Формирование учетной политики в бюджетных учреждениях

     При этом утвержденные учреждением формы  документов должны содержать следующие  обязательные реквизиты первичного учетного документа:

     - наименование документа;

     - дату составления документа;

     - наименование участника хозяйственной  операции, от имени которого составлен  документ, а также его идентификационные коды;

     - содержание хозяйственной операции;

     - измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

     - наименование должностей лиц,  ответственных за совершение  хозяйственной операции и правильность ее оформления;

     - личные подписи указанных лиц  и их расшифровка.

     В отличие от коммерческих компаний, которые в своей учетной политике обязаны утверждать любые формы используемой первичной учетной документации (в т.ч. унифицированные), бюджетные учреждения в своей учетной политике должны утвердить только самостоятельно разработанные формы учетных документов.

     Формы унифицированной "первички", которыми с 2011 г. будут руководствоваться  бюджетные организации, утверждены Приказом Минфина Российской Федерации  от 15.12.2010 г. N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению" (далее - Приказ N 173н). Сейчас этот приказ находится на регистрации в Минюсте Российской Федерации.

     Приказом N 173н утвержден и перечень регистров  бухгалтерского учета, которыми с 2011 г. будут руководствоваться бюджетные учреждения., порядок организации и обеспечения (осуществления) бюджетным учреждением внутреннего финансового контроля, иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета в учреждении.

     Напоминаем, что в  соответствии со статьей 7 Закона N 129-ФЗ ответственность за формирование учетной политики учреждения несет главный бухгалтер, а утверждается она приказом руководителя бюджетного учреждения. Причем издать такой приказ следует не позднее последнего рабочего дня уходящего года. Следовательно, утвердить свою учетную политику на 2011 г. бюджетное учреждение обязано не позднее 31.12.2010 г.

     Несмотря на то, что  действие ПБУ 1/2008 прямо не распространяется на бюджетные учреждения при формировании своей учетной политики бюджетное учреждение может учитывать как само определение учетной политики, закрепленное в ПБУ 1/2008, так и нормы пункта 7 ПБУ указанного бухгалтерского стандарта.

     Согласно  ПБУ 1/2008 учетная политика организации  представляет собой принятую совокупность ведения способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки  и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. Из пункта 7 ПБУ 1/2008 вытекает, что при формировании учетной политики организации по конкретному вопросу учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством Российской Федерации и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из действующих положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности.

     На основании этого  можно заключить, что в методологическом разделе своей учетной политики бюджетное учреждение должно отразить только те элементы учета, в части которых Инструкция N 157н, регулирующая ведение бюджетного учета предоставляет учреждению возможность выбора одного из нескольких возможных вариантов учета или не содержит конкретного порядка учета хозяйственных операций. Причем в последнем случае бюджетное учреждение должно само определить порядок учета и закрепить его в своем нормативном документе.

     Так, например, в соответствии с пунктом 108 Инструкции N 157н выбытие (отпуск) материальных запасов производится по фактической стоимости каждой единицы, либо по средней фактической стоимости. Учитывая то, что нормативный документ содержит два варианта учета бюджетное учреждение в своей учетной политике должно закрепить тот вариант, который оно будет использовать в целях ведения учетного процесса. Кроме того, в части учета материальных запасов Инструкция N 157н позволяет учреждению самостоятельно определять единицу их бухгалтерского учета. Это может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и так далее. На основании этого в своей учетной политике учреждение должно указать, что оно понимает под единицей учета материальных запасов. Или другой пример. Инструкция N 157н обязывает учреждение присваивать такому виду активов, как основные средства и нематериальные активы, инвентарные номера, но при этом не содержит методики их формирования. Следовательно, в своем учетном документе бюджетное учреждение должно закрепить порядок формирования и присвоения инвентарных номеров указанным активам. Вообще нужно сказать, что новая бюджетная инструкция не вносит кардинальных изменений в правила ведения бюджетного учета, тем не менее, бюджетным учреждением уже сейчас необходимо внимательно ознакомиться с нею, чтобы грамотно сформировать свою учетную политику на 2011 г.

      2 Формирование учетной политики в бюджетных учреждениях в части налогообложения 

     Бюджетное учреждение обладает правоспособностью  юридического лица, а, следовательно, оно  признается плательщиком налогов и  сборов. Правда, уплачивать налоги "бюджетникам" приходится лишь в том случае, если у учреждения имеются объекты налогообложения, под которыми в целях налогообложения понимаются реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

     Под учетной политикой для целей  налогообложения понимается выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (п. 2 ст. 11 НК РФ).

     Разработка  учетной политики для целей налогообложения  в соответствии с требованиями глав 21, 25, 26, 26.4, 30 Налогового кодекса обязательна.

     Из  положений налогового законодательства следует, что в учетной политике для целей налогообложения отражаются вопросы, порядок решения которых прямо не предусмотрен Налоговым кодексом. Так, при раскрытии содержания отдельных элементов необходимо выбирать один из предлагаемых Налоговым кодексом методов. Иногда учреждение может столкнуться с необходимостью самостоятельно разработать элемент учетной политики в силу того, что законодательно вопрос не регламентирован. В этом случае целесообразно придерживаться правил бюджетного учета, поскольку на основе учетных регистров и первичной документации происходит формирование базы большинства налогов и сборов.

     При формировании учетной политики для  целей налогообложения бюджетные учреждения руководствуются:

- налоговым кодексом;

- гражданским кодексом;

     - постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы";

     - иными нормативными документами по вопросам налогообложения.

     В соответствии с пунктом 12 статьи 167 Налогового кодекса принятая бюджетным  учреждением учетная политика для  целей налогообложения утверждается приказом или распоряжениями руководителя учреждения. Данную учетную политику можно утвердить отдельным приказом или объединить с учетной политикой для целей бюджетного учета.

     Учетная политика для целей налогообложения  применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим  приказом или распоряжением руководителя учреждения, приказ должен быть датирован годом, предшествующим году, на который распространяется ее действие.

     В отличие от Закона № 129-ФЗ, Налоговый кодекс не содержит требований о последовательном, из года в год, применении утвержденной один раз учетной политики, следовательно, учреждение может ежегодно утверждать новую учетную политику для целей налогообложения.

     Учетная политика может быть представлена как  одним приказом руководителя организации (с соответствующими приложениями), так и представлять из себя систему приказов (распоряжений, инструкций). Главное, чтобы все существенные вопросы, связанные с ведением как бухгалтерского, так и налогового учета в бюджетном учреждении были урегулированы.

     Исчислить правильно налоги также невозможно без такого инструмента как налоговая политика. Учитывая это, бюджетное учреждение должно иметь и свою налоговую политику, которая также как и бухгалтерская должна включать в себя организационный раздел и методологический, в котором бюджетное учреждения должно закрепить используемые правила исчисления налогов.

     Мы уже было отмечено, новые бюджетные учреждения могут самостоятельно распоряжаться доходами, полученными ими в рамках деятельности, приносящей доходы. Такая самостоятельность "бюджетников" влечет за собой и общий порядок налогообложения их доходов, что и было учтено нормами Федерального закона от 08.05.2010 г. N 83-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений", который отменил действие статьи 321.1 НК РФ.

     До 01.01.2011 г. особенности  ведения налогового учета бюджетными учреждения были определены статьей 321.1 НК РФ, в соответствии с которой бюджетные учреждения обязаны были вести раздельный учет доходов, полученных в рамках целевого финансирования и доходов, получаемых от предпринимательской деятельности. То же самое касалось и расходов, причем в части расходов при ведении коммерческой деятельности "бюджетники" руководствовались пунктом 4 статьи 321.1 НК РФ.

     Следовательно, в 2011 году бюджетные учреждения будут исчислять и уплачивать налог на прибыль в общем порядке, определенном главой 25 НК РФ.

     Учитывая это в  своей налоговой политике бюджетные  учреждения должны закрепить те моменты, в отношении которых глава 25 НК РФ не содержит одновариантных методов учета, либо не дает каких-либо четких правил исчисления налога на прибыль.

     Бюджетные учреждения довольно часто предоставляют в пользование государственные ими муниципальное имущество, причем с 2011 г. арендная плата будет зачисляться непосредственно на лицевые счета бюджетных учреждений, в силу чего они будут самостоятельно платить налоги с доходов, полученных от сдачи в аренду переданного им государственного или муниципального имущества.

     В части налога на прибыль отметим, что в налоговой  базе бюджетные учреждения по-прежнему не будут учитывать средства целевого финансирования, которые с 2011 г. бюджетным учреждениям будут поступать в виде предоставляемых субсидий, на что указывает подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ. При этом у бюджетного учреждения, получившего средства целевого финансирования сохраняется обязанность по ведению раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. Следовательно, в своей учетной политике бюджетному учреждению следует привести методику такого учета. В противном случае суммы полученных субсидий будут попадать под налогообложение.

     У казенных учреждений на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ с 2011 г. дополнительно выводятся из-под налогообложения средства, полученные от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций.

      Заключение 

     Учетная политика бюджетного учреждения не является формальным документом, но отражает основополагающие моменты организации учета активов и пассивов учреждения. Учетная политика формируется для целей бюджетного учета в соответствии с бюджетным кодексом, законом № 129-ФЗ, приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н.

     Отражению в учетной политике бюджетной  организации подлежат только те способы (методы) ведения учета (бухгалтерского или налогового), в отношении которых  законодательство предоставляет организации право выбора или самостоятельность в их определении.