Учет основных средств

     На  основании акта производится запись в инвентарной карточке переданного  объекта основных средств, которая  прилагается к акту о приеме-передаче основных средств. Инвентарный номер  выбывшего объекта не рекомендуется  присваивать новому объекту основных средств в течение пяти лет по окончании года выбытия.

     Нужно ли оформлять акт приема-передачи в том случае, если объект основных средств продается или передается физическому лицу? Ответ на этот вопрос дан специалистами УМНС России по г. Москве в Письме от 17 мая 2004 г. N 26-12/33266. В Письме сказано, что правила бухгалтерского учета основных средств, предусматривают обязательное оформление акта приема-передачи при реализации объекта основных средств независимо от того, кому указанное средство реализуется.

     Для документального оформления ликвидации основных средств, применяются утвержденные Постановлением N 7:

• форма N ОС-4 "Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)";
• форма N ОС-4а "Акт о списании автотранспортных средств";
• форма N ОС-4б "Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)".

     Решение комиссии о списании объекта основных средств оформляется соответствующим  актом. В акте, который составляется в двух экземплярах и подписывается  членами комиссии, указываются данные, характеризующие основное средство:

• дата принятия объекта к бухгалтерскому учету;
• год изготовления или постройки;
• время ввода в эксплуатацию;
• срок полезного использования, установленный при принятии объекта к учету;
• первоначальная стоимость (в показателях граф "Первоначальная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету или восстановительная стоимость" по объектам основных средств, проходившим переоценку, указывается восстановительная стоимость по итогам последней переоценки, если же основное средство не переоценивалось, то указывается его первоначальная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету);
• сумма начисленной амортизации;
• данные о проведенных переоценках;
• данные о ремонтах;
• причины выбытия и обоснование этих причин;
• состояние основных частей, деталей, узлов и конструктивных элементов.

     Первый  экземпляр акта передается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за сохранность объектов основных средств, и является основанием для сдачи  на склад и реализации материальных ценностей и металлолома, оставшихся в результате списания.

     В случае списания автотранспортного  средства в бухгалтерию вместе с  актом передается документ, подтверждающий снятие его с учета в ГИБДД  МВД России.

     Если  организация при списании основных средств производит дополнительные затраты, а также получает материальные ценности, пригодные для дальнейшего использования, эти данные отражаются:

     в разд. 3 "Сведения о затратах, связанных  со списанием объекта основных средств  с бухгалтерского учета, и о поступлении материальных ценностей от их списания" формы N ОС-4;

     в разд. 5 "Сведения о затратах, связанных  со списанием автотранспортных средств  с бухгалтерского учета, и о поступлении  материальных ценностей от их списания" формы N ОС-4а.

     В форме N ОС-4б данные о полученных материальных ценностях отражаются в разд. 2 "Сведения о поступлении материальных ценностей от списания объектов основных средств".

     Акт на списание утверждается руководителем  организации.

     Оформленный акт передается в бухгалтерию. На его основании делается отметка о выбытии основного средства в инвентарной карточке или книге (формы N N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б). 

2. ОСНОВНЫЕ  СРЕДСТВА В ЗАПАСЕ: БУХГАЛТЕРСКИЙ И  НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ

     На  практике возникают ситуации, когда  организация приобретает основные средства, однако сразу в эксплуатацию их не вводит. Как правильно организовать учет такого имущества? 

     Бывает, что объекты основных средств, приобретаются, но в эксплуатацию сразу не вводятся, например, покупается автомобиль для сдачи в аренду в целях получения дополнительного дохода, но договор аренды еще не заключен, закупается мебель и оргтехника для офиса, ремонт которого еще не закончен. Такие объекты основных средств, временно находятся в запасе (запасные основные средства).

     Кроме того, к резервным основным средствам относят объекты основных средств, которые приобретены для постоянного запаса (резерва) в целях обеспечения непрерывного производства, его устойчивости к возможным аварийным ситуациям.

     Бухгалтерский учет. Для отражения стоимости объекта в составе основных средств не требуется фактического ввода его в эксплуатацию, нужно принимать во внимание цель приобретения актива. Если он предназначен для использования в процессе производства продукции (оказания услуг, выполнения работ) - актив включается в состав основных средств в момент готовности к эксплуатации.

     Указанное положение вытекает также из Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, где закреплено, что в  классификацию основных средств  по степени их использования включены в том числе объекты основных средств, находящиеся в запасе (резерве). Кроме того, если организация приобрела машины и оборудование, не требующие монтажа (транспортные передвижные средства, строительные механизмы и т.п.), а также машины и оборудование, требующие монтажа, но предназначенные для запаса (резерва) в соответствии с установленными технологическими и иными требованиями, их все равно нужно признать в качестве основных средств и учесть на счете 01 "Основные средства".

     Таким образом, объект, не требующий монтажа, должен попасть в состав основных средств в день приобретения, а объект, требующий монтажа, - после завершения монтажа и приведения в состояние, пригодное для использования.

     Как правило, резервное и запасное оборудование приобретается за плату у других организаций. Поэтому его первоначальной стоимостью признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.

     Из  п. 7 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств следует, что операции по приемке, перемещению основных средств, в том числе предназначенных для запаса или резерва, оформляются первичными учетными документами, формы которых организация может разрабатывать самостоятельно. Кроме того, в качестве первичных учетных документов могут применяться унифицированные первичные документы по учету основных средств. Например, акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. N ОС-1), который применяется при приемке одного основного средства; акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. N ОС-16), который применяется при приемке группы объектов.

     Эти документы составляются как минимум  в двух экземплярах и утверждаются руководителями организации-получателя и организации-сдатчика. К акту прилагается  также техническая документация по данному объекту. Если основные средства не требуют монтажа, то эти документы оформляются в момент приобретения, а если необходимы монтажные работы, то формы заполняются после приема основных средств из монтажа и сдачи в эксплуатацию.

     В унифицированных формах N N ОС-1 и ОС-16 указывается дата принятия к учету, а также дата ввода в эксплуатацию (первоначальная). Эти даты по резервному и запасному оборудованию совпадать не будут. В день фактического начала использования таких объектов технические службы организации должны представить информацию об этом работнику бухгалтерии, который внесет соответствующие уточнения в акт приемки-передачи. Данные, заносимые в поля "Дата составления" и "Дата принятия к бухгалтерскому учету", должны в акте совпадать.

     На  основании оформленных актов данные о включении объекта в состав основных средств вносятся в инвентарные карточки (книгу) по ф. N N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б. Если в резерв направляются бывшие в эксплуатации основные средства, то следует оформить накладную на внутреннее перемещение по ф. N ОС-2.

     Начисление  амортизационных отчислений по объекту  основных средств начинается с первого  числа месяца, следующего за месяцем  принятия этого объекта к учету, и производится до полного погашения  его стоимости либо списания с  учета. Это правило распространяется и на основные средства, находящиеся в запасе или резерве. Если резервное или запасное имущество по приказу руководителя будет переведено на консервацию на срок более трех месяцев, то амортизацию по нему начислять не нужно.

     В соответствии с п. 5 ПБУ 10/99 суммы начисленной амортизации являются расходами по обычным видам деятельности и признаются в учете ежемесячно. Сумма начисленных амортизационных отчислений отражается по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации. Для резервного и запасного оборудования никаких исключений нет.

     Налоговый учет. Под основными средствами в целях налогообложения понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 20 000 руб. Объекты основных средств подпадают под определение амортизируемого имущества, если объект находится у налогоплательщика на праве собственности и используется им для извлечения дохода; стоимость объекта погашается путем начисления амортизации; срок полезного использования объекта составляет более 12 месяцев; первоначальная стоимость объекта более 20 000 руб.

     В налоговом учете резервное и запасное оборудование, машины относятся к основным средствам и включаются в состав амортизируемого имущества только после ввода в эксплуатацию. Напомним, что в бухгалтерском учете объект принимается в состав основных средств в момент готовности его к использованию в запланированных целях. Следует отметить, что дата принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве основного средства и дата ввода в эксплуатацию на практике очень часто не совпадают. Поэтому возникают ситуации, когда объект уже учтен и отражен в бухгалтерской отчетности, а в налоговом учете он отсутствует.

     В налоговом учете амортизация  должна начисляться с первого  числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект введен в  эксплуатацию. Кроме того, все расходы, включая амортизационные отчисления, должны быть связаны с получением доходов. Вместе с тем расходы налогоплательщика должны соотноситься с характером его деятельности. Таким образом, амортизацию по резервному оборудованию можно признать в целях налогообложения, поскольку оно является частью производственного цикла организации и его наличие обязательно для поддержания безопасного и бесперебойного функционирования различных опасных производств (Письмо Минфина России от 03.07.2006 N 03-03-04/4/114).

     В соответствии с арбитражной практикой резервное оборудование предусмотрено техническим регламентом для обеспечения непрерывного производственного цикла в случае аварии; неиспользование резервного оборудования не изменяет его назначения и не лишает организацию права начислять амортизацию (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.03.2007 по делу N А26-12006/2005-25).

     По-другому  дело обстоит с объектами основных средств, которые приобретаются  по решению руководителя организации  и временно находятся в запасе (запасные основные средства). В этих случаях в целях налогообложения начислять амортизацию по такому имуществу следует с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором оно будет введено в эксплуатацию. В связи с тем что амортизация в бухгалтерском учете будет начисляться раньше, чем в налоговом, расходы в бухгалтерском учете превысят расходы, принимаемые для целей налогообложения. По правилам ПБУ 18/02 в бухгалтерском учете возникает вычитаемая временная разница, с которой необходимо исчислить отложенный налоговый актив.

     Приобретая  основные средства, в том числе  предназначенные для резерва, организации  в стоимости таких объектов уплачивают НДС. Следует отметить, что гл. 21 НК РФ не предусматривает особого порядка  налогового вычета НДС по резервному оборудованию, поэтому возмещение НДС из бюджета производится на общих основаниях.

     Имущество в запасе или резерве облагается налогом на имущество, поскольку  учитывается на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

     Рассмотрим  на примере, как отражаются в учете  операции по приобретению основных средств  в запас или резерв.