Учет основных средств при текущей аренде

         Нарушение арендодателем обязанности по производству капитального ремонта дает арендатору право по своему выбору:

– произвести капитальный ремонт, предусмотренный договором или вызванный неотложной необходимостью, и взыскать с арендодателя стоимость ремонта или зачесть ее в счет арендной платы;

– потребовать соответственного уменьшения арендной платы;

– потребовать расторжения договора и возмещения убытков.

Арендодатель вправе требовать досрочного расторжения договора только после направления арендатору письменного предупреждения о необходимости исполнения им обязательства в разумный срок.

По требованию арендатора договор аренды может быть досрочно расторгнут судом в случаях, когда:

– арендодатель не предоставляет имущество в пользование арендатору либо создает препятствия пользованию имуществом в соответствии с условиями договора или назначением имущества;

– переданное арендатору имущество имеет препятствующие пользованию им недостатки, которые не были оговорены арендодателем при заключении договора, не были заранее известны арендатору и не должны были быть обнаружены арендатором во время осмотра имущества или проверки его исправности при заключении договора;

– арендодатель не производит являющийся его обязанностью капитальный ремонт имущества в установленные договором аренды сроки, а при отсутствии их в договоре в разумные сроки;

– имущество в силу обстоятельств, за которые арендатор не отвечает, окажется в состоянии, не пригодном для использования.

         Договором аренды могут быть установлены и другие основания досрочного расторжения договора по требованию арендатора в соответствии Гражданским Кодексом КР. При заключении договора аренды на новый срок условия договора могут быть изменены по соглашению сторон.

         При прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. Если арендатор не возвратил арендованное имущество либо возвратил его несвоевременно, арендодатель вправе потребовать внесения арендной платы за все время просрочки. В случае, когда указанная плата не покрывает причиненных арендодателю убытков, он может потребовать их возмещения.

        В случае, когда за несвоевременный возврат арендованного имущества договором предусмотрена неустойка, убытки могут быть взысканы в полной сумме сверх неустойки, если иное не предусмотрено договором.

         Произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды.

          В случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды. Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.

Пример. На условиях долгосрочной аренды поступили основные средства. Срок аренды 10 лет при 10 % годовых договорной стоимости. Договорная цена 96 000 000 сом., износ 24 000 000 сом.

Содержание  операций	Сумма, тыс. сом.	Корреспондирующий счет (субсчет)
		дебет	кредит
1	2	3	4
Оприходованы  основные средства (с правом перехода в собственность через 8 лет):
на  договорную стоимость	96 000	03	97
на  сумму износа (по документам арендодателя)	24 000	03	02-2
1	2	3	4
Начислены в пользу арендодателя проценты (например, 10 % договорной  цены)	9 600	81-2	97
Перечислены арендодателю годовой взнос по арендной плате (12 000 тыс. сом.) и проценты (9 600 тыс. сом.)	21 600	97	51
Начислен  износ в течение года	11 520	20, 23, 25, 26, 43	02-2
Ситуация 1. Возврат основных средств до окончания срока долгосрочной аренды (например, через год):
на  разницу между договорной суммой аренды (9 600 тыс. сом.) и суммой внесенного в течение года платежа по выкупу (12 000 тыс.сом.)	84 000	97	03
на  сумму износа (24 000 тыс. сом. + 11 520 тыс. сом.)	35 520	02-2	03
на  сумму потерь [120 000 тыс. сом. — (84 000 тыс. сом. + 35 520 тыс. сом.)]	480	80-3	03
Ситуация 2. Возврат арендодателю основных средств по окончании договора аренды (через 8 лет):
на  сумму износа возвращаемого объекта (24 000 тыс. руб. + 92 160 тыс. сом.)	116 160	02-2	03
на  сумму потерь (120 000 тыс. сом. — 116 160 тыс. сом.)	3 840	80-3	03
Ситуация 3. Переход через 8 лет основных средств в собственность предприятия:
на  первоначальную стоимость	120 000	03	01
на  сумму износа	116 160	02-2	02-1

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Учёты основных средств

2.1 Сущность  основных средств как объекта  учета

          Основные  средства – это средства труда, которые многократно участвуют в производственном процессе, сохраняя при этом свою натуральную форму, постепенно изнашиваясь, переносят свою стоимость по частям на вновь создаваемую продукцию.

Основные средства подразделяются на производственные и непроизводственные фонды.

Производственные фонды участвуют в процессе изготовления продукции или оказания услуг. К ним относятся: станки, машины, приборы, передаточные устройства и т.п.

Непроизводственные основные фонды не участвуют в процессе создания продукции. К ним относятся: жилые дома, детские сады, клубы, стадионы, поликлиники, санатории и т.п.

          Рассматривая  учет основных средств, в первую  очередь, необходимо понять, что  представляет собой данная категория  активов. Поэтому мы будем рассматривать данные категории в том же порядке.

Если проанализировать состав материальных ценностей, которые могут предоставляться во временное пользование, то станет понятно, что ими могут быть только основные средства: «в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи)». Предметы труда в процессе производства либо изменяются (теряют свои натуральные свойства), либо утрачиваются (потребляются). Это происходит именно потому, что предметом труда является объект, над которым осуществляется производственное воздействие. Иное дело средства труда – в процессе производства их натуральные свойства не теряются (речь об износе здесь не идет), поэтому только они и могут предоставляться в пользование по договору аренды (проката). В свою очередь, в бухгалтерском учете средствами производства признаются только основные средства. Отсюда становится понятной необходимость включения в стандарт по учету основных средств фразы о том, что на доходные вложения в материальные ценности распространяются все его требования. Причем в данном случае мы имеем дело не с нововведением, а с более четкой формулировкой ранее действовавшего порядка.

При принятии к учету объекта основных средств бухгалтеру надо определить, на каком счете данный объект должен учитываться. Если обычным видом деятельности для организации является производство продукции (работ, услуг), то основные средства, приобретаемые для эксплуатации на данном предприятии, принимаются к учету по счету 2100. Исключаются из состава основных средств объекты, которые либо еще не готовы к эксплуатации, либо вообще для эксплуатации не предназначены – готовые изделия на складах организаций-изготовителей, товары на складах торговых организаций, предметы, сданные в монтаж или подлежащие монтажу, находящиеся в пути, капитальные и финансовые вложения. Далее приводятся условия, при которых активы признаются основными средствами:

а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Четко установлено, что объекты, которые организация предоставляет за плату во временное пользование или временное владение и пользование (аренда, лизинг, прокат) с целью получения дохода, основными средствами (ОС) не признавались.

В частности, дополнены условия, при одновременном выполнении которых актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. Теперь к основным средствам будут относиться объекты, предназначенные для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Основные средства организации делятся на две составляющие – активную (машины и оборудование, транспортные средства и проч.) и пассивную (земельные участки, здания и сооружения, автодороги и т.п.).

          Для  правильного понимания принципов  построения учета важно разделить  все активные счета на счета учета имущества и калькуляционные счета. Имущественные счета – это те счета, на которых отражаются активы, уже способные приносить организации экономические выгоды, то есть пригодные к эксплуатации (использованию в производстве) или к продаже. Более правильно было бы назвать имущественные счета счетам «завершенных» или «сформированных» активов. К «завершенным активам», например, относятся:

·   счета внеоборотных активов («Основные средства», «Нематериальные активы»);

·   счета материально-производственных запасов («Оборудование «Материалы», «Товары», «Готовая продукция»).

Принципиальной особенностью имущественных счетов является то, что после принятия имущества к учету по данным счетам его оценка (учетная стоимость) может меняться только в специально оговоренных случаях. Таким образом, надо подчеркнуть, что после того, как объект был принят к учету на имущественном счете, его стоимость изменяется только в предусмотренных законодательством случаях (например, для основных средств это переоценка, реконструкция, модернизация или частичная ликвидация).

После того, как выполнена запись по дебету счета «Основные средства», все дополнительно выявляемые расходы должны квалифицироваться в качестве прочих и отражаться по дебету счета «Прочие доходы и расходы».

          Иное  дело – калькуляционные счета – это те счета, на которых отражаются активы, еще не полностью подготовленные к эксплуатации (использованию в производстве) или к продаже. Процесс подготовки означает необходимость совершения над этим «незавершенным» активом каких-то действий, а значит, осуществления каких-то затрат (вложений), поэтому и стоимость такого актива постоянно увеличивается в зависимости от объемов этих затрат (вложений). То есть ни о какой неизменности оценки стоимости активов, отраженных на калькуляционных счетах, не может быть и речи – они именно для того и предназначены, чтобы сформировать (сосчитать, скалькулировать) эту стоимость. Именно поэтому Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике Кыргызстана содержит следующее условие:

«Имущество признается в бухгалтерском балансе, когда вероятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого имущества и когда стоимость его может быть измерена с достаточной степенью надежности»

           Иными  словами, каждый «завершенный» актив принимается к учету по имущественному счету только после того, как его стоимость будет сформирована на калькуляционном счете, поскольку до этого стоимость не может быть «измерена с достаточной степенью надежности».

           Стоимость  основных средств и нематериальных активов формируется на счете «необоротные активы», стоимость материально-производственных запасов – на счете «ТМЗ» и т.д.

          Таким  образом, принципиальной особенностью  калькуляционных счетов является  то, что оценка (учетная стоимость) имущества на них только формируется (калькулируется), поэтому не только может, но и должна постоянно меняться.

Отсюда становится понятным, что амортизация (как процесс переноса стоимости объекта на стоимость производимой продукции) может осуществляться только применительно к «завершенным» активам, поскольку переносить стоимость, не зная ее окончательной величины, довольно затруднительно.

         По степени  использования основные средства  подразделяются на находящиеся:

в эксплуатации;

в запасе (резерве);

в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации;

на консервации.

        Вряд ли  правильно базировать квалификацию  объектов учета не на их  роли в процессе производства (в процессе кругооборота активов), а на том факте, оформили должностные лица тот или иной документ, или еще не оформили. Напротив, «первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания». Однако именно критерия того факта, совершилась операция или не совершилась.