Методика и организация составления финансовой отчетности коммерческого банка ее анализ и аудит

В бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) как краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним составил не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он не превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.

Техника составления бухгалтерского баланса предполагает его заполнение на основе счетных записей, подтвержденных оправдательными документами или приравненными к ним техническими носителями информации. Составлению баланса должна предшествовать проверка оборотов и остатков по счетам аналитического учета с оборотами и остатками по счетам Главной книги. При этом должно быть достигнуто их тождество.19

Статья «Доходные вложения в материальные ценности» включает доходные вложения в ценности, предоставляемые банка за плату во временное пользование и владение в соответствии с договором аренды.

Долгосрочные финансовые вложения представляют собой инвестиции в виде вложений на срок более года в акции, облигации и другие ценные бумаги, капиталы других организаций. Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат инвестора. Финансовые вложения в акции других организаций показываются в балансе по рыночной стоимости, если она ниже стоимости, принятой к учету. Данное правило действует в том случае, когда такие акции котируются на фондовом рынке, а информация о результатах котировки регулярно публикуется в соответствующих изданиях. На эту разность в конце года должен быть образован резерв под обесценение вложений в ценные бумаги за счет прибыли до налогообложения. Если в конце года курс таких акций повысился, то сумма ранее начисленного резерва под их обесценение списывается на увеличение финансового результата. Не использованные до конца отчетного года, следующего за годом создания, суммы резерва по сомнительным долгам также присоединяются к финансовым результатам при составлении бухгалтерского баланса.

Дебиторская и кредиторская задолженность раскрывается в балансе в суммах, согласованных сторонами. Если эти обязательства не согласованы, то каждый из участников показывает задолженность в отчетности в суммах согласно данным текущего учета, признаваемым им правильными. Разногласия между сторонами разрешаются в установленном порядке соответствующими органами.

Дебиторская задолженность отражается отдельно по двум статьям в зависимости от сроков ее возникновения: краткосрочная (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты) и долгосрочная (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты). Расшифровка состояния и движения дебиторской задолженности приводится в приложении к балансу в форме № 5.

В статью краткосрочные финансовые вложения включают краткосрочные (на срок не более года) займы, предоставляемые организациям, отражаются инвестиции банка в ценные бумаги других эмитентов.

Денежные средства в кассе и на счетах в банках в иностранной валюте приводятся в отчетности в валюте, действующей в ПМР, в суммах, исчисленных путем пересчета соответствующей иностранной валюты по курсу ПРБ на 31 декабря отчетного года.

Прочие оборотные активы отражают данные, не нашедшие отражения по другим статьям второго раздела.

Раздел III «Капитал и резервы» баланса объединяет долгосрочные источники банка:

• уставный (складочный) капитал – показывается в балансе в размере, зарегистрированном в учредительных документах как совокупность вкладов (долей акций, паевых взносов) учредителей (участников) банка. Его размер, а также размер фактической задолженности учредителей (участников) приводятся в бухгалтерском балансе раздельно;

• собственные акции, выкупленные у акционеров, – ранее эта статья отражалась в краткосрочных финансовых вложениях – показывает стоимость выкупленных у акционеров акций с целью их последующей перепродажи или аннулирования. Исходя из принципа осторожности, эти активы рассматриваются как регуляторы к уставному капиталу и поэтому отражаются в пассиве со знаком «минус»;

• добавочный капитал – формируется в результате переоценки основных средств и образования эмиссионного дохода;

• резервный капитал – отражает сумму резервов, сформированных в соответствии с законодательством и с учредительными документами;

• нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) – показывает прибыль (убыток) по двум статьям: прибыль (убыток), оставшуюся в распоряжении банка по результатам работы за прошлые периоды, и нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) отчетного года.

Финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный в отчетном году, но относящийся к операциям прошлых лет, подлежит включению в баланс данного отчетного года.

Вместе с тем доходы, полученные в отчетном году, но относящиеся к следующим отчетным периодам, рассматриваются как доходы будущих периодов и отражаются в бухгалтерском балансе самостоятельной статьей. Включение их в финансовый результат банка в соответствующей доле производится при наступлении отчетного периода, к которому относится такая часть доходов.20

Таким образом, в балансе финансовый результат отчетного года банка показывается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т. е. конечный результат, исчисленный за отчетный период, за вычетом налогов и других обязательных платежей, включая различные санкции за нарушение правил налогообложения, возмещаемых за счет прибыли.

Долгосрочные обязательства, отражаемые в разделе IV баланса, представлены следующими статьями:

• займы и кредиты, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты;

•  прочие долгосрочные обязательства включают суммы задолженности, подлежащей погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

Раздел V «Краткосрочные обязательства» баланса объединяет следующие суммы:

• займы и кредиты, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты;

•  задолженность участникам по выплате доходов – отражает суммы задолженности банка по причитающимся к выплате дивидендам;

• доходы будущих периодов – показывают доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим (будущим) отчетным периодам;

• резервы предстоящих расходов – приводятся резервы на предстоящую оплату отпусков работников; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год; ремонт основных средств и другие резервы;

• прочие краткосрочные обязательства.

Обязательства по расчетам с банками и бюджетом должны быть согласованы и тождественны. Несогласованность по этим суммам при составлении бухгалтерского баланса не допускается.

Отчет о прибылях и убытках (форма № 2) в отличие от баланса, представляющего собой «моментальную фотографию» имущества банка и источников его формирования, предназначен для характеристики финансовых результатов деятельности.

Отчет об изменениях капитала (форма № 3) содержит показатели о состоянии и движении собственного капитала банка, целевых финансирования и поступлений, резервов предстоящих расходов и платежей и оценочных резервов. Движение каждого вида капитала или резервов построено по принципу следующего балансового уравнения:

ОСн + По – Ио = ОСк,                    (1)

где ОСн – остаток средств различных видов капитала, резервов и фондов на начало отчетного периода;

По – увеличение капитала (поступило в отчетном году);

Ио – уменьшение капитала (израсходовано в отчетном году);

ОСк – остаток средств различных видов капитала, резервов и фондов на конец отчетного периода.

Отчет включает следующие разделы:

• «Изменение капитала» – содержит показатели о наличии и движении составных элементов капитала банка;

• «Резервы» – включает резервы, образованные из нераспределенной прибыли банка в соответствии с учетной политикой и нормативными законодательными актами;

• «Справки» – содержат один из важнейших аналитических показателей – величину чистых активов банка.

В справках к отчету – указываются данные о чистых активах на начало и конец отчетного года и о полученных из бюджета и внебюджетных фондов средств на расходы по обычным видам деятельности и на расходы по капитальным вложениям во внеоборотные активы (по направлениям расходов за отчетный и предыдущий годы). При этом банка дают расшифровку о полученном финансировании в разрезе отраслей.

Отчет о движении денежных средств (форма № 4) отражает показатели движения денежных средств – денежные потоки.

Денежные потоки складываются из движения денежных средств в связи с различными хозяйственными операциями.

На рисунке стрелки, направленные внутрь, показывают притоки денежных средств, наружу – оттоки.

Денежные потоки организация планирует исходя из объемов предстоящих продаж продукции и наличия платежеспособного рыночного спроса. При этом составляется план доходов и расходов на год, квартал, с разбивкой по месяцам, а для оперативного управления – по декадам. Если прогнозируется положительный остаток денежных средств на протяжении длительного отрезка времени, то следует рассмотреть пути выгодного их использования. В отдельные периоды может возникнуть недостаток денежной наличности. Тогда требуется спланировать источники привлечения заемных средств.

Указанные на рис. 1.2 каналы притоков и оттоков включают движение денежных средств и в наличной, и в безналичной форме. (Приложение 2.)

Инвестиционной деятельностью считается деятельность банка, связанная с приобретением земельных участков, зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а также их продажей; с осуществлением собственного строительства, расходов на НИОКР; с осуществлением финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов и т. п.).

Финансовой деятельностью считается деятельность банка, в результате которой меняются величина и состав собственного капитала банка, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления другими организациями займов, погашение заемных средств и др.).

По итогам каждого вида деятельности в форме № 4 «Отчет о движении денежных средств» рассчитывается сумма чистых денежных средств (от текущей деятельности, от инвестиционной деятельности, от финансовой деятельности). В заключение рассчитывается общее чистое увеличение (или уменьшение) денежных средств и их остаток на конец отчетного периода. Сведения о движении денежных средств банка представляются в валюте ПМР. В случае наличия (движения) денежных средств в иностранной валюте формируется информация о движении иностранной валюты по каждому ее виду применительно к отчету о движении денежных средств, принятому организацией. После этого данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитываются по курсу ПРБ на дату составления финансовой отчетности. Полученные данные по отдельным расчетам суммируются при заполнении соответствующих показателей отчета о движении денежных средств.21

При раскрытии организацией в Приложении к бухгалтерскому балансу (форма № 5) информации о принадлежащих ей активах в качестве основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные ценности раздельно приводятся данные о первоначальной (восстановительной) стоимости этих активов и начисленной амортизации.

При раскрытии информации о расходах по обычным видам деятельности, сгруппированных по соответствующим элементам, данные приводятся в целом по банку.

Приложение (форма № 5) включает следующие разделы:

• нематериальные активы;

• основные средства;

•  расходы на НИОКР;

•  финансовые вложения;

• дебиторская и кредиторская задолженность;

• расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат);

• обеспечения;

• государственная помощь.

В пояснительной записке следует привести краткую характеристику деятельности банка (обычных видов деятельности: инвестиционной и финансовой деятельности), основные показатели и факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности банка, а также решения по итогам рассмотрения годовой финансовой отчетности и распределения чистой прибыли, т. е. раскрыть соответствующую информацию, полезную для получения более полной и объективной картины о финансовом положении банка, финансовых результатах деятельности банка за отчетный период и изменениях в ее финансовом положении.

При изложении в пояснительной записке основных показателей деятельности, характеризующих качественные изменения в имущественном и финансовом положении, их причины в случае необходимости следует указывать принятый порядок расчета аналитических показателей (рентабельность, доля собственных оборотных средств и пр.). В пояснительной записке должны быть отражены сведения, раскрывающие информацию об оценке финансового состояния банка на перспективу в зависимости от временного лага. При оценке финансового состояния на краткосрочную перспективу могут приводиться показатели оценки удовлетворительности структуры баланса (текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и восстановления платежеспособности). При этом следует обратить внимание на такие воздействующие на конечные результаты деятельности факторы, как:

• наличие и движение денежных средств в кассе и на счетах в банках;

• наличие просроченной дебиторской и кредиторской задолженности;

• наличие и возникновение не погашенных в срок кредитов и займов;

• полноту и своевременность перечисления соответствующих налогов в бюджет и обязательных платежей во внебюджетные фонды.

При оценке финансового положения на долгосрочную перспективу в пояснительной записке должны быть отражены следующие факторы: структура источников средств, характеристика зависимости банка от внешних инвесторов и кредиторов, а также характеристика динамики инвестиционных вложений за предыдущие годы и на перспективу с определением эффективности этих вложений. Кроме того, может быть приведена оценка деловой активности банка с описанием основных факторов, определяющих ее. К ним относятся: репутация банка на данном рынке, его широта и емкость, величина сложившегося за предыдущие годы платежеспособного спроса, условия и совершенствование кредитной политики банка, наличие сложившихся взаимосвязей с партнерами, уровень эффективности использования имеющихся у банка ресурсов.