Схема построения бухгалтерского баланса

В балансах до 2003 года в данном подразделе по номинальной стоимости отражались собственные акции, выкупленные у акционеров (в настоящее время эти акции показываются со знаком «минус» в разделе III пассива баланса). Собственные акции могут находиться на балансе не более одного года с момента выкупа; по истечении указанного срока они должны быть проданы другим акционерам или аннулированы.

С развитием финансовых рынков все большее распространение получают разнообразные финансовые инструменты, которые также отражаются в данном подразделе баланса.

Денежные средства.  В этом подразделе показывают остатки денежных средств в кассе, на расчетных и валютных счетах в банках, в аккредитивах, чековых книжках и иных платежных документах (кроме векселей, отражаемых в дебиторской задолженности, либо в краткосрочных финансовых вложениях), а также денежные документы и переводы в пути.

Стоимость денежных знаков в кассе организации, средств  на счетах в кредитных организациях, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерской отчетности подлежит перерасчету в рубли. Перерасчет стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на счетах в кредитных организациях, выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться: на дату совершения операции в иностранной валюте, на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности, по мере изменения курсов иностранных валют, котируемых Центральным банком РФ.

Организации обязаны держать свободные денежные средства в банке на своих расчетных счетах, поэтому в кассе могут храниться лишь незначительные суммы наличных денег для неотложных расходов. Банки устанавливают лимит остатка денежных средств в кассе, превышение которого допускается только в дни выдачи заработной платы.

Прочие оборотные активы. Это балансирующая статья, в которой приводится стоимость оборотных средств, не нашедших отражения в описанных выше статьях данного раздела.

2.2 ПАССИВ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА.

Пассивные статьи баланса  это в определенном смысле перечисление обязательств предприятия или свод источников средств. Возможность отражения источников в балансе предопределена самой сутью двойной бухгалтерии, в рамках которой любой актив получает дополнительную характеристику в виде источника его появления.

Статьи пассива сгруппированы в три раздела:

• капитали резервы (раздел отражает совокупную «задолженность» фирмы перед своими учредителями)
• долгосрочные обязательства (в разделе приведены статьи, характеризующие долгосрочную задолженность перед сторонними лицами, которая обязательно будет погашена согласно заключенным договорам);
• краткосрочные обязательства (в статьях этого раздела также отражена задолженность перед сторонними лицами, которая носит краткосрочный характер, некоторые виды возникают спонтанно, как результат осуществления деятельности).

Первый раздел в том или ином составе статей должен обязательно быть в балансе, два других могут теоретически отсутствовать.

Раздел III Капитал и резервы -в этом разделе в различных группировках приводятся данные об источниках средств. Изначально, т.е. в момент регистрации фирмы, в этом разделе баланса представлен лишь уставный капитал. По мере разворачивания деятельности фирмы здесь появляются другие статьи, формируемые в соответствии с законодательством, уставными документами и решениями собственников.

Уставный капитал. Это статья ввиду ее важности выделена в ПБУ 4/99 в отдельный подраздел и предназначена для отражения суммы средств, выделенных собственниками предприятия для осуществления хозяйственной деятельности. Величина  этих средств согласно Гражданскому кодексу РФ называется по-разному в зависимости от организационно-правовой формы предприятия.

В балансе уставный капитал отражается в сумме, определенной учредительными документами. Взносы в уставной капитал могут осуществляться деньгами, ценными бумагами, имуществом, правами, имеющими денежную оценку.

 Уменьшение (увеличение) уставного  капитала допускается по решению  собственников предприятия по  итогам собрания за год с обязательным изменением учредительных документов.

Уставной капитал предприятия определяет минимальный размер его имущества, гарантирующего интересы его клиентов. Для некоторых организационно-правовых форм бизнеса его величина ограничивается снизу. Например, минимальный уставной капитал открытого общества должен составлять не менее тысячекратной суммы минимального размера оплаты труда (МРОТ).

 Собственные акции, выкупленные у акционеров. По этой статье показывается стоимость акций, выкупленных предприятием у акционеров с целью их последующей перепродажи или аннулирования. В учете эти акции отражаются по дебету счета 81. Начиная с 2003 года в соответствии с международной бухгалтерской практикой и исходя из принципа осторожности выкупленные акции представлены в разделе «Капитал и резервы» как регулятив к уставному капиталу (показаны со знаком минус, т.е. в скобках).  Законом определены следующие условия, когда приобретение собственных акций запрещено. В частности, выкуп акций невозможен: до полной отплаты уставного капитала, если на момент данной операции общество отвечает признакам несостоятельности (банкротства), если на момент их приобретения стоимость чистых активов общества меньше совокупной оценки уставного капитала, резервного капитала (фонда) и превышения над номинальной стоимостью определенной уставом ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций либо станет меньше этой величины в результате приобретения акций.

Переоценка внеоборотных активов. Это новая статья, появившаяся в рекомендательном формате баланса начиная с отчетности за 2011 год. В условиях меняющихся цен текущая дооценка внеоборотных активов может существенно отличаться от их оценки по себестоимости, поэтому переоценка может быть оправдана. Однако относиться к ней нужно с осторожностью. Окончательная обоснованность этого источника будет подтверждена только после полного списания переоцененных активов на текущие расходы. Эти расходы включаются в себестоимость продукции, покрываются ценой реализации и, следовательно, в виде реальных  денег постепенно приходят на счет фирмы. Иными словами, в ходе эксплуатации переоцененных активов происходит как бы постепенное наполнение фонда переоценки, и в известном смысле его признание рынком, подтверждением его обоснованности. Именно поэтому после полной амортизации переоцененного актива относящаяся к нему часть фонда переоценки может быть присоединена к нераспределенной прибыли организации.

Добавочный капитал  (без переоценки). Эта статья является, по сути, дополнением к уставному капиталу. В системе учета предусмотрен счет 83 «Добавочный капитал», по кредиту которого на определенных субсчетах учитываются:

• сумма дооценки основных средств, объектов капитального строительства и других материальных объектов имущества организации со сроком полезного использования свыше 12 месяцев, проводимой в установленном порядке;
• сумма, полученная сверх номинальной стоимости размещенных акций (эмиссионный доход акционерного общества; не включается в налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль);
• положительные курсовые разницы по вкладам в уставной капитал в иностранной валюте.

Кредитовой сальдо по первому субсчету приводится в балансовой статье «Переоценка внеоборотных активов», кредитовое сальдо оставшихся двух отражается в статье «Добавочный капитал (без переоценки)». Направления этого источника средств, регламентированные инструкцией к плану счетов бухгалтерского учета, включают: погашение снижения стоимости внеоборотных активов в результате их уценки, увеличение уставного капитала, распределение между учредителями предприятия, списание непокрытого убытка, отрицательные курсовые разницы по вкладам в уставной капитал в иностранной валюте.[12; 123]

Резервный капитал. Это комплексная статья, в которой отражаются источники, создаваемые в хозяйствующем субъекте либо в обязательном порядке (требовании закона), либо в том случае, если это предусмотрено в учредительных документах (сознательные добровольные ограничения на возможность изъятия прибыли). В любом случае идентификация этих источников означает введение ограничений на использование чистой прибыли.

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток). Одна из наиболее важных статей баланса, на которую прежде всего обращают внимание пользователи (аналитики). Согласно нормативным документам в бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) текущего отчетного периода за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с  законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательств. Предприятие должно отражать в балансе нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) отчетного периода накопительным итогом с начала года. После распределение прибыли по окончании года решением собственников организации остаток нераспределенной прибыли присоединяется к нераспределенной прибыли прошлых лет. В случае получения убытка данные по указанным строкам баланса приводятся со знаком минус. В отчетности чистую прибыль можно видеть только в отчете о прибылях  и убытках; в балансе эта прибыль уже распределена по различным направлениям использования, т.е. она «размыта» по различным фондам и резервам, а в явном виде присутствует лишь один ее компонент, возможно и не самый главный по удельному весу, -нераспределенная прибыль.

Технически процесс распределения выглядит следующим образом. Чистая прибыль за период исчисляется по кредиту счета 99 «Прибыль и убытки» и переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». В дальнейшем с учетом различных ограничений на использование прибыли, задаваемых нормативными документами, происходит распределение суммарной прибыли: на выплату дивидендов, на формирование резервного капитала, на создание фондов и резервов, предусмотренных уставными документами, на корректировку уставного капитала и др.

Раздел IV. Долгосрочные обязательства. В этом и последующем разделах приводятся данные о заемных средствах, т.е. о средствах, которые предоставлены предприятию: во временное пользование; не собственниками предприятия; как правило, на платной основе.

Разделение на краткосрочные и долгосрочные осуществляется в соответствии с требованием ПБК 4/99, согласно которому активы и пассивы должны показываться в балансе с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на долгосрочные (свыше одного года) и краткосрочные (до одного года включительно). Таким образом, в разделе IV указывается задолженность по долгосрочным кредитам и займам, погашение которых должно иметь место в течение более чем одного года начиная с даты, на которую составлен баланс.

Заемные средства. Это основная по значимости и комплексная по составу статья. В ней приводятся данные по двум крупным источникам: выпущенные организацией облигационные займы (так называемые корпоративные облигации), полученные ею долгосрочные кредиты. Привлечение средств означает появление или увеличение источника с одновременным равновеликим наращиванием одного или нескольких активных счетов (статей), например «Денежные средства». То есть в этой статье отражаются не собственно средства, но вид, в котором они были получены.

Облигационный заем. В плане финансирования деятельности фирмы ключевую роль играет облигационный заем как разновидность договора займа, осуществляемого путем выпуска фирмой собственных облигаций и их продажи сторонним инвесторам. Правом эмиссии облигаций обладает государство, муниципалитеты, хозяйствующие субъекты (ОАО, ЗАО, ООО). Любой облигационный заем имеет целый ряд характеристик и условий, которыми можно варьировать. А потому существуют различные типы облигаций в зависимости от вида возвратного потока, наличия обесценения, вида купонной ставки, возможности досрочного погашения, возможности конвертации. Условия выпуска корпоративных облигаций регулируются соответствующим законодательством (в частности, Федеральным законом «О рынке ценных бумаг», «Об акционерных обществах», «Об обществах с ограниченной ответственностью» и др.)

Долгосрочный кредит. Хозяйствующий субъект  может привлекать на долгосрочной основе средства от кредитных организаций. Условия погашения основной суммы долга и причитающихся процентов прописываются в кредитном договоре. В статье «Заемные средства» в части долгосрочных кредитов отражается задолженность перед кредитором по основной сумме. Согласно ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» расходы, т.е. причитающиеся к уплате проценты, стоимость информационных услуг и др., формируются в соответствующем периоде и отражаются в учете и отчетности обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту). В том случае, если предприятие имеет долгосрочный кредит, который согласно договору должен гаситься частями, в разделе IV показывается лишь та часть долга, которая будет погашена более чем через 12 месяцев от отчетной даты. Та часть долга, которую следует погасить в течение ближайших 12 месяцев, будет показана в разделе V баланса; иными словами, долгосрочный кредит будет постепенно, частями перетекать из четвертого раздела в пятый. Информацию о переводе сумм из долгосрочной задолженности в краткосрочную в расшифровке по видам задолженности рекомендуется приводить в пояснительных примечаниях к балансу.

Статья «Отложенные налоговые обязательства», обусловленная стремлением согласовать бухгалтерский и налоговый учеты, формируется по данным одноименного счета 77 «Отложенные налоговые обязательства».  По кредиту этого счета в корреспонденции с дебетом счета 68  «Расчеты по налогам и сборам» отражается отложенный налог, уменьшающий величину условного дохода (расхода) отчетного периода. По дебету счета 77 в корреспонденции с кредитом счета 68 отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых обязательств, в счет начисления налога на прибыль отчетного периода. Разница в оборотах за отчетный период принимается во внимание при исчислении величины текущего налога на прибыль.