Учет и анализ собственного капитала организации

Поступившие из бюджета средства зачисляются вначале на специальный банковский счет, с которого затем списываются на покрытие расходов, осуществляемых в соответствии с инвестиционной программой предприятия. Далее израсходованная сумма бюджетных ассигнований включается в состав добавочного капитала бухгалтерской записью

Д-т сч. 86 «Целевое финансирование»

К-т сч. 83 «Добавочный капитал».

Основанием для такой записи может служить только факт использования бюджетных средств строго по целевому назначению.

Добавочный капитал может пополняться за счет средств, направляемых на увеличение собственных оборотных активов. Данный источник пополнения добавочного капитала образуется в процессе распределения участниками нераспределенной чистой прибыли предприятия. При этом в бухгалтерском учете направление нераспределенной прибыли на пополнение собственных оборотных средств отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 83 «Добавочный капитал».

Источниками формирования добавочного капитала организации могут быть [26, С.87]:

а) суммы дооценки объектов основных средств при проведении их переоценки;

б) суммы разниц, образовавшиеся в результате превышения суммы начисленной амортизации на дату переоценки основных средств над суммой амортизации основных средств, полученной путем индексации или прямого пересчета;

в) суммы эмиссионного дохода, полученного от превышения номинальной стоимости над рыночной стоимостью размещенных акций, за минусом издержек, связанных с продажей этих акций;

г) суммы курсовых разниц в случае погашения задолженности по взносам в уставный капитал, выраженной в иностранной валюте.

ВЫВОД по главе 1:

Собственный, капитал организации представляет собой разность между активами  и обязательствами организации перед кредиторами, инвесторами и т. д. В Гражданском кодексе РФ эта категория получила название чистых активов организации. Структура собственного капитала организации по-разному трактуется различными нормативными актами, регламентирующими ведение бухгалтерского учета в Российской Федерации. Так, согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ в состав собственного капитала организации включаются: уставный (складочный), добавочный и резервный капитал, нераспределенная прибыль и прочие резервы. При этом полный состав резервов не раскрывается.

Под добавочным капиталом организации обычно понимают часть ее собственного капитала, которая выделена в качестве объекта бухгалтерского учета и показывает общую собственность всех участников предприятия, а также является самостоятельным показателем отчетности. Согласно п. 68

Организация создают резервы в связи с существующими на отчетную дату обязательствами, в отношении величины либо срока исполнения которых существует неопределенность при одновременном наличии следующих условий:

а) существует очень высокая вероятность того, что будущие события приведут к уменьшению экономических выгод организации;

б) величина обязательства, порождаемого условным фактом, может быть достаточно обоснованно количественно оценена.

ГЛАВА 2. УЧЕТ  СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА И АНАЛИЗ ЭФФЕКТИВНОСТИ ЕГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ

2.1 Структура, формирование и использование собственного капитала

Капитал организации представляет собой разность между ее активами  и обязательствами перед кредиторами, инвесторами и т. д. С другой стороны, капитал организации можно рассматривать как кредиторскую задолженность перед ее собственниками. В состав собственного капитала организации включаются уставный (складочный), добавочный и резервный капитал, нераспределенная прибыль и прочие резервы. При этом полный состав резервов не раскрывается.

В соответствии Планом счетов бухгалтерского учета в составе капитала организации учитывают: нераспределенную прибыль, уставный (складочный) капитал, акции, выкупленные акционерным обществом у акционере для их последующей перепродажи или аннулирования, добавочный капитал, резервный капитал, целевое финансирование. И, наконец, перечень составляющих капитала приведен в системе показателей, представляющих собой содержание рекомендуемой формы Отчета об изменениях капитала, приведенной в Указаниях об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Министерства финансов РФ от 22 июля 2003 г. № 67н. В этой отчетной форме в дополнение к вышеприведенным составляющим капитала указан перечень резервов, относящихся к нему. Это оценочные резервы и резервы предстоящих расходов. В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках финансовые результаты представлены в отчете об изменениях капитала (ф. № 3) в приложении к бухгалтерскому балансу (ф. № 5).

Основной целью представления в бухгалтерской отчетности показателей капитала организации является обеспечение всех пользователей информацией о его составе и динамике, которая выражает эффективность управления организацией, а также об экономических правах пользователей отчетности, связанных с деятельностью этой организации. Кроме того, показатель капитала организации служит связующим звеном между бухгалтерскими балансами предыдущего и данного отчетных периодов.

В практике бухгалтерского учета развитых западных стран аспектам формирования информации о движении капитала всегда уделялось значительное внимание. В российской же учетной практике отчетная форма, связанная с представлением показателей собственного капитала, впервые появилась в момент перехода экономики от планово-централизованных способов управления к рыночным. Хотя отдельные элементы, составляющие сейчас капитал, отражались в бухгалтерской от 
четности организаций и при планово-централизованной экономике. Так, была предусмотрена отчетная форма в составе годового отчета, отражающая движение фондов экономического стимулирования (фондов специального назначения) которые являлись частью прибыли организации, зарезервированной для строго деленных целей. Однако основной целью указанной формы №3 являлось не представление информации о динамике указанных фондов, а контроль за их использованием и расходованием в пределах нормативов, установленных вышестоящей организацией. Соответственно в указанной форме контрольные функции отражаемой  информации существенно преобладали над раскрытием ее экономического содержания и взаимосвязи с деятельностью организации. 

В современных условиях информация о капитале организации используется при проведении экономического анализа с целью определения финансовой независимости и других аналитических показателей. При этом экономической литературе широко декларируется мнение, что финансовая независимость организации предопределяется долей собственного капитала среди всех источников образования ее имущества. Такой подход, безусловно, верен, однако, главным в этой ситуации является качество собственного капитала, которое может быть определено путем установления соответствующих соотношений в разрезе его составляющих. В этом случае на первый план выходит порядок формирования данных в конкретной системе показателей Отчета об изменении капитала, являющихся  его содержанием.

Действующие в Российской Федерации базовые правила к отражению информации в отчете об изменениях капитала в целом основываются на общепринятых западным обществом принципах. Исходя из анализа нормативной базы и экономического содержания рассматриваемой учетной категории, капитал в бухгалтерской  отчетности должен отражаться по его составляющим элементам: уставный капитал, резервный капитал, добавочный капитал, нераспределенная прибыль, резервы предстоящих расходов, оценочные резервы, целевые поступления.

В свою очередь, создание полноценной информационной базы о движении капитала организации достигается путем представления в отчете об изменениях капитала не только сумм, его составляющих, но и с помощью выделения основных факторов, влияющих на изменения капитала.

В соответствии с этим формирование информации в отчете об изменениях капитала осуществляется на основе классификационного признака по источникам образования капитала за отчетный период. В отчете производится расшифровка изменений сумм показателей, имеющих отношение к формированию собственного капитала организации и представленных в бухгалтерском балансе в виде остатков на отчетную дату.

ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» устанавливает принципы формирования информации, которая должна быть представлена и раскрыта в отчете «движении капитала организации. Однако детальная структура капитала организации и факторов его изменения установлена приказом Министерства финансов № от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Система показателей рекомендуемой отчетной формы имеет следующий вид.

Формирование информации в действующей форме Отчета об изменении капитала осуществляется горизонтальным способом показа информации, который предусматривает отражение составляющих собственного капитала по горизонтали отчета. При этом горизонтальный способ представления информации, как правило, используется тогда, когда необходимо выделение факторов, определяющих динамику движения капитала, представленных по вертикали отчета.

В первом разделе «Изменения капитала» показана информация об основных составляющих капитала горизонтальным способом отражения показателей. Особое внимание при этой структуре показателей уделено факторам динамики капитала, в первую очередь показателю изменения нераспределенной прибыли. Наряду с традиционными для этой отчетной формы факторами величины чистой прибыли (чистого убытка) и отчислений в резервный фонд совершенно оправданно веден в состав показателей ряд других факторов. Так, обособляется фактор изменения учетной политики, приведшей к увеличению или к уменьшению сумм нераспределенной прибыли. Кроме того, в самостоятельный объект отчета выделен фактор результата от переоценки объектов основных средств, который кроме суммы добавочного капитала также воздействует на величину нераспределенной прибыли. Также несомненным достоинством рассматриваемой отчетной формы является показатель отчета, характеризующий динамику величины нераспределено прибыли, вызванный указанным фактором.

Также несомненным достоинством рассматриваемой отчетной формы является введение показателя «дивиденды», позволяющий пользователю оценить уровень потребления прибыли собственниками.

Таким образом, даже при первом обращении к показателям отчета становится ясно, что наибольшее влияние на изменение суммы собственного капитала организации оказывают факторы ее динамики, связанные с величиной нераспределенной прибыли.

Информация о суммах резервного капитала представляется в разрезе одного фактора, характеризующего его начисление во взаимосвязи с уменьшением сумм нераспределенной прибыли. При этом фактор расходования резервного капитала в рассматриваемом отчете своего отражения не находит.

Кроме того, раздел «Изменения капитала» формирует всю информацию об этом не только за отчетный год, но и за предшествующий. Однако это вряд ли можно считать достоинством. Во втором разделе отчета «Резервы» представляется информация о резервах организации в разрезе их номенклатуры: резервы, образованные в соответствии с законодательством; резервы, образованные в соответствии с учредительными документами; оценочные резервы и резервы предстоящих расходов. Перечисленные резервы имеют самое различное назначение и порядок применения.  Главным является то, что они являются зарезервированные суммами прибыли. Поэтому пользователь бухгалтерской отчетности должен получать всю необходимую информацию об их величине и динамике движения.

Формирование информации о суммах резервов организации вертикальным способом представления информации, предусматривающим составляющих собственного капитала по вертикали отчета. Основные показатели резервов, представленные таким образом, соответствуют определенным счетам синтетического учета, предназначенным для отражения движения их различных видов.

Таким образом, перечень рассмотренных показателей, подлежащих отражению в отчете об изменениях капитала, позволяет говорить, что имеются все предпосылки для создания полноценной информационной базы о важнейшей категории  рыночной экономики - нераспределенной прибыли в составе собственного капитала организации. Такой подход к формированию информации о нераспрсделенной прибыли     
представляется совершенно оправданным, но половинчатым. Если абстрагироваться от внешних факторов воздействия в деятельности организации, таких как изменения суммы уставного капитала в законодательном или ином порядке, целевых поступлений от третьих лиц, а также изменений сумм добавочного капитала в результате переоценки объектов основных средств или эмиссионной деятельно-то наибольшую ценность для пользователей бухгалтерской отчетности имеют  показатели изменения нераспределенной прибыли вместе с показателями резервов уменьшающих отражаемую в отчете прибыль. Указанные резервы представляют собой сумму как нераспределенной прибыли прошлых лет; так и прибыли отчетного периода, зарезервированной для определенных целей на дату составления отчетности. Эти показатели связаны с величиной нераспределенной прибыли непосредственным образом и должны представляться в бухгалтерской отчетности о капитале как ее составляющие. Именно совокупность таких показателей дает информацию об изменениях капитала, вызываемых текущей деятельностью организации и необходимой пользователю для оценки такой деятельности.

В связи с этим возникает необходимость в выделении показателей, характеризующих нераспределенною прибыль, и резервов, связанных с ее величиной, в самостоятельную отчетную форму. В этом случае показатель нераспределенной прибыли с учетом его динамики и корректировок в виде сумм резервов служит связующим звеном между бухгалтерскими отчетами предыдущего и отчетного периодов. Кроме того, подобный подход устанавливает логическую взаимосвязь между различными показателями финансовых результатов в бухгалтерском балансе, ответом о прибылях и убытках и рассматриваемой отчетной формой. При выполнении этого требования в бухгалтерской отчетности о нераспределенной прибыли появляется итоговый показатель, отражающий сумму реальной величины нераспределенной прибыли по ее составляющим на дату составления отчета.

В пользу такого подхода к формированию отчетности, связанной с нераспределенной прибылью, указывает и то обстоятельство, что в развитых западных странах, давно осознавших значимость информации о нераспределенной прибыли в составе собственного капитала, отчет о нераспределенной прибыли рекомендуется выделять в самостоятельную отчетную форму.