Служба внутреннего контроля анализ работы

    Что касается  отнесения аудита к предпринимательству,  то  исследователи

или не видят здесь  никакой проблемы, или считают,  что  в  этом  как  раз  и

состоит преимущество данного определения.

Это означает, что  все  отношения,

возникающие между  аудиторскими организациями и  их  клиентами,  регулируются

Гражданским   кодексом   РФ".   С   этим   нельзя   согласиться.   Отношения

профессионального  аудитора  и  клиента  по   поводу,   по   крайней   мере,

обязательной аудиторской  проверки во многом  регулируются  актом  публичного

права  -  упомянутыми  Временными  правилами  аудиторской   деятельности   в

Российской Федерации. В то  же  время  объектом  регулирования  гражданского

закона являются не только (и не столько)  предпринимательские отношения,  а

вообще  "имущественные  и  связанные  с  ними…  неимущественные   отношения,

основанные на равенстве, автономии воли  и  имущественной  самостоятельности

их участников" (п.1 ст.2  ГК  РФ).  Следовательно,  пока  между  клиентом  и

аудитором будут  сохраняться имущественные отношения, они никогда не  выпадут

из сферы гражданско-правового  регулирования,  а  это  никак  не  зависит  от

признания  (или  непризнания)  аудита   предпринимательской   деятельностью.

Положительно  отнесясь  к  "предпринимательской"  формулировке  в  Правилах,

аудиторы фактически соглашаются  с  тем,  что  извлечение  прибыли  является

основной   целью   их   профессиональной   деятельности.   Указанная    цель

представляет   собой    важнейший    элемент    любой    известной    модели

предпринимательства. В качестве критерия последней она  легально  закреплена

и утратившими силу нормами Закона РСФСР от 25 декабря 1990  г.  N  445-1  "О

предприятиях и  предпринимательской деятельности" (ст.1),  и  действующим  ГК

РФ,   в    котором    предпринимательской    признается    "самостоятельная,

осуществляемая на свой риск деятельность,  направленная  на  систематическое

получение прибыли  от пользования  имуществом,  продажи  товаров,  выполнения

работ или оказания услуг  лицами,  зарегистрированными  в  этом  качестве  в

установленном законом  порядке" (п.1 ст.2).

    Однако  при  выявлении  сущности   аудита   недостаточно   использовать

категорию цели и  входящее в ее смысловое поле понятие.

    Таким   образом,  должна   существовать   конструктивная   связь   между

декларируемыми целями аудиторской  деятельности  и  формой  ее  организации,

включающей организационно-правовую  основу  аудита,  способы  и  методы  его

осуществления, специальную  компетенцию.  Между  тем,  происходит  настоящая

"понятийная катастрофа", когда порой не различают даже  те  понятия,  которые

многократно анализировались  классиками марксизма.

    Юристы,  впервые  оформляя  их  правовой  статус,   нередко   вынуждены

применять устаревшие политэкономические представления. Такой  подход  нельзя

признать   оправданным,   особенно   когда   понятия,   стоящие   за   этими

представлениями, несут  на себе еще и деятельностную нагрузку, т.е. как  люди

их понимают, так  и поступают на практике.

    В полной  мере это относится к понятию  "предпринимательство"  и   к  его

инструментальному  использованию  при  определении  статуса  той  или   иной

деятельности, в частности, аудиторской8.

    Недостаточная  определенность легальной формулировки предпринимательства

приводит к тому, что любой систематически получаемый  доход  от  пользования

имуществом, продажи  товаров,  выполнения  работ  или  оказания  услуг  может

трактоваться  как  предпринимательская  прибыль,  а  лица,  его  получающие,

"приговариваются"  к  регистрации  в  качестве  предпринимателей.  Можно  ли

понять  логику  законодателя,  относящего  подрабатывающего   репетиторством

школьного учителя  к категории предпринимателей "со всеми вытекающими  отсюда

правовыми  и  нравственными последствиями",  в то   время   как   уставная

деятельность частной  школы,  в  которой  работает  упомянутый  учитель,  не

признается предпринимательской? Более того,  если  государственный  служащий

наймется к школьнику  репетитором, его деятельность также не будет считаться

предпринимательской.

    Поскольку  правоприменительная практика во  многом формируется налоговыми

органами  государства  исходя  из  фискальных  интересов,  а  также  в  силу

неоправданно широкой  трактовки предпринимательства ничто не  мешает  отнести

к  субъектам  предпринимательской  деятельности,  как   минимум,   еще   две

категории лиц, самостоятельно выступающих в гражданском обороте.  Во-первых,

это рантье - те,  кто  получает  незаработанный  доход,  будь  то  земельная

рента, доход от ценных бумаг или других современных  источников ренты,  иными

словами, это "лица, совершенно отделенные от участия в  каком бы то  ни  было

предприятии".  Во-вторых,  это  лица  привилегированных  профессий,  которые

получают доход,  используя предоставленные государством  преимущества  ими

избранной социально  значимой  профессии,  так  называемые  "профессиональные

привилегии".  Привилегиями  в  силу  своей  профессии   обладают   судьи   и

нотариусы, адвокаты  и  аудиторы,  врачи  и священнослужители,  политики  и

журналисты, ученые и учителя.

    Известно,  что  получать  жалованье   из  государственного   бюджета   и

одновременно  быть  предпринимателем  законом   запрещено.   Но   существует

расхожее мнение,  согласно  которому  для отнесения к предпринимательству

деятельности,  например,  по  оказанию  услуг,  достаточно  соблюдения  двух

условий:  во-первых,  такая  деятельность  должна  осуществляться  на   базе

частной собственности, во-вторых, услуги должны  систематически  оказываться

на возмездной основе, за плату, обусловленную соглашением.

    Не  вступая   в  дискуссию,  процитируем   лишь  Основы  законодательства

Российской Федерации  о нотариате от 11 февраля  1993  г.  В  этом  документе

законодателю, с нашей  точки зрения, довольно точно  удалось  конституировать

юридический  статус  нотариуса:  "Источником   финансирования   деятельности

нотариуса, занимающегося  частной  практикой,  являются  денежные  средства,

полученные  им  за  совершение  нотариальных  действий  и   оказание   услуг

правового и технического характера..." (ст.23). "За выполнение  действий...,

когда для них  законодательными  актами  Российской  Федерации  предусмотрена

обязательная нотариальная форма, нотариус, занимающийся  частной  практикой,

взимает  плату  по   тарифам,   соответствующим   размерам   государственной

пошлины...  В  других   случаях   тариф   определяется   соглашением   между

физическими и  (или)  юридическими  лицами,  обратившимися  к  нотариусу,  и

нотариусом. Полученные денежные средства остаются в распоряжении  нотариуса"

(ст.22). "Нотариальная  деятельность не является  предпринимательством  и  не

преследует цели извлечения прибыли" (ст.1).

    Характерно, что  Правилами  (п.10)  также   предусмотрена  оплата  услуг

профессионального аудитора  при  проведении  проверки  по  поручению  органа

дознания, следователя, прокурора,  суда  и  арбитражного  суда  по  ставкам,

утверждаемым Правительством Российской Федерации.

    Однако  исполнительная власть так и  не утвердила эти  ставки  именно  по

причине правового  оформления аудита  как  предпринимательской  деятельности.

Ведь самим законодателем  было заложено  противоречие  между  предназначением

аудита служить  общественным и государственным  интересам  и  его  юридическим

статусом. Не распространив на  аудит некоммерческий  статус,  обычный для

привилегированных профессий и составляющий одну из их первичных  привилегий,

и лишив его, таким  образом, связанных  с  этим  статусом  преимуществ,  было

бессмысленно  требовать  от  аудиторов  проведения  проверок   в   интересах

государства по ставкам, им утверждаемым.

    Существенную  помощь  в  толковании  предпринимательской   деятельности

оказывает ст. 34 Конституции  РФ, из которой следует, что она  является  одной

из разновидностей экономической. Таким образом, отказывая лицам,  обладающим

профессиональными привилегиями, в признании их предпринимателями,  поскольку

это не соответствовало  бы  сути  избранных  ими  занятий,  нельзя  исключить

участие   представителей    отдельных    привилегированных    профессий    в

экономической деятельности вообще.

    Заметим,  что капитал в экономическом  смысле (а  уставный  капитал   есть

лишь его превращенная форма)  является  необходимым  условием  осуществления

любой предпринимательской  деятельности, если "исходить из его функции, а  не

из словоупотребления  или наших терминологических  потребностей".  Занятие  же

аудиторской,  как  и  нотариальной,  адвокатской  и  медицинской   практикой

объективно  не  требует  ни   капитала,   ни   кредита,   его   замещающего.

Предполагается,  что  имущественное  положение  лица,  готовящегося  открыть

профессиональную  практику,  должно  позволять  ему  снимать   офис   (бюро,

контору,  кабинет).  Это  может  стать  условием  для  занятия   профессией:

"нотариус  должен  иметь  место  для  совершения  нотариальных  действий   в

пределах нотариального  округа, в который он назначен на должность".

    Лица привилегированных  профессий должны быть достаточно  обеспеченными,

чтобы,  с  одной  стороны,  иметь  объективную   возможность   противостоять

корыстным соображениям при  осуществлении  профессиональных  действий,  а  с

другой - быть в состоянии  нести имущественную ответственность  за  нанесенный

ими   ущерб.   Выполнение   негласного   требования    иметь    определенный

имущественный  ценз  обычно  обеспечивается  высокой  платой   за   обучение

профессии, квалификационную аттестацию  и  получение  лицензии,  разрешающей

практику.

    Государство  и  общество,  закон  и   обычай  наделяют  определенных  лиц

привилегиями, поскольку признается их право на выполнение  особых  социально

значимых функций (таких, как защита конституционных  прав  и  свобод,  охрана

имущественных прав  и  законных  интересов,  сохранение  жизни  и  помощь  в