Основные средства

│    средств,    ├┼───────┐       │МСФО (IAS) 16│      ┌────────┼┤  многолетних │

│ предназначенных││┌──────┴──────┐│  "Основные  │┌─────┴───────┐││  насаждений, │

│   для продажи  │││ МСФО (IAS) 5││  средства"  ││МСФО (IAS) 41│││   рабочего,  │

└────────────────┘││"Долгосрочные│└─────────────┘│  "Сельское  │││продуктивного,│

┌────────────────┐││   активы,   │               │  хозяйство" │││  племенного  │

│ Учет имущества,│││  удерживаемые│    ПБУ 6/01   └─────────────┘││ скота и т.д. │

│предназначенного│││  для продажи"│                              │└──────────────┘

│    для сдачи   ││└─────────────┘        ┌───────────────┐     │┌──────────────┐

│    в аренду,   ││  ┌──────────────┐     │ МСФО (IAS) 40 ├─────┼┤     Учет     │

│ за исключением ├┼──┤  МСФО (IAS) 17│     │"Инвестиционная│     ││инвестиционной│

│ инвестиционной ││  │   "Аренда"   │     │ недвижимость" │     ││ недвижимости │

│  недвижимости  ││  └──────────────┘     └───────────────┘     │└──────────────┘

└────────────────┘└─────────────────────────────────────────────┘

Рис. 1

 

На определение  срока полезного использования  основного средства по МСФО 16, влияют четыре фактора. Три из них практически те же, что и в ПБУ 6/01. Дополнительный фактор - моральное или коммерческое устаревание. Оно может возникнуть в результате усовершенствования производственного процесса, изменений объема спроса на продукцию, для которой приобретается, допустим, оборудование. В МСФО рассмотрена и такая ситуация. Политика компании в отношении активов может определять их выбытие по истечении определенного времени. Поэтому срок полезной службы актива может быть короче, чем срок его экономического использования.

Критерии, по которым  объекты принимаются к учету  в составе основных средств по правилам российского и международного учета, приведены на рис. 2.

Основные критерии признания основных средств по РСБУ и МСФО

                   ┌───────────────────────────────────┐

                   │Критерии признания основных  средств│

                   └───────────────┬──┬────────────────┘

                   ┌────────────┐ \┘  └/  ┌─────────────┐

┌──────────────────│    МСФО    │ \  /  │     РСБУ    │──────────────────┐

│ ┌                └────────────┘   \/   └─────────────┘                ┐ │

└─│┌───────────────────────────────────────────────────────────────────┐│─┘

  ││  Использование в производстве  продукции, при выполнении работ или ││

  ││    оказании услуг,  для управленческих нужд организации  либо для   ││

  ││   предоставления за  плату во временное владение  или во временное  ││

  ││                            пользование                            ││

  │├───────────────────────────────────────────────────────────────────┤│

  ││ Использование в течение  длительного времени, т.е. срока  полезного ││

< │    использования продолжительностью  свыше 12 мес. или обычного    ││

  ││           операционного цикла, если он превышает 12 мес.          ││

  │├───────────────────────────────────────────────────────────────────┤ >

  ││   Организацией не  предполагается последующая перепродажа  активов  ││

  │├───────────────────────────────────────────────────────────────────┤│

  ││  Способность приносить организации экономические выгоды в будущем ││

  │├───────────────────────────────────────────────────────────────────┤│

  ││     Первоначальная  стоимость актива может быть  надежно оценена    ││

  └├───────────────────────────────────────────────────────────────────┤│

   │     Стоимостный  критерий (активы стоимостью в  пределах лимита,    ││

   │  установленного организацией, но не свыше 20 000 руб. за единицу   ││

   │  могут отражаться  в составе материально-производственных  запасов) ││

   └───────────────────────────────────────────────────────────────────┘│

                                                                        ┘

Рис. 2

Как и амортизируемая стоимость основного средства, и  срок его полезного использования, так и метод амортизации пересматриваются организацией как минимум в конце отчетного года.

Формально методы амортизации по российским стандартам почти те же, что и по МСФО. Только их на один больше - способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. В международных стандартах его нет.

Самый распространенный в российском учете метод - линейный, несмотря на наличие трех других. Причина в сближении бухгалтерского и налогового учета, как и в случае с установлением срока полезного использования.

У организации  появилось основное средство. Оценка его стоимости по российским правилам бухгалтерского учета и международным  стандартам может не совпадать. Причем не только при покупке основного средства, но и при получении его в уставный капитал, при безвозмездном поступлении, обмене.

По МСФО, как  и по российским правилам, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Принципы ее формирования схожи. Следует проанализировать различия в оценке первоначальной стоимости объектов. Она определяется в зависимости от того, как объект поступил в организацию.

При покупке  основного средства за плату его  стоимость формируется как сумма  фактических затрат на приобретение. Причем как по российским стандартам, так и по международным. И в ПБУ 6/01 "Учет основных средств", и в МСФО 16 "Основные средства" перечисляется, что это могут быть за расходы. С 2006 г. списки расходов стали еще более схожи. В ПБУ 6/01 сейчас в составе расходов, связанных с приобретением основного средства, прямо названы "суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования".

Соответствие  оценок основных средств по РСБУ и  МСФО

┌───────────────────────────────────┐┌────────────────────────────────────┐

│Виды оценок основных средств в МСФО││Виды оценок основных средств по РСБУ│

└───────────────┬──┬────────────────┘└────────────────┬──┬────────────────┘

               \┘  └/                                \┘  └/

                \  /                                  \  /

                 \/                                    \/

┌ -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- ─┐      ┌─ -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- ─┐

│  ┌──────────────────────────┐            ┌───────────────────────────┐

   │ Первоначальная стоимость │<─┼──────┼─>│   Первоначальная стоимость │  │

│  └──────────────────────────┘      ┌────>└───────────────────────────┘

   ┌──────────────────────────┐  │   │  │                                 │

│  │   Балансовая стоимость   │<────┐│

   └──────────────────────────┘  │  ││  │  ┌───────────────────────────┐  │

│  ┌──────────────────────────┐     └┼────>│    Остаточная стоимость   │

   │ Ликвидационная стоимость │   │   │  │  └───────────────────────────┘   │

│  └──────────────────────────┘      │

   ┌──────────────────────────┐  │   │  │                                 │

│  │ Амортизируемая стоимость  │<─────┘     ┌───────────────────────────┐

   └──────────────────────────┘  │  ┌───┼─>│Текущая (восстановительная)│   │

│  ┌──────────────────────────┐     │      │         стоимость         │

   │  Справедливая стоимость   │<─┼──┘   │  └───────────────────────────┘   │

│  └──────────────────────────┘         └─ -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- ─┘

   ┌──────────────────────────┐  │

│  │     Возмещаемая  сумма    │

   └──────────────────────────┘  │

└ -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- ─┘

Рис. 3

В соответствии с МСФО (IAS) 16 последующие затраты, относящиеся к объекту основных средств, который уже был признан, должны увеличивать его балансовую стоимость, если компания с большей долей вероятности получит будущие экономические выгоды, превышающие первоначально рассчитанные нормативные показатели существующего актива. Все прочие последующие затраты должны быть признаны как расходы в том периоде, в котором они были понесены.

Классификация последующих расходов, связанных с эксплуатацией основных средств, в соответствии с МСФО представлена на рис. 4.

Классификация последующих расходов, связанных

с эксплуатацией  основных средств, по МСФО

     ┌───────────────────────────────────────────────────────────────┐

     │Последующие расходы, связанные с эксплуатацией основных средств│

     └───────────────────────────────┬───────────────────────────────┘

                  ┌──────────────────┴──────────────────┐

                 \│/                                   \│/

┌─────────────────┴─────────────────┐ ┌─────────────────┴─────────────────┐

│ Расходы, подлежащие капитализации  │ │    Расходы, подлежащие списанию   │

│       (отражаются в  балансе)      │ │   на расходы периода (отражаются  │

│                                   │ │   в отчете о прибылях и убытках)  │

└─────────────────┬─────────────────┘ └─────────────────┬─────────────────┘

                 \│/                                   \│/

┌─────────────────┴─────────────────┐ ┌─────────────────┴─────────────────┐

│Расходы:                           │ │Расходы:                           │

│- на модификацию объекта основных  │ │- на ремонт или обслуживание       │

│средств, увеличивающую срок его    │ │основных средств, которые          │

│полезного использования, повышающую│ │осуществляются для восстановления  │

│его мощность;                      │ │или сохранения будущих             │

│- на усовершенствование деталей    │ │экономических выгод, ожидавшихся  от│

│и узлов машин для достижения       │ │объекта основных средств           │

│значительного улучшения качества   │ │первоначально;                     │

│выпускаемой продукции;             │ │- на регулярную комплексную        │

│- на внедрение новых               │ │проверку или ремонт, осуществляемые│

│производственных процессов,        │ │в течение срока полезного          │