Сущность налогового аудита

          При  составлении  программы   проверки  статуса  налогоплательщика   аудитором  должны  быть  предусмотрены   следующие  процедуры:

• сравнение  данных  об  объеме  выручки  по  месяцам  отчетного  периода;
• сопоставление фактических данных  с требованиями  НК  РФ;
• выявление  по  данным  аналитического  учета  нетипичных  операций, связанных  с  повышенным  риском  искажения  данных  о  начисленном  и  уплаченном  налоге  на  добавленную  стоимость.

     Проверка  возможности  применения  налоговых  льгот и  правильности  их  использования 

     Если  при  проверке  выяснится, что  аудируемая  организация  пользуется  льготами  по  налогу  на  добавленную  стоимость, то  аудитору  необходимо  установить, имеются  ли  у  нее  основания  воспользоваться  льготой  в  соответствии  со  ст.  149  НК  РФ.

            Поскольку  чаще  всего  случается   так, что  организация  одновременно  ведет  деятельность, которая  облагается  налогом  на  добавленную  стоимость, так  необлагаемую, поэтому  аудитору  необходимо  проверить, ведется  ли  в  организации  раздельный  учет  облагаемых  и  необлагаемых  операций  согласно  п.4  ст. 149  НК  РФ. Очень важным  в указанной ситуации  является  следующий момент. Нередко организации, выступающие в роли  посредников и реализующие не  облагаемые  налогом на  добавленную стоимость товары, продукцию по  договорам комиссии, поручения и  агентским, не  платят  НДС со  своего  вознаграждения. При этом  исходят из  того,  что   они   реализуют   товары, не  облагаемые  налогом на  добавленную стоимость. Аудитору  следует иметь ввиду, что такая позиция не  соответствует нормам  законодательства, так  как  льготы  распространяются  только  на  собственников  реализуемых  льготируемых  товаров, продукции.

          При  проверке  также  следует   иметь  ввиду, что  воспользоваться   льготой  могут  только  те  организации, которые  имеют   лицензию  на  льготируемые  виды  деятельности  в  соответствии  с  п. 6  ст. 149. 

                                            Проверка  объекта  налогообложения 

         Важным  аспектом  аудиторской  проверки  налога  на  добавленную  стоимость  является  установление  правильности  определения  объектов  налогообложения. Аудит  может  осуществляться  путем:

• просмотра  данных  аналитического  бухгалтерского  учета  по  движению  товарно-материальных  ценностей;
• ознакомления  с  содержанием  отдельных  договоров, таких  как  договоров  дарения, безвозмездной  передачи, выполнения

               -   строительно-монтажных  работ,  учредительных  договоров   и  т.п.      

     При  проверке  аудитору  необходимо  обратить  внимание  на  существование  двух  ситуаций, когда  возможны  ошибки  в  установлении  объекта  налогообложения. Во-первых, организация  не  начисляет  налог, когда  это  нужно  было  сделать. Во-вторых, налог  начисляется, тогда  как  он  не  должен  начисляться. Здесь  можно  привести  несколько  ситуаций  для  примера. Так, налог  на  добавленную  стоимость  не  начисляется  при  безвозмездных  сделках  по  передаче  товаров (работ, услуг)  как  по  договорам  дарения, так  и  в  рамках  иных  подобных  безвозмездных  передач. Это  происходит  по  причине  нарушения  требований  ст. 146  п.п. 1  п. 1  НК  РФ, которая  гласит, что  передача  товаров (работ, услуг)  на  безвозмездной  основе  признается  объектом  обложения  налогом  на  добавленную  стоимость.

     Налог  начисляется  по  операции  передачи  имущества  организации- правоприемнику  при  реорганизации. Согласно  ст.  39  и  146  НК  РФ    операции, включенные  в  перечень  в  этих  статьях, не  являются  объектами  налогообложения. 

                                  Проверка  формирования  налоговой  базы 

     При  проведении  проверки  правильности  формирования  налоговой  базы  аудитор  обращает  внимание  на  операции, по  которым, как  правило, чаще  встречаются  ошибки.

     На  основании  договоров  выделяется  ряд  таких  операций. В  частности,

     выделяются  посреднические  операции. При  осуществлении  операций  на  основе  договоров  поручения, комиссии, а  также  агентских   организации –

     посредники  нередко  допускают  ошибку, включая  в  налоговую  базу  по  налогу  на  добавленную  стоимость  все  суммы, полученные  от  доверителя, комитента, принципала  или  покупателей. При  этом  аудитору  нужно  иметь  ввиду, что  налоговая  база  у  них  формируется  только  в  сумме  посреднического  вознаграждения  в  соответствии  со. 156  НК  РФ.    

     Еще  одним  аспектом  в  деятельности  проверяемого  субъекта, требующего  внимания  аудитора  при  проверке  налогооблагаемой  базы, является  передача  материальных  ценностей (работ, услуг) для  собственных  нужд. Особенно  это  касается  цен, исходя из  которых  определяется  налоговая  база  по  налогу  на добавленную  стоимость  по  этим  операциям. При  передаче  товаров  (выполнении  работ, оказании  услуг)  для  собственных  нужд, расходы  на  которые  не  принимаются  к  вычету  при  исчислении  налога  на  прибыль, налоговая база  определяется  как стоимость этих  товаров (работ, услуг), исчисленная исходя  из  цен реализации  идентичных  товаров, аналогичных работ, услуг согласно  требованиям ст. 159  НК  РФ. Если  такие цены  отсутствуют, то налоговая база  исчисляется исходя  из  рыночных  цен с учетом  акцизов и без включения в них налога  на  добавленную стоимость. В целях налогообложения рыночной  считается цена, указанная сторонами сделки.

          Следующим  объектом  внимания  для  аудитора  является  списание  дебиторской  задолженности. Ошибка  заключается  в  том, что  в  налоговую  базу  по  налогу  на  добавленную  стоимость  не  включаются  суммы  списанной  дебиторской  задолженности, тогда  как  начисление  налога  при  списании  дебиторской  задолженности  требует  п. 5  ст. 167  НК  РФ. При  этом  аудитор  должен  иметь  ввиду, что  начислить  налог  необходимо  либо  на  день  списания  этой  задолженности, либо  на  день  истечения  срока  исковой  давности.

          Проблемными  также  при  определении  налоговой  базы, а  значит  и  при  проверке  являются  получение  авансов, а  также  штрафов, пеней  и  неустоек. Аудитору  следует  учитывать, что  в  настоящее  время  существуют  разные  точки  зрения  по  поводу  обязанности  организации  платить  налог  на  добавленную  стоимость  с  полученных  авансов, а  также  штрафов, пеней, неустоек.         

Проверка  правомерности  применения  вычетов 

           Важным  аспектом  проверки  обязательств  по  налогу  на  добавленную  стоимость  является  проверка  правомерности  применения  вычетов  по  налогу. Аудитору  при  этом  следует  иметь  ввиду  требования  ст. 171  НК  РФ, которые  определяют  несколько  условий  принятия  к  возмещению  по  платежам  в  бюджет. В  связи  с  неисполнением  указанных  условий  возникают  следующие  ошибочные  ситуации.

     Организация  не  ведет  раздельный  учет  облагаемых  и  необлагаемых  налогом  операций, как  того  требует  п. 4 ст. 170.

     Принимается  к  вычету  НДС  по  имуществу, использованному  в  операциях, по которым  НДС  не  уплачивается. Следует  иметь  ввиду, что  если  по  таким  операциям  НДС  был  принят  к  вычету, то  он  подлежит  восстановлению  и  уплате  в  бюджет  согласно  п. 3  ст. 170  НК  РФ.

     Налоговый  вычет  произведен  в  налоговом  периоде, в  котором  не  было  реализации, либо  принят  к  вычету  НДС  по  сверхнормативным  расходам.

     Принимается  к  вычету  НДС  на  основании  неправильно  оформленного  счета-фактуры, либо  по  безвозмездно  полученному  имуществу.

     Принимается  к  вычету  НДС     не  принятым  к учету товарам, работам, услугам, как это требует п. 1  ст. 172  НК  РФ  и ст. 9  ФЗ  № 129-ФЗ  «О  бухгалтерском учете».

     При  проверке  правомерности  применения  вычетов  по  налогу  на добавленную  стоимость  аудитору  следует:

• ознакомиться  с  организацией  аналитического  учета  к  счету  19  «НДС  по  приобретенным  ценностям»;
• оценить  качество  учета  и  контроля  операций;

     -  убедиться  в  наличии   раздельного  учета  НДС   по  приобретению     товарно-материальных  ценностей;

• проверить  соблюдение  порядка  и  сроков  осуществления  вычетов.

     Кроме  того, целесообразно  выборочным  порядком  проверить  соблюдение  правил  оформления  счетов-фактур, на  основании  которых  принимается  к  вычету  НДС, а  также  убедиться  в  соблюдении  принципа  временного  соответствия  вычетов  по  налогу  на  добавленную  стоимость  и  оприходования  товарно-материальных  ценностей. 

Проверка  правильности  составления  и  своевременности  сдачи  деклараций, а  также  правильности  и  своевременности уплаты  налога 

     При  проверке  аудитор  сопоставляет  обороты  по  реализации  товаров (работ, услуг), отраженные  в  декларации  по  налогу  на  добавленную  стоимость, с  данными  Отчета  о  прибылях  и  убытках (форма  № 2), учитывая, что  декларация  по  НДС  составляется  за  отчетный  период, а  форма  №  2 -  нарастающим  итогом.

     Также  аудитору  следует  сравнивать  показатели  налоговой  декларации  по  НДС  с  данными  формы  № 4  Отчета  о  движении  денежных  средств в части полученных  авансов в счет  предстоящих поставок  товаров и выполнения  работ (услуг). При этом  сумма, указанная в налоговой декларации, должна  быть  не  меньше  суммы из  формы № 4. В противном случае  есть  основания  предполагать  неполное  включение  или  невключение  в  облагаемый  оборот  авансов  и  предоплат, т. е.  занижение  налоговой  базы  по  налогу  на  добавленную  стоимость  в  налоговом  периоде.

     Далее  осуществляется  проверка  своевременности  сдачи деклараций  и уплаты  налога.

     В  заключении  проверки  аудитором  производится  оценка  обнаруженных  нарушений. Ошибки  и  нарушения  при  исчислении  налога  на добавленную  стоимость  достаточно  часты  вследствие  сложности  этого  налога. К  наиболее  характерным из  них могут быть  отнесены:

• невключение  в  объект  налогообложения  некоторых  операций, в  частности  таких  как:

     выполнение  работ, оказание  услуг  для  собственных  нужд;

• вычет  сумм  налога, уплаченного  за  товары, работы, услуги, которые отнесены (списаны)  на  операции, не  являющиеся  объектами налогообложения;
• вычет  сумм  НДС  по  приобретенным  материальным ценностям, по  которым  не  осуществлено  их принятие к учету;
• вычет  сумм  НДС  по  приобретенным  товарам, выполненным   работам, оказанным  услугам, по  которым  отсутствует  документальное  подтверждение  фактической  оплаты;
• неправомерное  использование  налоговых  льгот;
• неправильное  заполнение  налоговых  деклараций.         

Тема 8. Аудит налога на прибыль                              

                     Цели, задачи, источники  аудиторской  проверки 

         Цели  проверки: установление  правильности  и  полноты  исчисления  налогооблагаемой  базы  и  формирования  финансовых  результатов, применения  налоговых  ставок, обоснованности  применения  налоговых  льгот, своевременности  и  полноты  уплаты  налога  в  бюджет, подтверждение  отчетности о  финансовых  результатах.