Существенность в аудите

    * Выборка на таких условиях  нецелесообразна.

    Чем менее строгие устанавливаются  критерии существенности, тем меньше объем аудиторской выборки, и, следовательно, меньше объем аудиторских процедур по существу.

    Аудиторские процедуры по существу являются наиболее трудоемкими. Соответственно, можно  сделать вывод о том, что при  установлении более строгих критериев существенности, трудоемкость и стоимость аудиторской проверки увеличиваются, и наоборот.

    Аудиторам не рекомендуется применять ни слишком  низкие, ни слишком высокие уровни существенности.

    В первом случае проверка займет больше времени и сил, чем у аудитора, применяющего средний уровень существенности. Такая проверка будет дороже, продолжительнее по времени, и как следствие неконкурентна. При слишком высоком уровне существенности, при проверке будет проведено меньше аудиторских процедур, и, как следствие, увеличивается риск не обнаружения, а следовательно и общая величина аудиторского риска. Общее снижение качества проводимой проверки также делает такую политику неконкурентоспособной.

    Поэтому западные аудиторские фирмы полуэмпирическим путем выходят на оптимальный или близкий к нему уровень существенности⁵. Определенные отклонения от него вверх или вниз имеют место, что отражает предпочтение и политику руководства аудиторской фирмы. 

    4. Взаимосвязь существенности  и аудиторского  риска 

    Между уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется обратная зависимость:

    а) при более строгих критериях  существенности уровень аудиторского риска ниже,

    б) при мене строгих критериях существенности аудиторский риск выше. Данное положение  прямо вытекает из предыдущего параграфа, где была рассмотрена взаимосвязь уровня существенности и объема аудиторских процедур.

    В случае, если в ходе аудита принимается  решение об использовании менее  строгих значений уровня существенности по сравнению с запланированными

    (например, 8% вместо планируемых 5%), аудитор  обязан принять меры по снижению  аудиторского риска. Для этого,  возможно, сделать следующее: а)  произвести дополнительные процедуры  тестирования средств контроля  для снижения контрольного риска,

    б) для снижения риска не обнаружения следует увеличить количество аудиторских процедур, увеличить затраты времени на проверку, а также повысить объемы аудиторских выборок

    В общем виде взаимосвязь существенности, объема аудиторских процедур и аудиторского риска можно представить следующим образом:

    5. Этапы применения  существенности

    Последовательность  применения критериев существенности можно представить следующим  образом.

    Рассмотрим  эти процедуры более подробно.

    В идеале аудитор уже на начальной  стадии аудита определяет ту сумму  погрешности в финансовой отчетности, которую он будет рассматривать  как критерий существенности. Установленный  критерий называют “предварительным суждением о существенности”, поскольку он является суждением профессионала, которое может измениться во время аудита, если изменяться обстоятельства.

    Предварительное суждение о существенности определяет ту максимальную суммарную погрешность, которая по мнению аудитора, хотя и свидетельствует о наличии ошибок в финансовой отчетности, еще не сказывается на решениях квалифицированных пользователей. Суждение о существенности требует высокого профессионализма от аудитора.

    Предварительное суждение о существенности формируют с целью облегчить аудитору сбор соответствующих свидетельств. Если аудитор устанавливает в качестве существенности невысокую сумму, ему нужно набрать большее количество свидетельств при проверке данной отчетности, чем в случае установления более высокого уровня существенности. По ходу работы аудитор часто меняет предварительное суждение о существенности. Основанием для пересмотра оценки и установления “уточненной оценки существенности” может являться целый ряд факторов. Чтобы эффективно провести проверку, аудитор должен непрерывно оценивать результаты проведенных процедур и многократно проверять на основе этих данных, является ли объем запланированных процедур достаточным или чрезмерным.

    Новые факты и обстоятельства могут также изменить сумму, которую аудитор считает существенной для отдельных статей финансового отчета или для финансовых отчетов, взятых в целом. Например, если поправки в отчетность вносятся в ходе аудиторской проверки, параметры определенные на стадии планирования могут меняться. К концу аудиторской проверки степень существенности может быть иной, чем на стадии планирования. Аудитор, который в ходе работы не переоценивает степень значимости и масштабы проверки, имеет более высокие шансы провести проверку неэффективно. Оценки степени важности и планирования аудиторской проверки должны рассматриваться скорее как динамические, а не статические аудиторские предположения⁶.

    6. Подходы к оценке  существенности сегмента

    Предварительное суждение о существенности сегмента необходимо, потому что ошибки накапливаются на бухгалтерских счетах, а не в отчетности в целом. Когда аудитор составляет предварительное суждение о существенности сегмента, это помогает ему в последствии принять более качественное решение о достоверности отчетности в целом.

    При определении существенности сегмента возможны два подхода:

    дедуктивный - когда первоначально определяется общая существенность финансовой отчетности, которая затем распределяется между значимыми статьями проверяемого бухгалтерского баланса,

    индуктивный - когда первоначально определяется существенность значимых статей проверяемого бухгалтерского баланса, а затем путем суммирования полученных значений существенности определяется общая существенность финансовой отчетности.

    Российский национальный стандарт “Существенность и аудиторский риск” не устанавливает четкой процедуры определения уровня существенности. Такая методика должна быть разработана и утверждена в качестве внутрифирменного аудиторского стандарта. Как рекомендательный, в приложении к стандарту приведен порядок определения единого уровня существенности, то есть дедуктивный подход. В том же приложении допускается устанавливать несколько уровней существенности к различным статьям бухгалтерского баланса, то есть использовать индуктивный подход.

    Дедуктивный подход.

    Дедуктивный подход является предпочтительным с  теоретической точки зрения. При  его использовании можно избежать ситуации, когда сумма оценок существенности по отдельным счетам превышает допустимую величину для отчетности в целом.

    Общую погрешность финансовой отчетности можно установить несколькими способами:

    1) как относительную величину базового  показателя,

    2) как результат комплексного расчета.

    В первом случае в качестве базового показателя наиболее часто выступают  прибыль до или после налогообложения или валюта баланса. Для некоммерческих организаций базовой величиной может быть общая сумма поступлений или расхода, а также основные показатели отчеты о движении денежных средств⁷.

    В качестве примера можно привести внутрифирменный стандарт определения существенности Полного консультационно-аудиторского товарищества “Авдеев и К”, в соответствии с которым общая абсолютная величина существенности рассчитывается аудитором как процент от валюты баланса на конец отчетного периода.

    Комплексный расчет предусматривает существование  набора показателей, участвующих в  расчет и методики операций с ними. Примером может служить приведенная  в стандарте методика определения единого показателя уровня существенности.

    Предлагается  рассчитывать данный показатель исходя из установленных уровней существенности основных показателей бухгалтерской  отчетности:

    1) 5% от балансовой прибыли организации,

    2) 2% валового объема реализации,

    3) 2% валюты баланса,

    4) 10% собственного капитала (итог 4 раздела  бухгалтерского баланса),

    5) 2% общих затрат организации.

    В соответствии с требованиями стандарта  единый показатель уровень существенности должен выражаться в той валюте, в которой ведется бухгалтерский учет и готовится бухгалтерская отчетность. Попробуем его определить на основе рекомендуемых стандартом показателей (на условном примере):

    Находим среднее значение показателей графы 4 таблицы: (22+55+21+38+47)/5-37

    Аудитор может отбросить значения, сильно отклоняющиеся в большую и (или) меньшую сторону от среднего значения. Подробный порядок оценки отклонений и условий отбрасывания значений должен определяться внутрифирменным  аудиторским стандартом.

    В нашем примере минимальное значение отклоняется от среднего на 43,2%:

    (21-37)/37х100% = 43,2%