Сравнительный анализ ПБУ 11/2008 и МСФО 24

     Вместе  с тем, ряд моментов IAS 24 так и  остался за рамками нового ПБУ. Прежде всего, как отмечалось выше, это относится  к повышенному вниманию, уделяемому МСФО раскрытию отношений компании с частными лицами, способными оказывать  влияние на ее деятельность. Также  не получил специального раскрытия  в тексте ПБУ рассматриваемый  МСФО как весьма важный аспект идентификации  непогашенных сальдо взаиморасчетов между  организацией и связанными сторонами.

     Говоря  же о раскрытии информации о связанных  сторонах в бухгалтерской отчетности организаций в целом, необходимо сказать, что общий характер посвященных  этому вопросу предписаний как  МСФО (IAS) 24, так и ПБУ 11/2008, создавая большие возможности для реализации профессионального суждения бухгалтера, делает эти данные весьма субъективными  и требует от пользователя значительных усилий для их прочтения. Это обстоятельство указывает на важную роль аудиторов, подтверждение отчетности которыми позволяет судить о том, что информация о связанных сторонах, представленная в отчетности организации, лишена, во всяком случае, намеренных искажений. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Глава 2.  Представления информации о связанных сторонах в Международной практике

2.1. Основная цель понятие и виды МСФО 24 «Раскрытия информации о связанных сторонах»

     Основная  цель МСФО 24 состоит в том, чтобы обеспечить раскрытие в финансовой отчетности информации, необходимой для привлечения внимания пользователя к возможному влиянию связанных с компанией сторон (related parties), а также операций и непогашенных остатков взаиморасчетов с такими сторонами на финансовое положение, и финансовые результаты компании.

     Для формирования правдивой и объективной  картины о деятельности компании ее финансовая отчетность должна содержать  информацию о связанных сторонах, т.к. операции, осуществляемые между  связанными сторонами, и используемые ими подходы к ценообразованию  могут существенно отличаться от операций и сущности взаимоотношений  с прочими экономическими субъектами.

     В МСФО широко распространено понятие  справедливой стоимости. По справедливой стоимости могут, а в некоторых  случаях – должны, оцениваться  различные активы и обязательства. Согласно МСФО справедливая стоимость  – это сумма, на которую можно  обменять актив или с помощью  которой урегулировать обязательство  при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить  такую сделку и независимыми друг от друга сторонами. Иными словами:

     - стороны хотят совершить эту сделку, а вовсе не обязаны ее совершать;

     - они действуют, исходя из сложившейся на рынке ситуации (конкурентные преимущества, уровень цен, качество и т.д.);

     - стороны независимы друг от друга в процессе принятия решений о совершении операций.

     Когда пользователь берет в руки финансовую отчетность компании, он предполагает, что компания совершает сделки, исходя из трех вышеуказанных положений. Если же на самом деле это не так, а  в отчетности об этом не сказано, то пользователь финансовой отчетности не сможет составить правильное представление  о финансовом состоянии компании, финансовых результатах деятельности и перспективах компании на будущее. В результате велика вероятность  того, что пользователь такой отчетности примет неверные экономические решения.

     Очевидно, что совершать операции, не отвечающие трем приведенным выше определениям, компания может, если ее действиями руководит  другая организация либо это организация  оказывает на нее значительное влияние.

     Раскрытие информации о связанных сторонах является одним из важнейших требований МСФО, поскольку только при наличии  такой информации инвестор, кредитор или другие заинтересованные пользователи могут принять обоснованное экономическое  решение. Наряду с этим отражение  подобных сведений в отчетности является для бухгалтеров довольно трудоемким в силу большого количества информации, требуемой к раскрытию, и ее «закрытостью».

     Понятие «связанная сторона» и иные термины  в рамках МСФО.

     Связанная сторона - стороны считаются связанными, если одна сторона может контролировать другую или оказывать значительное влияние на нее в процессе принятия финансовых и оперативных решений.

     Контроль - прямое или косвенное, через дочерние компании, владение более чем половиной  акций, имеющих право голоса, или  существенной частью таких акций  и полномочиями, по уставу или соглашению, позволяющими направлять финансовую и  оперативную политику руководства  компании.

     Значительное  влияние - участие в принятии решений  в сфере финансовой и оперативной  политики компании, без права контроля за этой политикой. Значительное влияние может осуществляться несколькими способами, обычно оно принимает форму представительства в совете директоров, но также может реализовываться в процессе выработки политики компании, существенных операциях между компаниями, взаимного обмена управленческими кадрами или зависимости от технической информации. Значительное влияние может достигаться с помощью долевого владения, по уставу или по соглашению. При долевом владении значительное влияние предполагается в соответствии с определением, содержащимся в Международном стандарте финансовой отчетности МСФО 28 "Учет инвестиций в ассоциированные компании".

     Виды  связанных сторон.

     Сторона считается связанной, если:

     - прямо или косвенно, через одного или нескольких посредников:

     - контролирует компанию или контролируется ею, либо вместе с компанией является объектом совместного контроля (это включает материнские компании, дочерние организации и родственные дочерние компании);

     - имеет долю, обеспечивающую ей значительное влияние на компанию;

     - осуществляет совместный контроль над компанией.

     - является ассоциированной компанией (в соответствии с МСФО (IAS) 28);

     - представляет собой совместную деятельность, в которой организация является участником (в соответствии с МСФО (IAS) 31);

     - входит в состав ключевого управленческого персонала организации или её материнской компании;

     - является близким родственником любого лица, упоминаемого в пунктах 1 и 4;

     - является организацией, которая контролируется или испытывает значительное влияние со стороны любого лица, упоминаемого в пунктах 4 и 5, или значительное право голоса принадлежит, прямо или косвенно, любому такому лицу;

     - представляет собой план вознаграждений по окончании трудовой деятельности в интересах наемных работников компании или любой организации, являющейся связанной стороной компании.

     Исходя  из перечня связанных сторон, кратко можно сказать, что в основе отношений  со стороной, называемой связанной, лежат  отношения контроля либо значительного  влияния.

     Компании, контролируемые государством, должны раскрывать информацию по сделкам с  другими управляемыми государством компаниями.

     Стороны считаются не обязательно связанными, если:

     - две организации, просто потому, что у них общий директор или другой ключевой менеджер;

     - два участника, просто потому, что они осуществляет совместный контроль над совместной деятельностью;

     - организации, предоставляющие финансовые ресурсы, профсоюзы, коммунальные службы и государственные учреждения и агентства, просто в силу их обычного взаимодействия с организацией;

     - отдельный покупатель, поставщик, сторона, предоставляющая льготное право по договору о франшизе, распространитель или генеральный агент, с которым компания проводит сделку на крупную сумму, просто ввиду возникающей в результате этого экономической зависимости. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2.2. Проблемы выявления связанных сторон на примерах

     Следует вернуться к понятию контроля и выделить его сущность. Контроль определяется в МСФО как полномочия на управление финансовой и операционной политикой организации таким  образом, чтобы получать выгоды от ее деятельности. В МСФО 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность»  устанавливаются признаки наличия  контроля: компания прямо или косвенно (через дочернюю фирму) владеет более 50% голосующих акций компании, если не будет доказано, что такое владение не обеспечивает контроль.

     Пример 1

     Компания  «Омега» владеет 10 0% акций компании В. Компания В владеет 60% акций компании А (остальные 40% распределены между разными акционерами, доля каждого не превышает 5%). Компания А владеет 10 0% акций компании С. Предположим, что владение более 50% акций всем обеспечивает контроль.

     Согласно  МСФО 27 компания также имеет контроль над другой компанией, если она владеет  менее 50% голосующих акций, но обладает:

     - возможностью иметь большинство голосов на заседаниях Совета директоров или равнозначного органа управления, при этом контроль над организацией осуществляется через этот Совет или орган;

     или

     - полномочиями определять финансовую и операционную политику организации согласно уставу или соглашению;

     или

     - возможностью управлять более чем 50% акций, имеющих право голоса, по соглашению с другими инвесторами;

     или

     - правом назначать и смещать большинство членов Совета директоров или равнозначного органа управления другой организации, при этом контроль над организацией осуществляется через этот Совет или орган.

     Другими словами, при определении наличия  контроля необходимо проанализировать множество факторов, влияющих на отношения  между сторонами. В этой связи  оценка наличия контроля, особенно если нет преобладающего участия  в капитале одного из акционеров, является очень субъективным процессом. Всегда есть риск того, что аудитор при оценке ситуации придет к другому мнению, нежели компания, составляющая отчетность. Главная цель бухгалтера (консультанта) на этом этапе собрать как можно больше доказательств в пользу наличия (или отсутствия) контроля.

     Согласно  МСФО 24 организация будет являться связанной с компанией, если она  имеет долю, обеспечивающую ей значительное влияние на компанию;

     Пример  2

     Компания  «Омега» владеет 30% акций компании А. Компания В владеет 35% акций компании А. Руководство компании В выписало доверенность компании «Омега» на участие от ее имени в общем собрании акционеров компании А.

     Вопрос: осуществляет ли компания «Омега» контроль по отношению к компании А в связи с получением доверенности от компании В?

     В данном случае компания «Омега» обладает на общем собрании акционеров решающим правом голоса: 30% (свои акции) + 35% (акции  компании В); но может ли она в связи с этим определять политику компании А? Очевидно, что нет. Доверенность может быть в любой момент отозвана (согласно п.2 ст. 188 ГК РФ, лицо, выдавшее доверенность, может во любое время отменить доверенность, а лицо, которому доверенность выдана, – отказаться от нее, причем соглашение об отказе от этих прав ничтожно). В данном примере необходимо анализировать дополнительные аспекты взаимоотношений компаний. Но, скорее всего, имеет место значительное влияние со стороны компании В на компанию А.

     Значительное  влияние – это возможность  участия в принятии решений по вопросам финансовой и операционной политики организации, но не единоличного или совместного контроля над  такой политикой. Как было сказано  ранее, определение понятия «значительное  влияние» содержится в стандарте  МСФО 28 «Инвестиции в ассоциированные  организации».

     Значительное  влияние имеет место, когда компания прямо или косвенно владеет от 20 до 50% голосующих акций компании, если не будет доказано, что такое владение не обеспечивает значительного влияния.

     Пример  3

     Компания  «Омега» владеет 40% акций компании В. Компания В владеет 60% акций компании А (остальные 40% распределены между разными акционерами, доля каждого не превышает 5%). Компания А владеет 25% акций компании С. Предположим, что владение более чем от 20 до 50% акций обеспечивает компаниям значительное влияние.

     Необходимо  выделить связанные стороны компании А:

     Помимо  этого значительное влияние имеет  место, когда компания владеет менее 20% голосующих акций компании, но при  этом обладает возможностью значительного  влияния одним или несколькими  способами: