5. Раздельный учет по
текущим затратам на производство
продукции и по капитальным
вложениям. Данный принцип нашел
свое отражение в Законе РФ
«О бухгалтерском учете» (ст. 8, п.
6) и в Положении по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности в РФ.
6. Выбор метода учета
затрат и калькулирования. Под
методом учета затрат на производство
и калькулирования себестоимости продукции
понимают совокупность приемов документирования
и отражения производственных затрат,
обеспечивающих определение фактической
себестоимости продукции, а также отнесения
издержек на единицу продукции. Существуют
различные методы учета затрат на производство
и калькулирования себестоимости продукции.
Их применение определяется особенностями
производственного процесса, характером
производимой продукции (оказываемых
услуг), ее составом, способом обработки .
Соблюдение этих принципов
необходимо для получения полной, достоверной
и своевременной информации о себестоимости
продукции.
1.3. Виды и классификация методов учёта
производственных затрат
Под методом учета затрат на
производство и калькулирование себестоимости
продукции понимают совокупность приемов
документирования и отражения производственных
затрат, которые обеспечивают исчисление
фактической себестоимости продукции,
а также отнесения издержек на единицу
продукции.
Иначе говоря, это совокупность
способов аналитического учета затрат
на производство по калькуляционным объектам
и приемов исчисления калькуляционных
единиц.
Существует множество различных
методов учета затрат. Их применение обуславливается
особенностями производственного процесса,
характером производимой продукции, ее
составом, способом обработки и рядом
других факторов.
Общепринятая классификация
методов учета затрат в отечественной
практике пока не выработана. Тем не менее,
их можно сгруппировать по трем основным
признакам (см.рис.ниже):
- по полноте включения затрат
в себестоимость продукции;
- по отношению затрат к технологическому
процессу производства (или по объектам учета затрат);
- по оперативности учета и контроля
затрат.
Рис. Классификация методов
учета затрат и калькулирования.
По объектам учета затрат выделяются попроцессный,
попередельный, позаказный методы, а также
метод учета (калькулирования) затрат
по функциям. С точки зрения полноты учитываемых
издержек возможно калькулирование полной
и неполной («усеченной») себестоимости.
В зависимости от оперативности учета
и контроля затрат различают метод учета
фактических и нормативных затрат.
Метод учета затрат и калькулирования
выбирается предприятием самостоятельно,
так как зависит от ряда частных факторов:
отраслевой принадлежности, размера, применяемой
технологии, ассортимента продукции и
т.п., иначе говоря, от индивидуальных особенностей
предприятия. На практике эти методы могут
применяться в различных сочетаниях. Например,
можно прибегнуть к позаказному методу,
калькулируя неполную себестоимость заказов;
можно применять попередельное калькулирование
с использованием норм расхода материальных
ресурсов, а можно при этом учитывать и
их фактический расход и т.д.
Главное, чтобы выбранный организацией
метод обеспечивал возможность группировки
затрат по отдельным объектам учета, текущего
контроля за затратами на производство,
а также возможность реализации важнейшего
принципа управленческого учета – управления
себестоимостью по отклонениям.
2.
методы уЧЁТа производственных затра
и калькулирования продукции (работ, услуг)
2.1 Попроцессный, попередельный
и позаказный методы учёта затрат
Попроцессный (простой) метод учета затрат обычно
применяют на предприятиях с массовыми
объемами производства, выпускающих один
или несколько видов продукции с кратким
периодом технологического процесса.
Примером могут служить предприятия добывающих
отраслей промышленности.
Сущность попроцессного
метода учета затрат на производство заключается
в том, что прямые и косвенные затраты
учитывают по статьям калькуляции на весь
объем выпускаемой продукции. Среднюю
себестоимость единицы продукции определяют
делением всей суммы произведенных затрат
за отчетный период на количество продукции
за тот же период. Использование этого
метода учета затрат возможно при совпадении
объектов учета затрат и объектов калькулирования.
Номенклатура статей калькуляции в этих
производствах, как правило, не содержит
статьи «Сырье и материалы». Все затраты,
по существу, являются прямыми и могут
формироваться по экономическим элементам.
Незавершенное производство тоже, как
правило, отсутствует.
Попередельный метод применяется в отраслях
промышленности, в которых обрабатываемое
сырье последовательно проходит несколько
отдельных, самостоятельных фаз обработки
- переделов. Каждый передел, за исключением
последнего, представляет собой законченную
фазу обработки сырья, в результате которой
предприятие получает не конечный продукт
обработки, а полуфабрикат собственного
производства.
Полуфабрикаты собственного
производства используются не только
в следующих переделах своего производства,
но и реализуются на сторону другим предприятиям,
как покупные комплектующие изделия и
полуфабрикаты. Чаще всего попередельный
метод учета затрат применяют в металлургии,
текстильной, деревообрабатывающей и
других отраслях промышленности, для которых
характерно разделение технологического
процесса на отдельные фазы обработки
исходного материала. Затраты на изготовление
продукции этих производств учитываются
по видам однородных изделий, статьям
калькуляции и переделам. Порядок учета
затрат калькулирования продукции в различных
предприятиях по переделам не одинаков.
На некоторых предприятиях прямые затраты
в бухгалтерском учете отражаются по каждому
переделу в отдельности, а стоимость исходного
сырья включается в себестоимость продукции
только первого передела. Себестоимость
конечного продукта будет составлять
сумму затрат всех переделов (стоимость
продукции в промежуточных переделах
не калькулируется). Такой вариант попередельного
метода учета затрат и калькулирования
себестоимости продукции называется бесполуфабрикатным.
Затраты одного передела
передаются следующему по дебету счета
основного производства одного цеха и
кредиту счета основного производства
другого цеха в аналитических показателях.
На предприятиях, применяющих
полуфабрикатный вариант учета, себестоимость
готовой продукции складывается из себестоимости
полуфабрикат предшествующих стадий обработки
и затрат последнего передела, т.е. одни
и те же затраты повторяются в себестоимости
полуфабрикатов несколько раз. Такое наслоение
в учете издержек предприятия называется
внутризаводским оборотом, который и подлежит
исключению при суммировании затрат по
предприятию в целом. Это недостаток полуфабрикатного
варианта учета производства. Достоинство
метода в том, что он позволяет определить
себестоимость отдельных фаз обработки
продукции по цехам, выявить место возникновения
и причины отклонений фактической себестоимости
продукции от плановой или нормативной.
Предприятия, реализующие продукцию каждого
отдельного передела на сторону, применяют
полуфабрикатный вариант учета затрат,
остальные - бесполуфабрикатный.
Позаказный метод учета считается, что
зародился еще в 15-16 вв. или ранее на судоверфях,
в строительном деле и остается практически
неизменным до настоящего времени во многих
отраслях экономики. Сфера применения
позаказного места весьма обширна. Как
правило, позаказный метод применяется
на предприятиях с единичным или мелкосерийным
типом производства. Главным организационно-техническими
особенностями такого производства являются
следующие: выпуск неповторяющихся экземпляров
изделий или небольших партий определенных
видов продукции, применение универсального
оборудования, большая длительность технологического
цикла, преобладание высококвалифицированных
работ, наличие значительных остатков
незавершенного производства.
Сфера применения позаказного метода
- прежде всего предприятия судостроения,
авиастроения, тяжелого транспортного
и энергетического машиностроения, производство
химического оборудования и т.д.
Позаказный метод используется также
на предприятиях других отраслей промышленности,
выпускающих ограниченное количество
продукции по заказам покупателей (например,
публикация небольшого тиража книг, выполнение
индивидуального заказа на строительные
конструкции).
Сущность позаказного метода: все прямые
затраты (основные материалы, заработная
плата основных производственных рабочих
с суммой страховых взносов) учитываются
в разрезе установленных статей калькуляции
по отдельным производственным заказам.
Остальные затраты учитываются по местам
их возникновения и включаются в стоимость
отдельных заказов в соответствии с установленной
базой распределения.
Каждый месяц производственные затраты
собираются по цехам. Затем суммируются
по предприятию в целом, для чего в бухгалтерии
по каждому заказу открывают карточку,
которая является основным регистром по счету 20 «Основное
производство» в условиях позаказного калькулирования.
В карточке затраты группируются в разрезе
установленных статей калькуляции. До
закрытия заказа все накопленные затраты
являются незавершенным производством.
Себестоимость завершенного заказа определяется
нарастающим итогом со дня открытия до
дня выполнения и закрытия заказа. По окончании
изготовления изделия (выполнения работ,
оказания услуг) заказ закрывают, после
чего никакого отпуска материалов и начисления
заработной платы по данному заказу не
должно быть. Только после выполнения
заказа составляют отчетную калькуляцию,
чаще всего время составления отчетной
калькуляции не совпадает с периодом составления
бухгалтерской отчетности.
В практике производственного учета
применяется несколько вариантов позаказного
метода. Чаще всего себестоимость заказа
определяется по его окончании. При этом
в мелкосерийном производстве не калькулируется
себестоимость каждого изделия, входящего
в заказ. В производстве крупных единичных
изделий с длительным технологическим
циклом для сокращения калькуляционного
периода определяется себестоимость отдельных
технологических и монтажных частей изделия
в соответствии с установленной комплектацией.
Могут калькулироваться частичный выпуск,
комплекты одинаковых деталей для различных
изделий и т.п. На ремонтных работах калькулируются
выполненные объемы, выраженные в условных
единицах ремонтной сложности.
Полная себестоимость изготовляемого
в индивидуальном порядке изделия складывается
из затрат, учтенных по заказу (в части
так называемых оригинальных деталей
и узлов), и стоимости общих деталей и узлов,
изготовляемых в порядке серийного или
массового производства.
Аналитический учет затрат при позаказном
методе ведется по местам возникновения
(цехам, участкам, бригадам), заказам, статьям
калькуляции, элементам затрат. Возможно
применение других направлений группировки
таких как факторы производства, виды
деятельности и др. состав статей калькуляции,
используемых для отражения при позаказном
методе, зависит от организационно-технических
особенностей производств, ориентированных
на применение этого метода.
Для распределения общепроизводственных
расходов (ОПР) по заказам в пределах каждого
цеха определяется коэффициент распределения.
Аналогично распределяются и общехозяйственные
расходы (ОХР) с той лишь разницей, что
коэффициент распределения за отчетный
период рассчитывают в целом по предприятию.
Если учетной политикой предприятия предусмотрено
отнесение ОХР к периодическим, то операция
не выполняется. ОХР в данном случае на
себестоимость заказов не относятся -
они списываются в дебет счета 90 «Продажи»,
уменьшая прибыль отчетного периода.
В общем виде
схема данного метода представлена на
рис.
Недостатки позаказного метода:
1. Громоздкость инвентаризации
незавершенного производства.
2. Отсутствие оперативного контроля
за уровнем затрат.
3. При частичном выпуске допускается
условность оценки выпуска и
незавершенного производства.
Перечисленные недостатки обусловливают
необходимость усовершенствования позаказного
метода учета затрат путем применения
элементов нормативного метода. На предприятиях
должен быть организован надлежащий контроль
за затратами, который должен предотвращать
выполнение работ, не предусмотренных
технологическим процессом, а также обеспечит
правильность отнесения затрат на соответствующие
заказы .
2.2 Калькулирование
полной себестоимости и метод «директ-костинг»
Традиционным методом
калькулирования на отечественных предприятиях
является метод полной стоимости, который
в международной учетной практике принято
называть эмпирическим. Суть его заключается
в том, что прямые затраты непосредственно
относят на себестоимость, а косвенные
— пропорционально выбранной базе распределения.
Методы учета полной стоимости позволяют
исчислять величину себестоимости, которая
способствует правильному стратегическому
выбору ценовой политики и оценке конкурентоспособности
предприятия в своей отрасли, дает возможность
более объективно анализировать рентабельность
и степень доходности продаж определенных
видов продукции, работ, услуг. Методы
измерения полной стоимости основаны
на применении ряда способов исчисления
всех затрат предприятия, имевших место
в течение отчетного периода. К ним относятся
метод центров анализа, или однородных
секций, метод рационального обобщения
издержек, метод нормативного распределения
постоянных затрат. Выделим основные методы
расчета себестоимости, используемые
при калькуляции полной себестоимости:
- Метод прямого счета предполагает
определение себестоимости единицы продукции
путем деления общей суммы издержек на
количество выработанной продукции. Этот
метод применяется в основном на предприятиях,
производящих однородную продукцию. В
западной практике этот метод имеет название
“калькуляция удельных издержек” (average cost calculation). Сфера применения этого
способа ограничена, так как число предприятий,
производящих продукцию одного вида, весьма
незначительно.
- Расчетно-аналитический метод
калькулирования себестоимости предполагает
определение прямых затрат на единицу
продукции на основе норм расхода, а косвенных
затрат — пропорционально признаку, установленному
в отрасли. К таким признакам относятся следующие: