Основные средства

│обеспечивающих значительное        │ │использования объекта              │

│сокращение ранее рассчитанных      │ │(за исключением случаев, когда  эти │

│производственных затрат            │ │расходы признаются самостоятельным │

│                                   │ │элементом основных средств)        │

└───────────────────────────────────┘ └───────────────────────────────────┘

 

Рис. 4

Важным моментом является, что и по ПБУ 6/01, и по МСФО 16 в стоимость основного средства не включаются общехозяйственные расходы и иные аналогичные расходы (кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств).

Существуют  различия в первоначальной оценке основного средства. Первое различие - это включение в стоимость объекта процентов по заемным средствам, взятым на их приобретение. В российском учете затраты на займы увеличивают стоимость основного средства в обязательном порядке, до 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия актива на учет в качестве основного средства (п. п. 12, 30 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию"). МСФО 23 "Затраты по займам" допускает включение процентов по кредитам и займам в первоначальную стоимость основных средств по альтернативному способу учета, то есть по выбору организации. Проценты организация может учитывать и как текущие расходы - в периоде их возникновения [21, с. 85].

Второе различие связано с учетом расходов на демонтаж, ликвидацию и восстановление окружающей среды, обязательство по которым возникает в момент признания основных средств и в период их использования. По МСФО они включаются в стоимость объектов. По российским стандартам расходы, которые производятся в период использования основного средства, уже не увеличивают его стоимости, а учитываются в периоде их возникновения (п. 14 ПБУ 6/01).

Третье различие касается основных средств, взятых в  лизинг. В российском учете их оценка производится в размере лизинговых платежей с учетом дополнительных затрат по доведению лизингового имущества до состояния, пригодного к эксплуатации. В соответствии с МСФО 17 "Аренда" арендатор учитывает полученное в финансовый лизинг оборудование по справедливой стоимости или дисконтированной стоимости лизинговых платежей  в зависимости от того, какая из сумм меньше.

Стоимость активов, произведенных компанией, определяется на основе тех же принципов, что и при приобретении активов. Если компания производит аналогичные активы для продажи в ходе своей обычной деятельности, стоимость актива обычно равна стоимости его производства для продажи. Это правило содержится в МСФО 16. Оно же вытекает из ПБУ 6/01. Стоимость основного средства формируется в сумме расходов на его создание.

По правилам ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями. То есть стоимость объектов берется из учредительных документов.

При оценке основных средств по МСФО следует применять общее правило определения первоначальной стоимости основных средств - по фактическим затратам. Это правило следует из общей концепции МСФО 16 - объект основных средств оценивается по фактической или переоцененной стоимости. Затем в соответствии с МСФО 36 "Обесценение активов" потребуется произвести оценку по справедливой стоимости (произвести тест на обесценение).

В подарок. Если организация получает основное средство безвозмездно, то его первоначальная стоимость определяется как текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложения во внеоборотные активы. Это правило ПБУ 6/01.

Международные стандарты отдельно не рассматривают  сделки, связанные с безвозмездной передачей активов. Следует отметить, что в таком случае нужно применять общее правило определения первоначальной стоимости основных средств - по фактическим затратам. Затем их необходимо оценить по справедливой стоимости. Справедливая стоимость - это сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию и независимыми друг от друга сторонами.

В международной  и российской практике бухгалтерского учета основные средства учитываются по первоначальной стоимости, которая формируется в зависимости от источников их поступления. При этом первоначальная стоимость поступающих в организацию объектов основных средств в ряде случаев формируется по-разному (табл. 1).

Таблица 1

Оценка объектов основных средств по РСБУ и МСФО

Способ        поступления	Оценка		Примечание
	МСФО	РСБУ
1. Приобретение за  плату	В первоначальную стоимость включаются все       затраты, связанные с приобретением объекта основных средств и доведением его до состояния, пригодного к эксплуатации	Первоначальной  стоимостью           признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ) (п. 8 ПБУ 6/01)	Совпадает
2. Сооружение и     изготовление самой  организацией	Первоначальная  стоимость            определяется как сумма всех затрат, связанных с сооружением объекта основных средств и доведением его до состояния, пригодного к эксплуатации	Первоначальная стоимость            складывается из всех затрат на       строительство основных средств и введение их в эксплуатацию (п. 8 ПБУ 6/01)	Совпадает
3. Получение  от учредителей в  качестве взноса (вклада) в          уставный капитал	Первоначальная       стоимость            определяется исходя  из суммы             фактических затрат,  связанных с          получением объекта	Первоначальная  стоимость основных средств определяется исходя из их денежной оценки,              согласованной учредителями         (участниками) организации (п. 9 ПБУ 6/01)	Не совпадает
4. Получение  по     договору дарения    (безвозмездная      передача)	Международные стандарты отдельно не рассматривают     сделки, связанные с безвозмездной передачей активов.   В данном случае нужно применять общее правило        определения первоначальной  стоимости основных   средств - по сумме фактических затрат	Основные средства    оцениваются по       текущей рыночной     стоимости на дату    принятия к           бухгалтерскому       учету (п. 10 ПБУ     6/01)	Не совпадает
5. Получение  по     договорам,          предусматривающим   исполнение          обязательств        неденежными         средствами	Первоначальная  стоимость            определяется исходя  из справедливой стоимости            переданного актива. Если приобретенный объект не            оценивается по справедливой стоимости, то используется показатель балансовой стоимости передаваемого имущества	Первоначальная  стоимость            определяется исходя из стоимости  переданных или подлежащих передаче в оплату ценностей. При невозможности    установить стоимость таких      ценностей стоимость основных средств определяется исходя  из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах      организация приобретает подобные объекты основных средств (п. 11 ПБУ 6/01)	Не совпадает,   если первоначальную стоимость получаемых   основных        средств нельзя определить      исходя из       стоимости       переданного     имущества

 

Подводя итог вышесказанному, отметим, что порядок учета основных средств организации один из сложных участков учета, при этом, нами определены существенные различия порядка учета в российской и международной практике. Далее рассмотрим порядок бухгалтерского учета основных средств исходя из действующего российского законодательства.

 

2. Нормативно- правовое регулирование бухгалтерского учета расчетов по основным средствам. Состояние бухгалтерского учета расчетов по основным средствам.

2.1. Задачи  бухгалтерского учета расчетов по основным средствам и документальное отражения счета расчетов по основным средствам.

 

Основные задачи бухгалтерского учета основных средств сформулированы на основе ст. 1 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»: 1) формирование полной и достоверной информации об основных средствах; 2) обеспечение пользователей бухгалтерской отчетности информацией для контроля за соблюдением законодательства РФ при осуществлении хозяйственных операций по учету основных средств и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами (контрольная функция); 3) предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутри-хозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости (аналитическая функция).

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств утверждены Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7.

Для приемки основных средств (не требующих монтажа), а также  для включения объектов в состав основных средств и ввода в  эксплуатацию предназначены три унифицированные формы:

- Акт о приеме-передаче  объекта основных средств (кроме  зданий, сооружений) (форма N ОС-1),

- Акт о приеме-передаче здания (сооружения) (форма N ОС-1а),

- Акт о приеме-передаче  групп объектов основных средств  (кроме зданий, сооружений) (форма N ОС-1б).

Указанными документами  оформляется любая операция поступления  основных средств в организацию  по договорам купли-продажи, мены имущества, дарения, финансовой аренды и т.д.

Для всех основных средств, кроме зданий, используются:

- форма N ОС-1 - при приемке одного основного средства;

- форма N ОС-1б - при приемке группы объектов.

При постановке на учет зданий и сооружений применяется форма N ОС-1а.

Эти документы утверждаются руководителями организации-получателя и организации-сдатчика по крайней  мере в двух экземплярах, к акту прилагается также техническая документация по данному объекту.

Если основные средства не требуют монтажа, то эти документы  оформляются в момент приобретения, а если необходимы монтажные работы, то эти формы заполняются после приема основных средств из монтажа и сдачи в эксплуатацию (см. ниже).

На основании оформленных  актов данные о включении объекта  в состав основных средств вносятся в инвентарные карточки (книгу) по формам N N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б (см. ниже).

Если на склад поступило  оборудование, которое после выполнения монтажных работ будет использоваться как основное средство, то поступление этого оборудования оформляется актом о приеме (поступлении) оборудования по форме N ОС-14.

Он составляется комиссией  по приему основных средств в двух экземплярах и утверждается руководителем [16, с. 210].

Если качественную приемку  оборудования при его поступлении  на склад произвести невозможно, составляется предварительный акт по форме N ОС-14 по наружному осмотру. Обнаруженные качественные и количественные расхождения с документальными данными поставщика, а также факты боя и поломки отражаются в соответствующих актах.

При передаче оборудования в монтаж оформляется акт о приеме-передаче оборудования в монтаж (форма N ОС-15).

Если монтаж ведется подрядным  способом, то в состав приемочной комиссии должен входить представитель подрядной монтажной организации. При получении оборудования на ответственное хранение представитель монтажной организации расписывается в акте, и ему передается копия этого документа.

Если в процессе монтажа и испытания объекта выявлены какие-либо дефекты, то составляется акт о выявленных дефектах оборудования (форма N ОС-16).

Прием смонтированного и  готового к эксплуатации оборудования в состав основных средств оформляется актом по форме N ОС-1 или N ОС-1б.

То есть при  поступлении оборудования, требующего монтажа, его последующем монтаже и вводе в эксплуатацию сначала оформляют акт по форме N ОС-14, затем акт по форме N ОС-15 (ОС-16), а потом акт по форме N ОС-1 (или ОС-1б).

Для приемки  объектов основных средств после  ремонта, модернизации или реконструкции используется унифицированная форма N ОС-3 "Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств" [16, с. 215].

Этот акт  состоит из двух разделов.

В разд. 1 "Сведения о состоянии объектов основных средств на момент передачи в ремонт, на реконструкцию, модернизацию" отражаются характеристики объекта в момент его передачи для ремонта (реконструкции).

В разд. 2 "Сведения о затратах, связанных с ремонтом, реконструкцией, модернизацией объектов основных средств" отражается сумма фактических затрат, которые могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если при этом улучшаются его первоначальные нормативные показатели работы (срок полезного использования, мощность и т.д.).

На основании сведений, отраженных в акте по форме N ОС-3, информация о ремонте (реконструкции, модернизации) объекта основных средств вносится в инвентарную карточку (книгу) по форме N ОС-6 (ОС-6а, ОС-6б).

Если ремонт (реконструкцию, модернизацию) выполняет специализированная организация, акт по форме N ОС-3 составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, второй экземпляр передается специализированной организации, проводившей ремонт (реконструкцию, модернизацию).

Для отражения  информации о внутреннем перемещении объектов основных средств используется унифицированная форма N ОС-2 "Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств" [14, с. 500].

Эта форма заполняется передающим подразделением в трех экземплярах и подписывается ответственными лицами подразделений получателя и сдатчика. В документе перечисляются названия всех перемещаемых основных средств с указанием их инвентарного номера, даты приобретения, количества и стоимости.

Первый экземпляр передается в бухгалтерию, второй - остается у лица, ответственного за сохранность объекта основных средств передающего подразделения, третий экземпляр передается получающему подразделению.

На основании  накладной по форме N ОС-2 данные о перемещении объекта основных средств вносятся в инвентарную карточку (книгу) по форме N ОС-6 (ОС-6а, ОС-6б).

Списание автотранспорта оформляется актом о списании автотранспортных средств по форме N ОС-4а. При этом в бухгалтерию вместе с актом сдается документ, подтверждающий снятие его с учета в Государственной инспекции безопасности дорожного движения МВД России.

Для списания всех остальных объектов основных средств используют две унифицированные формы:

- форма N ОС-4 - при списании одного объекта;

- форма N ОС-4б - при одновременном списании нескольких объектов.

Акты на списание оформляются в двух экземплярах, подписываются членами комиссии и утверждаются руководителем организации.

Первый экземпляр  сдается в бухгалтерию, второй - остается у лица, ответственного за сохранность объектов, и является основанием для сдачи на склад и реализации материальных ценностей и металлолома, оставшихся в результате списания [14, с. 502].