит уплате в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ).

          В  соответствии  с  письмами  Минфина  России  от  12.07.05  г. N 03-04-11/152 и от 31.03.04 г. N 04-03-11/51 организация, перешедшая на уплату ЕСХН и выставившая своим покупателям счета-фактуры с выделенной суммой  НДС при осуществлении операций, облагаемых единым налогом, всю сумму  налога,  указанную  в  этих счетах-фактурах, обязана уплатить в бюджет.  При этом отмечается, что согласно п.п. 8 п. 2 ст. 346.5 НК РФ суммы   НДС,   уплаченные   при   приобретении товаров (работ, услуг), использованных    при    осуществлении    операций,   облагаемых ЕСХН, учитываются  в  составе  расходов  при  определении  объекта обложения единым налогом.

     Применение  ЕСХН при отсутствии доходов.

     На  правоприменительном  уровне  встречаются  споры  по вопросу о возможности  применения  ЕСХН  плательщиком,  у  которого  в налоговом периоде   отсутствовал   доход   от   реализации  сельскохозяйственной продукции.

     Согласно  п.  5  ст.  346.2  НК  РФ на уплату ЕСХН вправе перейти следующие  сельскохозяйственные  товаропроизводители  (за  исключением сельскохозяйственных   товаропроизводителей,   указанных   в п.п. 2-4 настоящего   пункта),   если   по   итогам  работы за календарный год, предшествующий   календарному   году,   в   котором   организация  или индивидуальный  предприниматель  подает заявление о переходе на уплату ЕСХН,  в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от   реализации   произведенной   ими  сельскохозяйственной продукции, включая   продукцию   первичной   переработки,   произведенную  ими из сельскохозяйственного  сырья  собственного производства, составляет не менее 70%.

     В  письме  Минфина России от 15.12.08 г. N 03-11-04/1/28 указано, что налогоплательщик может быть признан утратившим право на применение ЕСХН    при    отсутствии    доходов    от    реализации произведенной сельскохозяйственной  продукции  за налоговый период, а не за отчетный период.

     Вычеты  по НДС при переходе с ЕСХН на общую  систему налогообложения.

       Спорным   является   также   вопрос   о  правомерности  применения налоговых   вычетов   по   НДС   при   переходе  с ЕСХН на общий режим налогообложения при пересчете налоговых обязательств.

     Если   по   итогам   налогового   периода   налогоплательщик   не соответствует  условиям,  установленным пп. 2, 2.1, 5 и 6 ст. 346.2 НК РФ,  он  считается  утратившим  право  на  применение  ЕСХН  с  начала налогового   периода,   в   котором   допущено   нарушение  указанного ограничения и (или) выявлено несоответствие установленным условиям (п. 4 ст. 346.3 НК РФ).

     Налогоплательщик,  утративший право на применение ЕСХН, в течение одного  месяца  после истечения налогового периода, в котором допущено нарушение  указанного в абзаце 1 настоящего пункта ограничения и (или) несоответствие  требованиям, установленным пп. 2, 2.1, 5 и 6 ст. 346.2

     НК  РФ, должен за весь налоговый период произвести перерасчет налоговых обязательств  по НДС, налогу на прибыль организаций, НДФЛ, ЕСН, налогу на  имущество  организаций,  налогу  на  имущество  физических  лиц  в порядке,  предусмотренном  законодательством  Российской  Федерации  о налогах   и   сборах   для   вновь   созданных   организаций или вновь зарегистрированных    индивидуальных    предпринимателей.    При  этом налогоплательщик  уплачивает  пени за несвоевременную уплату указанных налогов и авансовых платежей по ним (п. 4 ст. 346.3 НК РФ).

     Согласно  пп.  1  и  2  ст.  171  НК РФ при исчислении суммы НДС, подлежащей  уплате  в  бюджет,  налогоплательщик имеет право уменьшить общую  сумму  налога,  исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные  настоящей  статьей  налоговые  вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ,  услуг),  а также имущественных прав на территории Российской Федерации.

     Применение  ЕСХН в порядке  правопреемства.

     На  практике  встречаются споры по вопросу о возможности применения   ЕСХН   налогоплательщиками,  являющимися правопреемниками реорганизованных юридических лиц без подачи соответствующего заявления в   налоговый   орган,   если   до  реорганизации юридическое лицо уже применяло данный специальный режим.

     Пунктом  1  ст.  16 Федерального закона от 8.08.01 г. N 129-ФЗ "О государственной   регистрации   юридических   лиц   и   индивидуальных предпринимателей"  установлено,  что реорганизация юридического лица в форме  преобразования  считается завершенной с момента государственной регистрации  вновь  возникшего  юридического  лица.  В свою очередь, с этого   момента   преобразованное   юридическое   лицо прекращает свою деятельность.

     Согласно  письму  Минфина  России  от 4.07.08 г. N 03-11-04/1/11, поскольку   при   преобразовании   юридического   лица   одного вида в юридическое   лицо   другого   вида (изменении организационно-правовой формы)  возникает  новое  юридическое  лицо,  на него распространяется порядок  перехода  на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, предусмотренный ст. 346.3 НК РФ. Вновь созданная организация  вправе  подать  заявление  о  переходе  на  уплату ЕСХН в 5-дневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе. В этом случае организация  считается  перешедшей  на уплату ЕСХН в текущем налоговом периоде  с  даты  постановки  на  учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.

     Таким  образом,  налогоплательщики,  являющиеся  правопреемниками реорганизованных  юридических лиц, не вправе применять ЕСХН без подачи соответствующего   заявления   в   налоговый   орган,   даже   если до реорганизации юридическое лицо уже применяло данный специальный режим.

 

      2. Анализ налогообложения  сельскохозяйственного  товаропроизводителя (на примере СПК «Восход») 

     2.1 Анализ уплаты сельскохозяйственного налога предприятием (на примере СПК «Восход») 

     В качестве объекта изучения выбран сельскохозяйственный производственный кооператив (колхоз) «Восход» Старошайговского района Республики Мордовия. Он является старейшим коллективным хозяйством района.

     Устав СПК и другие учредительные документы, утвержденным общим собранием бывших колхозников, отвечали всем основным требованиям нового гражданского законодательства России.

     Органами  управления СПК «Восход» являются общее  собрание членов кооператива, правление  из девяти человек и председатель, избираемый собранием членов кооператива сроком на 5 лет. Председателем СПК «Восход» является Плигузов Александр Федорович.

     Общая земельная площадь, переданная ее собственниками (собственниками земельных долей) в длительную (на 10 лет) аренду колхозу, составляет 242 га, из них сельхозугодий - 211 га. На долю пашни приходится, согласно данным бухгалтерского баланса, 194 га, но использовалось пока 188 га. В число работников СПК входит 67 человек. Подавляющее их большинство являются членами СПК.

     В соответствии с уставом в СПК «Восход» осуществляются следующие виды деятельности:

     - производство, переработка, хранение  и реализация сельскохозяйственной продукции в соответствии с местными природными и экономическими условиями и конъюнктурой рынка на основе эффективного использования земли и других ресурсов;

     - производство и сбыт товаров народного потребления и производственно-технического назначения;

     - закупка у населения, фермеров  и других хозяйств сельскохозяйственной  продукции, сырья и материалов;

     - торговая, закупочная и сбытовая  деятельность;

     - выполнение строительно-монтажных, наладочных, отделочных и других видов строительных работ, развитие стройиндустрии и добыча, и заготовка местного сырья для производства строительных материалов;

     - транспортировка грузов, оказание  услуг складского хозяйства;

     - проведение работ и оказание услуг в области бытового обслуживания населения;

     - организация общественного питания,  создание с этой целью столовых, кафе и других предприятий;

     - внешнеэкономическая; деятельность  в соответствии с действующим   законодательством.

      Кооператив  самостоятельно планирует и осуществляет свою производственно-хозяйственную и иную деятельность, а также социальное развитие.

     В хозяйстве, как и в других агропредприятиях Республики Мордовия, главная роль принадлежит растениеводству. В  его составе развиваются основных более узких отрасли: производство зерна; производство семян подсолнечника; производство сахарной свеклы. Их масштабы имеют товарное значение.

     Так же место в экономике предприятия  занимает животноводство. При этом оно не только не сокращается, а наоборот, проявляет заметные тенденции к расширению. В хозяйстве разводят крупный рогатый скот, как для получения молока, так и для производства говядины. Успешно развивается свиноводство.