ЛИСТ ДЛЯ ЗАМЕЧАНИЙ

ОГЛАВЛЕНИЕ

ВВЕДЕНИЕ              4

1 БУХГАЛТЕРСКОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ В ШВЕЦИИ              5

3 ШВЕДСКИЙ ОПЫТ ПОДГОТОВКИ АУДИТОРСКИХ КАДРОВ              13

ЗАКЛЮЧЕНИЕ              16

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ              17

ВВЕДЕНИЕ

Формирование учетной системы и современной бухгалтерской практике в Швеции довольно своеобразно. Многие теоретики этой науки, пытаясь отнести шведскую школу бухгалтерского учета к той или иной модели, приходят к выводу, что бухгалтерский учет в Швеции представляет собой отдельную систему, имеющую больше различий, чем сходства с известными моделями.

Сама история учетной деятельности в Швеции восходит к XVII в. Первое упоминание об аудиторском заключении относится к 1652 г., а в 1855 г. был издан первый закон о бухгалтерском учете. В XIX в. бухгалтерское законодательство Швеции, подобно многим европейским странам, находилось под влиянием французского Коммерческого кодекса, однако к началу ХХ века усилилось влияние немецкой бухгалтерской школы.

В дальнейшем влияние немецкой школы ослабло, и к концу с 60-х годов XX в. стало очевидно, в что образцом для шведских законодателей и бухгалтеров становится американская модель.

Влияние профессиональных организаций на процесс нормативного регулирования бухгалтерской деятельности в стране велико. Весьма высокие требования предъявляются к бухгалтерам, подписывающим отчетность, и к специалистам-аудиторам. Достаточно сказать, что примерно половина отчетов крупнейших шведских компаний подписана только именем аудитора, отвечающего за проведение проверки. Во многих случаях в бизнес-сообществе имя аудитора говорит пользователям отчетов больше, чем название аудиторской фирмы.

1 БУХГАЛТЕРСКОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ В ШВЕЦИИ

Впервые требование аудита отчетности крупнейших компаний появилось в шведском Законе о компаниях 1895 г., и с тех пор ответственность, как аудиторов, так и руководителей за содержание отчетных документов становится все более жесткой, причем ответственность не только административная, но и уголовная: для бухгалтеров обязательны также требования Кодекса профессиональной деятельности, разработанного Шведским институтом присяжных бухгалтеров. Вместе со шведским Советом по бухгалтерским стандартам институт является крупнейшей и авторитетнейшей профессиональной организацией страны, участвующей в регулировании учетной деятельности и выпускающей рекомендации по различным вопросам бухгалтерской практики.

Законодательную базу для бухгалтерского обеспечения бизнеса в Швеции обеспечивают: Закон о деятельности компаний (1975) и Закон о бухгалтерском деле (1976).

В законе о бухгалтерском деле 1976 г. предусмотрено учреждение Совета по бухгалтерским стандартам. Этот орган, находящийся под контролем министерства юстиции, состоит из представителей бухгалтерских кругов, налоговой службы, промышленных организаций, профессиональных союзов и ученых; его деятельность обеспечивается небольшим количеством штатных сотрудников. Совет призван предоставлять правительству и парламенту консультационные услуги в отношении предлагаемых законов, касающихся бухгалтерского регулирования. Он также занимается выработкой общих и необязательных к исполнению рекомендаций, относящихся к бухгалтерскому делу.

В конце 80‑х гг. прошлого века Совет по бухгалтерским стандартам, Комиссия по аудиторской деятельности (КАД) и Шведская федерация промышленных отраслей объединились и создали организацию, предназначенную для разработки бухгалтерских стандартов высокого качества для открытых акционерных компаний. Эта новая организация (Совет шведских финансовых стандартов в бухгалтерском деле) в 1991 г. представила свой первый отчет о консолидированных отчетных бухгалтерских документах.

Система учета в Швеции соответствует международным бухгалтерским стандартам. Шведские бухгалтеры достигли высокого качества отчетных документов, основа которых – разнообразные требования и рекомендации, начиная от обязательных для выполнения и заканчивая принимаемыми на себя добровольно.

В Швеции располагаются штаб‑квартиры многих многонациональных корпораций, число которых далеко превосходит в пропорциональном отношении количество населения этой страны и ее экономический вес в мире. Эти компании в своей деятельности опираются на рынок долгосрочного ссудного капитала, а это требует высокого качества предоставляемой отчетной бухгалтерской документации, которая должна соответствовать лучшим мировым стандартам. Однако даже в свете таких высоких требований специалистам бухгалтерского дела в Швеции удается готовить свои документы, отвечающие самым строгим критериям.

Еще один важный аспект помогает понять, как работает шведская система бухгалтерского учета и отчетности. Как заметили Лоуренс (Lawrence) и Спайбей (Spybey): «Шведская этика компетенции и шведская приверженность к соблюдению правил может проявляться самыми разными способами, но помнить об этом необходимо постоянно. Это приводит к тому, что люди делают правильные вещи на основе правильных замыслов».

Шведские бухгалтеры постоянно сталкиваются с дилеммой. С одной стороны – привилегии налогового законодательства, позволяющие искусственно поддерживать консервативные уровни расходов, но пользоваться которыми можно только в том случае, если эти уровни расходов записаны на лицевой стороне бухгалтерских документов. Профессиональное бухгалтерское сообщество Швеции считает, «что шведская налоговая система железной хваткой, как нигде больше в мире, держит за горло финансовые отчетные документы».

2 ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

В связи с вступлением Швеции 1 января 1995 г. в Европейский союз (ЕС) были приняты новые законодательные и нормативные документы об организации и условиях аудиторской деятельности в Швеции, которые в основном отражают имеющийся в стране опыт и необходимость приближения к нормам и стандартам государств ЕС. Это закон «Об аудиторах», принятый решением Риксдага 18 мая  1995 г., постановление правительства Швеции «Об аудиторах» и постановление правительства Швеции с инструкцией Комиссии по аудиторской деятельности, принятые 1 июня 1995 г.

Закон «Об аудиторах» содержит предписания относительно аттестации и лицензирования, утвержденных и уполномоченных аудиторов, регистраций  аудиторских фирм, деятельности аудиторов и аудиторских фирм, а также надзора за деятельностью аудиторов и аудиторских фирм и дисциплинарных мер.

Государственным органом по аудиторской деятельности в Швеции является Комиссия по аудиторской деятельности (КАД). Ее задачи состоят в том, чтобы:

– рассматривать вопросы об аттестации и лицензировании утвержденных и уполномоченных аудиторов и регистрации аудиторских фирм с целью удовлетворения общественных потребностей в квалифицированных и независимых внешних аудиторах;

– осуществлять надзор с целью обеспечения того, чтобы утвержденные и уполномоченные аудиторы и зарегистрированные аудиторские фирмы осуществляли аудиторскую деятельность с высоким качеством и отвечали высоким этическим требованиям;

– рассматривать вопросы о дисциплинарных мерах;

– организовывать экзамены на аудитора и проверки профессиональной пригодности (для аудиторов-иностранцев);

– вести реестр утвержденных и уполномоченных аудиторов и зарегистрированных аудиторских фирм;

– предоставлять информацию и сведения по вопросам аттестации и лицензирования утвержденных и уполномоченных аудиторов, регистрации и надзора;

– следить за развитием процессов в аудиторской сфере и особенно принимать во внимание новые национальные и международные условия, которые имеют (или могут получить) значение для надзора за аудиторами и аудиторскими фирмами, а также для толкования и развития этических норм.

Тот, кто получает квалификацию утвержденного или уполномоченного аудитора, должен иметь достаточные знания для осуществления аудита в соответствии с общепринятыми принципами добросовестной аудиторской практики.

Аттестация утвержденного или уполномоченного аудитора подлежит периодическому возобновлению. В связи с поступлением от аудитора соответствующего заявления, Комиссия по аудиторской деятельности подвергает проверке его профессиональную пригодность и добросовестность вообще и поддержание им надлежащей квалификации путем активной профессиональной деятельности в частности.

Проверка КАД деятельности утвержденных и уполномоченных аудиторов и аудиторских фирм обеспечивает гарантию того, что они осуществляют свою аудиторскую деятельность в соответствии с требованиями профессиональных и этических норм. Комиссия по аудиторской деятельности разъясняет данные нормы и способствуют их развитию. При обнаружении недостатков комиссия рассматривает вопрос о возможных дисциплинарных последствиях.

Товарищества с солидарной ответственностью должны вместе с заявлением о регистрации предоставлять в Комиссию по аудиторской деятельности уставный договор фирмы и выписку из реестра торговых фирм. Акционерные общества должны в приложении к заявлению о регистрации предоставлять устав акционерного общества, выписку из реестра акционерных обществ, из которой виден состав руководства компании, и копию книги регистрации акций компании.

Для того чтобы быть зарегистрированным как аудиторская фирма, шведское товарищество с солидарной ответственностью или акционерное общество должны:

– осуществлять аудиторскую деятельность;

– отвечать особым требованиям, изложенным ниже;

– не находиться в состоянии банкротства или ликвидации.

Для регистрации товарищества с солидарной ответственностью требуется, чтобы из его учредительного договора следовало следующее:

– деятельность компании не включает в себя иного, нежели профессиональный аудит и совместимую с ним деятельность;

– члены товарищества являются утвержденными или уполномоченными аудиторами.

При наличии особых обстоятельств комиссия  может сделать исключение из второго требования относительно определенного члена товарищества.

Для регистрации акционерного общества необходимо, чтобы:

– деятельность компании не включала в себя иного, нежели профессиональный аудит и совместимую с ним деятельность;

– минимум 3/4 состава членов правления и минимум 3/4 состава их заместителей, а также исполнительный директор должны быть утвержденными или уполномоченными аудиторами;

– правление было правомочно принимать решения лишь тогда, когда присутствующие утвержденные или уполномоченные аудиторы вместе представляли бы большинство голосов на собрании.

Далее для регистрации требуется, чтобы минимум 3/4 акций и минимум 3/4 голосов принадлежали утвержденным или уполномоченным аудиторам, а остальные акции принадлежали бы лицам, работающим в компании.

Для выполнения каждого рабочего задания по проведению аудиторской проверки аудиторская фирма должна назначать одного ответственного из числа работающих в ней аудиторов. Последний должен быть уполномоченным аудитором, если этого требует закон, а в остальных случаях – утвержденным или уполномоченным аудитором.

Фирма обязана без промедления поставить в известность заказчика о том, кто является ответственным.

Аудиторское заключение должно быть подписано ответственным за проведение аудита. Если заключение подписывают несколько аудиторов, необходимо указать, кто является ответственным.

Аттестат утвержденного или уполномоченного аудитора, а также регистрационное свидетельство действительны в течение пяти лет.

При осуществлении аудиторской деятельности от аудитора требуется, чтобы задания выполнялись тщательно и с соблюдением аудиторской этики. При этом аудитор должен соблюдать действующие установления о беспристрастности аудиторов. Если существует некое особое обстоятельство, которое может подорвать доверие к беспристрастности или независимости аудитора, последний должен отклонить предложение или отказаться от задания.

Аудитор не может для собственной выгоды, или в ущерб, или на пользу другого лица использовать сведения, полученные им в процессе осуществления профессиональной деятельности. Он не имеет также права без разрешения разглашать эти сведения.

Аудиторы и аудиторские фирмы должны заключать соглашение о страховании или оставлять в Комиссии по аудиторской деятельности залог под обязательство возмещения убытков, которые аудитор или аудиторская фирма могут навлечь на себя в своей аудиторской деятельности.

Аудиторы и аудиторские фирмы обязаны предоставлять КАД возможность при осуществлении ею надзора проверять акты, бухгалтерские книги и другую документацию, относящуюся к их деятельности, а также предоставлять сведения, необходимые для осуществления надзора.

Большое внимание в стране уделяется вопросам страхования аудиторской деятельности. Например, аудиторы и аудиторские фирмы должны заключить соглашение о страховании или оставить в КАД залог под обязательство возмещения убытков, к которым может привести их профессиональная деятельность. При наличии особых обстоятельств КАД может сделать исключение из требования о страховании или залоге.

КАД осуществляет также и надзор за аудиторами и аудиторскими фирмами. Так, последние обязаны предоставлять Комиссии возможность при осуществлении такого надзора проверять аудиторские отчеты, акты, бухгалтерские книги и другую документацию, относящуюся к их деятельности, а также предоставлять сведения, необходимые для осуществления надзора.

В стране высок престиж налоговой службы в ее взаимодействии с аудиторами. Например, если налоговая служба заметит некоторое заслуживающее внимания обстоятельство в деятельности аудитора или аудиторской фирмы, она должна поставить об этом в известность КАД. Если аудитор преднамеренно совершает ошибку в своей деятельности или иным образом поступает нечестно, если он не платит предписанный ежегодный взнос, то его лицензия аннулируется. Если аудитор иным образом пренебрегает своими обязанностями аудитора, то ему должно быть сделано предупреждение. Если этого будет достаточно, КАД может ограничиться замечанием. При наличии явно отягчающих обстоятельств лицензия аудитора также может быть аннулирована.

Если встает вопрос об аннулировании лицензии, предупреждении или замечании, аудитору должна быть предоставлена возможность в письменном виде дать объяснение обстоятельств дела. Предупреждение или замечание не могут быть сделаны, если то, в чем обвиняется аудитор, имело место более чем за пять лет до того, как аудитор получил извещение по делу.

Аудитор, которому делается предупреждение, при наличии особых обстоятельств может быть обязан уплатить государству штраф. В случае возникновения какого-либо обстоятельства, создающего препятствие для получения им аттестата утвержденного или уполномоченного аудитора, аудитор должен немедленно сообщить об этом в КАД.

Если аудиторская фирма вступает в период ликвидации, или оказывается в состоянии банкротства, или у фирмы появляется какое-то иное обстоятельство, которое создает препятствие для регистрации, то она должна немедленно сообщить об этом в КАД. Регистрация в таком случае должна быть пересмотрена.

В практике аудиторской деятельности имеют место случаи, когда отдельные аудиторы незаконно выдают себя за утвержденного или уполномоченного аудитора. В таком случае он приговаривается к штрафу в соответствии с действующим в Швеции законодательством. КАД с помощью автоматической обработки данных составляет реестр аудиторов и аудиторских фирм, в котором приводятся:

– фамилии, имена, личные номера, а при отсутствии последних – даты рождения и почтовые адреса аудиторов;

– наименования предприятий (аудиторских фирм), организационные номера и почтовые адреса аудиторских фирм;

– фамилии, имена и почтовые адреса руководителей аудиторских фирм;

– фамилии, имена и почтовые адреса акционеров или других владельцев аудиторских фирм.

3 ШВЕДСКИЙ ОПЫТ ПОДГОТОВКИ АУДИТОРСКИХ КАДРОВ

Для того чтобы стать утвержденным аудитором, претендент должен:

– осуществлять аудиторскую деятельность на профессиональном уровне;

– проживать в Швеции или другом государстве ЕС;

– не быть в состоянии банкротства, не иметь запрета на хозяйственную деятельность, не находиться под опекой согласно кодексу о семье, не иметь запрета на осуществление консультативной деятельности согласно закону о запрете на профессиональную консультативную деятельность или не иметь другие аналогичные ограничения деятельности в другом государстве;

– сдать экзамен на аудитора в Комиссии по аудиторской деятельности;

– быть честным и в остальном подходить для осуществления аудиторской деятельности.

Чтобы стать уполномоченным аудитором, претендент должен выполнить прежде всего требования, которые предъявляются к утвержденному аудитору, а также сдать экзамен на аудитора высшей квалификации в Комиссии по аудиторской деятельности.

Экзамен на аудитора высшей квалификации имеет цель, гарантировать, что аудитор способен на практике применять свои теоретические знания и осуществлять предписываемые законом аудиторские проверки на предприятиях, где аудит особенно сложен в силу больших размеров предприятия или иных обстоятельств.

Проверка на профессиональную пригодность должна гарантировать, что аудитор-иностранец имеет те знания в области шведского права, которые необходимы для осуществления в Швеции установленной законом аудиторской проверки в качестве утвержденного или уполномоченного аудитора.

Теоретическая подготовка для экзамена на утвержденного аудитора и экзамена на уполномоченного аудитора охватывает следующие предметы: аудит бухгалтерской отчетности и отчета о деятельности по управлению; анализ бухгалтерской отчетности; внешняя отчетность; отчетность по предприятию; внутренняя отчетность и экономическое управление; внутренний аудит и контроль; нормы по составлению годового отчета и отчета по предприятию; нормы для методов оценки статей баланса и расчета статей по результатам; правовые и профессиональные нормы для установленной законом аудиторской проверки и для тех, кто осуществляет такую проверку; право в сфере деятельности компаний; законодательство о банкротстве и несостоятельности, а также преступлениях против собственности; налоговое право; гражданское и торговое право; трудовое право и законодательство в области социального обеспечения; обработка информации и данных;  учение об организации и национальная экономика; математика и статистика; основные принципы финансирования.

Подготовка охватывает все эти предметы в той степени, в какой это имеет значение для аудитора. Для получения возможности сдачи экзамена на аудитора претендент обязан: получить диплом о высшем образовании по специальности «Экономика промышленности» или с удовлетворительным результатом завершить любую другую равнозначную теоретическую подготовку; получить практическую подготовку, как минимум, в течение трех лет при условии, что она в особенности имела своим содержанием аудит годового заключения счетов предприятий и концернов или сходных документов бухгалтерской отчетности и проходила под руководством утвержденного или уполномоченного аудитора.

В настоящее время в Швеции насчитывается около 2200 утвержденных и 2300 уполномоченных аудиторов (при наличии в стране порядка 300 000 юридических лиц, подлежащих обязательному аудиту, и населении 9,3 млн человек). Кроме того, имеется около 10 000 помощников аудиторов и примерно 2500 внутренних аудиторов. Государство не осуществляет правового регулирования требований в отношении дополнительного образования аудиторов. Такие требования, исходящие из международно признанных норм аудиторской этики, предъявляют к своим членам две шведские отраслевые организации, объединяющие утвержденных и, соответственно, уполномоченных аудиторов, каждый их которых в течение трехлетнего периода обязан пройти не менее 120 часов дополнительного обучения. Продолжающееся обучение должно отвечать конкретному содержанию работы аудитора, характеру и структуре его поручений и клиентуры, а также его специализации. Не менее 90 часов из 120 должны приходиться на обучение по специально разработанным учебным программам.

Таким образом, система подготовки аудиторов в Швеции является

многоступенчатой и состоит из вузовского и послевузовского образования. В целом ее можно разделить на 4 ступени:

1-я ступень – основное обучение через университеты или вузы;

2-я ступень – обучение через специализированные образовательные учреждения, в которых слушатели проходят базовое аудиторское обучение (теоретический курс и практика в аудиторских фирмах);

3-я ступень – дает возможность претендовать после сдачи экзамена по 2-й ступени на получение статуса уполномоченных и утвержденных аудиторов (сроком на 5 лет);

4-я ступень – предполагает ежегодное повышение квалификации (через систему института повышения квалификации аудиторов).

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Все шведские компании с ограниченной ответственностью должны назначать аудиторов требуемой квалификации. Для крупных компаний и некоторых других крупных структур квалификация аудиторов должна быть самой высокой – уполномоченного присяжного бухгалтера‑аудитора.

В результате сравнения работ 175 компаний из 19 стран было обнаружено, что в целом шведские компании занимают второе место по степени соответствия международным бухгалтерским стандартам, а из всех сравниваемых компаний на первое место вышла шведская Volvo.

В Швеции одной из особенностей аудита является подписание аудиторского отчета. В нем могут быть показаны либо только название аудиторской фирмы, либо фамилия аудитора, ответственного за проведение проверки, либо то и другое. Это связано с тем, что в деловом мире Швеции существуют очень тесные связи, и информация о фамилии аудитора, проводящего проверку, может многое сказать пользователям отчетности. Арчер и его соавторы приводят интересные особенности шведских аудиторских отчетов. При исследовании 18 таких отчетов было обнаружено, что они подписаны следующим образом:

- показано только название аудиторской фирмы – 1 отчет;

- показана только фамилия аудитора, ответственного за проведение проверки, – 11 отчетов;

- показаны и название аудиторской фирмы, и фамилия аудитора, ответственного за проведение проверки, – 6 отчетов.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1.      Особенности учетных систем в странах Европы, США, Японии, России [Электронный ресурс]: Аудит от А до Я. – Режим доступа: http://www.auditingexperts.ru/audits-3-15.html

2.      Королевство Швеция [Электронный ресурс]: Счетная палата Российской Федерации. – Режим доступа: http://www.ach.gov.ru/ru/international/foreign/vofk/sweden/

3.      Отчет о заграничной  командировке  в рамках шведско – российского проекта сотрудничества  по программе «Государственный финансовый контроль и аудит» [Электронный ресурс].

2