Сравнительный анализ ПБУ 11/2008 и МСФО 24

     - представительство в Совете директоров или равнозначном органе управления объекта инвестиции;

     - участие в процессе выработки политики, включая участие в принятии решений, касающихся дивидендов или других распределений;

     - предоставление важной технической информации;

     - крупные операции между инвестором и объектом инвестиций;

     - обмен управленческим персоналом.

     Пример 

     Компания В владеет 15% акций компании А. Компания А является транспортной компанией и осуществляет практически все грузоперевозки компании В. Кроме того, компания В является главным клиентом  компании  А.

     Вопрос: является ли компания В связанной стороной для компании А?

     В данном примере следует проанализировать, насколько реально компании зависимы друг от друга, кто главным образом  устанавливает ценовую политику. Какие были цели компании В, когда она осуществляла инвестиции? Есть ли у компаний альтернативы в отношении поставщика/потребителя транспортных услуг?  

     МСФО 24 определяет, что деловой партнер (поставщик, покупатель и т.п.) не является связанной стороной только в силу возникающей зависимости по сделке. Например, ситуация на рынке такова, что компания имеет только одну фирму  – поставщика определенного вида сырья. Такое бывает, например, когда  компания работает на импортном сырье  и поставщик этого сырья в  нашу страну только один. То есть фактически получается, что успешная деятельности компании во многом определяется деятельностью  поставщика. Но здесь речь идет о  зависимости в силу наличия договорных обязательств и их своевременного и  полного исполнения контрагентами. Отношений контроля или значительного  влияния, в контексте МСФО, здесь, как правило, нет.

     Стандарт  отдельно отмечает, что компании, поставляющие ресурсы, коммунальные службы, государственные  учреждения не являются связанными сторонами  просто в силу их ОБЫЧНОГО взаимодействия с организацией (хотя они при этом могут влиять на действия организации  и принимать участие в процессе принятия решений).

     Организации являются связанными по отношению к  компании «А», если они совместно  контролируют компанию «А», либо если компания «А» вместе с другими  фирмами осуществляет совместный контроль над этими организациями.

     Совместный  контроль – это согласованное  по договору распределение контроля над экономической деятельностью. Согласно МСФО 31 «Участие в совместной деятельности» совместная деятельность может осуществляться в следующих  формах:

     - совместно контролируемые активы;

     - совместно контролируемые операции;

     - совместно контролируемые организации.

     Первые  две формы не предполагают создания отдельного юридического лица для осуществления  совместной деятельности. Поэтому связанных сторон здесь не возникает. При последней же форме для совместной деятельности создается отдельная компания, которая контролируется несколькими сторонами; ни одна из этих сторон не имеет права единоличного контроля.

     Здесь следует отметить, что компании не являются связанными между собой  просто потому, что они осуществляют совместный контроль над совместной деятельностью.

     Пример 

     Компания  «Омега» владеет 100% акций компании А; директор компании А владеет 55% акций компании В, что дает ему право контроля над ней. Также директор компании А является директором компании С, в которой он не имеет никаких владений и не контролирует ее. Деятельность компаний А и С осуществляется в различных отраслях и никак не связана между собой, операций между компаниями произведено не было. Жена директора компании А владеет 25% акций компании D, что дает ей право значительного влияния.

     Вопрос: какие стороны являются связанными по отношению к компании А? 

 

     Согласно  МСФО 24 две организации не являются связанными только потому, что у  них общий директор или другой ключевой управляющий персонал. Необходимо смотреть, находятся ли они под  совместным контролем. В данном случае компании А и С не являются связанными, так как директор не контролирует компанию С.

     Если  дополнить условие предыдущего  примера следующей фразой: «Сын директора  компании А владеет 25% акций компании С и вследствие чего оказывает на нее значительное влияние», то в этом случае компании А и С будут связанными.

     Сложность выявления связанных сторон зависит  от объема и характера взаимоотношений  компании с третьими сторонами, а  также с группой лиц внутри компании, которые могут быть отнесены к категории связанных сторон. Для небольшой компании, имеющей  малое число контрагентов и схожие по своему характеру отношения с  ними, определение связанных сторон может и не потребовать значительных усилий. В то же время для крупных  компаний соответствие требованиям  МСФО (IAS) 24 может оказаться достаточно трудоемким. При составлении финансовой отчетности по МСФО специалисту, ответственному за ее подготовку, придется выработать методику для правильного применения МСФО (IAS) 24. На практике это означает, что необходимо обеспечить решение  нескольких задач, связанных с представлением и раскрытием информации о связанных  сторонах. Во-первых, нужно выявить  потенциальные и конкретные связанные  стороны организации. Во-вторых, необходимо выработать подходы к накоплению и обработке информации об операциях  со связанными сторонами. В-третьих, придется проанализировать накопленную информацию и обеспечить ее должное представление  и раскрытие в финансовой отчетности.

     После составления контрольного списка необходимо определить, какие из присутствующих в нем контрагентов в действительности являются связанными сторонами. Первичная  информация для этого может быть получена непосредственно из учетных  записей самой отчитывающейся организации. Если же имеющихся данных недостаточно, то используется любая иная доступная  информация.

     Требования  к составу раскрываемой информации о связанных сторонах.

     В зависимости от характера отношений  между связанными сторонами стандарт определяет состав информации, подлежащей раскрытию в отчетности. Если между  связанными сторонами имеются отношения  контроля, то информация о наличии  такой связанной стороны должна раскрываться даже при отсутствии операций с ней за отчетный период и сальдо расчетов.

     Если  же отношения между сторонами  носят характер значительного влияния, то информация о наличии этой связанной  стороны и операциях раскрывается в отчетности, только если за отчетный период были операции между сторонами.  

 

     В соответствии с требованиями МСФО (IAS) 24 операции со связанными сторонами  должны обособленно раскрываться в  финансовой отчетности. Это означает, что данная информация должна либо изначально регистрироваться обособленно, либо обособляться на основе анализа  операций в конце отчетного периода. В системах автоматизированного  бухгалтерского учета, допускающих  многомерные классификации и  группировки учетных данных, реализация как первого, так и второго  подходов обычно не вызывает проблем.

2.3. Изменения в МСФО 24 в связи с вступлением с 1 января 2011 в силу новой редакции.

     Совет по международным стандартам финансовой отчетности пересмотрел МСФО 24 в  связи мнением о том, что требования и определения в редакции 2005 года были слишком сложны и трудно применимы  на практике, особенно в условиях, когда  государственный контроль является широко распространенным. Пересмотренный стандарт решает данный  вопрос:

      -Предусматривается частичное послабление в части исполнения требований по раскрытию информации об операциях со связанными сторонами для организаций, контролируемых или находящихся под значительным влиянием государства, если связанной стороной также является организация, контролируемая или находящаяся под значительным влиянием государства, и ни одна из них не влияет на другую. Пересмотренный стандарт по-прежнему требует раскрытия информации, которые важны для пользователей финансовой отчетности, но устраняет требования к раскрытию информации, которая является дорогостоящей для сбора и менее ценной для пользователей. Таким образом достигается баланс, требующие раскрытия информации о данных операциях, только если они индивидуально или коллективно значительны.

     -Пересмотрено определение «связанных сторон» и исправлены несоответствия. 
 
 
 
 
 
 

Глава 3.  Сравнительный анализ ПБУ 11/2008 и МСФО 24

3.1. Отличия ПБУ 11/2008 от МСФО 24

     Несмотря  на то что ПБУ 11/2008 было разработано в соответствии с МСФО 24, российский стандарт заметно отличается от своего прототипа.

     В частности, согласно МСФО 24 к связанным  сторонам относятся отчитывающаяся организация и близкие родственники аффилированных лиц (владельцев компании и основного управленческого  персонала), юридические лица, которые  находятся под контролем или  влиянием близких родственников  владельцев компании и основного  управленческого персонала.

     Близкие родственники — это те, кто потенциально может влиять на указанных физических лиц или оказываться под их влиянием в процессе деловых отношений  с отчитывающейся компанией.

     В перечень связанных сторон, приведенный  в ПБУ 11/2008, близкие родственники владельцев и руководителей компании не включены.

     На  основании МСФО 24 связанными являются стороны, которые осуществляют совместный контроль над третьим юридическим  лицом. В этом случае организации  заключают соглашение о проведении совместного контроля за экономической деятельностью компании и распределяют между собой права контроля. Российский стандарт не признает связанными сторонами организации, которые осуществляют совместный контроль.

     Кроме того, трактовка понятий «контроль» и «значительное влияние» в ПБУ 11/2008 отличается от аналогичных определений  МСФО 24. В ПБУ  11/2008 понятие контроля неразрывно связано с понятием владения. В МСФО (IAS) 24 понятие контроля сформулировано более широко.

     Что касается сферы применения то     МСФО (IAS) 24 применяется для любых организаций независимо от формы собственности, ПБУ 11/2008 применяется для акционерных обществ и всех коммерческих организаций, включая общества с ограниченной ответственностью.

     Понятие «ключевой управленческий персонал»  в МСФО (IAS) 24 не ограничивается членами  Совета директоров или иного коллегиального органа управления, а исходит из управленческих компетенций лица. ПБУ 11/2008 не дает определения ключевого  управленческого персонала.

     ПБУ 11/2008 не предполагает раскрытия информации о резервах по сомнительным долгам, связанным с суммой непогашенных сальдо, а также о расходе, признанном в течение периода в отношении  безнадежных и сомнительных долгов.

     ПБУ 11/2008 предполагает, что информация должна быть раскрыта по каждому связанному лицу, в то время как МСФО (IAS) 24 исходит из возможности группировки  информации по категориям связанных  сторон.

     В соответствии с международными стандартами  контроль за деятельностью компании может быть обеспечен только в случае владения контрольным пакетом акций, то есть участие в уставном капитале должно быть свыше 50%. Владение же существенной частью акций компании (от 20 до 50%) может обеспечить лишь значительное влияние, но не контроль над деятельностью компании. В ПБУ 11/2008 владение долей в уставном капитале свыше 20% расценивается как контроль, а менее 20% — как наличие значительного влияния.         

     Что касается сферы применения то     МСФО (IAS) 24 применяется для любых организаций независимо от формы собственности, ПБУ 11/2008 применяется для акционерных обществ и всех коммерческих организаций, включая общества с ограниченной ответственностью.

     Понятие «ключевой управленческий персонал»  в МСФО (IAS) 24 не ограничивается членами  Совета директоров или иного коллегиального органа управления, а исходит из управленческих компетенций лица. ПБУ 11/2008 не дает определения ключевого  управленческого персонала.

     ПБУ 11/2008 не предполагает раскрытия информации о резервах по сомнительным долгам, связанным с суммой непогашенных сальдо, а также о расходе, признанном в течение периода в отношении безнадежных и сомнительных долгов.

     ПБУ 11/2008 предполагает, что информация должна быть раскрыта по каждому связанному лицу, в то время как МСФО (IAS) 24 исходит из возможности группировки  информации по категориям связанных  сторон.

                                                               
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Заключение.

     В заключение необходимо подчеркнуть, что  при отсутствии раскрытия информации о связанных сторонах пользователи финансовой отчетности могут подумать, что компания действует независимо и только в своих собственных  интересах. Принципиальным в этой оценке является то, что операции были совершены  по свободному волеизъявлению на конкурентной основе (а значит, и по справедливой стоимости). Если имеются связанные  стороны и сделки со связанными сторонами, такая оценка не всегда является корректной. Такие отношения и сделки ведут  к опасности того, что финансовая отчетность содержит искаженные данные и манипуляции как благоприятные, так и неблагоприятные с точки  зрения пользователя финансовой отчетности. Когда решается вопрос, является ли та или иная сторона связанной  по отношению к рассматриваемой  компании, необходимо обращать внимание на сущность отношений между сторонами, а не на их юридическую форму.