Аудиторская выборка. Порядок построения

  ОГЛАВЛЕНИЕ 

      ВВЕДЕНИЕ 

     Переход к рынку, коренные преобразования в экономике обусловили создание новой отрасли знаний – аудита. Аудит определяется как проверка и подтверждение правильности ведения счетов предприятия, проводимая квалифицированными специалистами.

     В сложных экономических условиях при переходе к рыночным отношениям стало важным иметь достоверную экономическую информацию о финансово-хозяйственной деятельности организации. Создание коммерческих структур вызвало приток новых предпринимателей, не обладающих должным опытом работы в новых условиях хозяйствования, слабо разбирающихся в законодательных актах, поэтому появились и первые нарушения в соблюдении требований нормативных документов, относящихся к хозяйственной деятельности.

     Аудиторская деятельность представляет собой предпринимательскую деятельность аудиторов по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также по оказанию иных аудиторских услуг.

     Основной  целью аудиторской деятельности является установление достоверности  бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствия совершаемых ими финансовых и  хозяйственных операций нормативным  актам, действующим в России. Аудиторы должны применять такие методы проверки, которые позволили бы максимально сократить время на ее проведение, не снижая качества.

     Конечная  цель аудита – анализ финансового  состояния организации, ее финансовой устойчивости и кредитоспособности. Аудиторская выборка¹ представляет собой отобранные по определенным правилам элементы для формирования проверяемой совокупности в виде отдельных документов, записей.

     Выборочная  проверка – это вид несплошного  наблюдения. Задача выборочной проверки состоит в измерении нарушений внутреннего контроля в стоимостном выражении. Эту проверку часто называют количественной. Примерами могут служить подтверждение сальдо счетов бухгалтерского учета, записей в первичных документах, получение подтверждения, анализ показателей хозяйственной деятельности.

     Метод выборочной проверки основан на принципах  теории вероятностей. Следует отметить, что аналитические процедуры  напрямую связаны с оценками риска  неэффективности системы внутреннего  контроля и определенными значениями аудиторского риска и риска необнаружения.

     При выборке порядка проведения проверки конкретного раздела бухгалтерской  отчетности аудиторская организация  должна определить цели проверки и  аудиторские процедуры, позволяющие  достичь этой цели.

     Размер  выборки определяется величиной  ошибки, которую аудитор считает  допустимой, определяется на стадии планирования аудита в соответствии с выбранным  аудитором уровнем существенности.

     В целях разработки и совершенствования  организационных и методологических вопросов, касающихся теории и практики аудита, полезным является как отечественный, так и зарубежный опыт. Многие основополагающие принципы контроля и закономерности развития его основных форм были отмечены и сформулированы как российскими, так и иностранными теоретиками и практиками независимо друг от друга.

     Организационные принципы осуществления контроля, в  особенности аудита, полнее освещены в зарубежной литературе: Р. Адамс, А. Аренс, М. Готлиб, К. Друри, Д. Кармайкл, Дж.К. Лоббек, Р. Монтгомери, Д. Робертсон, в то время как приоритет в вопросах разработки методологии осуществления проверок принадлежит отечественным исследователям, среди которых необходимо отметить Н.Т. Белуху, Ю.А. Данилевского, Н.П. Кондракова, В.Ф. Палия, В.П. Суйца, А.А. Терехова, В.А. Терехова, А.Д. Шеремета и др.

     Основная  цель работы - проанализировать аудиторскую выборку в организации, а также рассмотреть виды аудиторских выборок и порядок их построения.

     Данная  цель реализуется в работе на основе решения следующих задач:

1. раскрыть факторы и направления аудиторской выборки;
2. описать понятие и этапы аудиторской выборки;
3. исследовать различные методики при проведении аудиторской выборки.

      1. АУДИТОРСКАЯ ВЫБОРКА ПО МЕЖДУНАРОДНЫМ СТАНДАРТАМ АУДИТА

     1.1. Понятие и этапы аудиторской выборки

     Согласно  Международному стандарту аудита № 530, под аудиторской выборкой понимается применение аудиторских процедур менее  чем к 100% статей в пределах сальдо счета или класса хозяйственных  операций с целью предоставить возможность  аудитору получить и оценить аудиторские доказательства о ряде характеристик статей, отобранных для того, чтобы помочь в формулировании заключения, связанного с генеральной совокупностью².

     Выборочный  метод аудита можно определить как  применение аудиторских процедур менее  чем к 100% совокупности проверяемых элементов.

     Каждый  процесс проведения выборочного  метода в аудите состоит из следующих  этапов: определение метода отбора; нахождение объема и получение выборки; выполнение аудиторских процедур по отношению к отобранным элементам выборки; анализ полученных результатов и распространение их на генеральную совокупность.

     Рассмотрим  каждый этап выборочного метода.

     В международном стандарте отмечается, что при определении метода отбора элементов выборки аудитор должен оценить поставленные перед аудиторской проверкой цели, генеральную совокупность и размер выборки.

     Первое, с чего аудитору необходимо начинать подготовку к аудиту конкретного  участка учета, - это определение  специфических целей и задач, которые необходимо решить при проведении проверки на данном участке. Такими задачами является выявление возможных ошибок и нарушений, способных оказать существенное влияние на достоверность финансовой отчетности.

     Например, при осуществлении тестов контроля процесса заготовления и приобретения материалов аудитор проверяет обязательное выполнение следующих процедур контроля: предварительный и текущий контроль правильности составления первичных и иных документов, счетов-фактур, накладных – со стороны ответственных должностных лиц аудируемого предприятия; санкционирование с руководителем каждой хозяйственной операции по расходованию средств предприятия на приобретение указанных ценностей. При проведении и процедур по существу аудитор устанавливает степень полноты и своевременности отражения всех хозяйственных операций, связанных с заготовлением материалов, в бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

     Генеральная совокупность представляет собой полную совокупность документов или хозяйственных  операций, которые проверяет аудитор  посредством выборки и изучения выборочной совокупности для того, чтобы в дальнейшем сформировать заключение³.

     Правильное  определение генеральной совокупности является важной задачей для аудитора, так как мнение аудитора формируется  обо всей совокупности. Если аудитор  выбрал для проведения проверки документы только за первое полугодие, то и выводы правомерно распространять лишь на совокупность документов за этот период, но не за весь финансовый год.

     Существенное  влияние на определение метода и  величины выборки оказывает прием стратификации. При определении размера выборки аудитор должен оценить: риск выборки, уровень допустимой ошибки, уровень ожидаемой ошибки.

     Риск  выборки означает вероятность того, что заключение аудитора, основанное на выборке, будет отличаться от заключения, которое было бы сделано, если бы генеральная совокупность была подвергнута той же аудиторской процедуре.

     Риск  выборки следует отличать от иной разновидности аудиторского риска, не связанного с применением выборочного  метода. На качество проведенной аудиторской проверки, степень выявленных нарушений оказывает влияние уровень компетентности и квалификации аудитора в тех или иных вопросах. Риск выборки имеет место в случае применения как тестов контроля, так и процедур по существу.

     При этом как в международном, так и в отечественном стандартах⁴ различаются риски первого и второго рода.

     При применении тестов контроля различают  следующие риски выборки:

- риск ниже уровня доверия – риск того, что после выборочно проведенных тестов контроля аудитором будет сделан вывод о ненадежности системы контроля клиента, в то время как в действительности такая система надежна;

- риск выше уровня доверия – риск, обратный предыдущему.

     Риски первого рода приводят к необходимости  выполнения аудитором дополнительных и излишних аудиторских процедур либо дополнительной работы самим клиентом для того, чтобы установить, что первоначальный, сделанный аудитором, вывод о наличии ошибки или ненадежности системы контроля был необоснованным. Тем не менее, риски первого рода вызывают меньшие опасения, чем риски второго рода, поскольку в результате наличия последних мнение аудитора о финансовой отчетности может оказаться неправильным, а существенные нарушения и недостатки системы контроля клиента не будут вскрыты.

     Очевидно, что риск выборки находится в обратном отношении к объему выборки: чем больше последний, тем меньше риск, связанный с применением выборочного метода.

     Допустимая  ошибка – это максимальное искажение  в денежном выражении в генеральной  совокупности данных – сальдо счета  или классе хозяйственных операций, - наличие которого не ведет к существенному искажению финансовой отчетности⁵. Размер допустимой ошибки определяется на стадии планирования аудита и, применительно к процедурам по существу, связан с субъективной оценкой аудитора уровня существенности. Чем меньше значение допустимой ошибки, тем больше размер выборочной совокупности, подлежащий проверке аудитором.

     Ожидаемая ошибка – ошибка, которая по прогнозам  аудитора будет присутствовать в  генеральной совокупности. В случае, если аудитор ожидает наличие ошибок в генеральной совокупности, по сравнению с иной ситуацией, когда, по его мнению, наличие возможных ошибок исключено, требуется увеличить объем выборки и, соответственно, количество применяемых аудиторских процедур для того, чтобы сделать вывод о том, что действительное наличие ошибок и искажений в первом случае не превышает уровня допустимой ошибки. Для определения величины ожидаемой ошибки в генеральной совокупности аудитору следует принимать во внимание такие факторы, как уровни риска, полученные в результате предыдущих аудиторских проверок, изменения, произошедшие в хозяйственной деятельности клиента.

     Согласно  требованиям Международного стандарта  аудита № 530 «Аудиторская выборка», выборка  должна быть репрезентативной, т.е. каждый элемент генеральной совокупности должен иметь возможность попасть в выборку.

     В научной литературе встречается  и иное определение указанного понятия. Представительная выборка – это  выборка, обладающая теми же свойствами, что и генеральная совокупность.

     Так, если количество документов в проверяемой  совокупности за январь и сентябрь одинаково, то и вероятность для  них попасть в выборку должна быть одинакова. Однако и в настоящее  время на практике встречаются случаи, когда аудиторы проверяют накладные на поступление материалов за один месяц, после чего считают, что получили ясное представление о правильности их документального оформления за весь проверяемый период. Такие действия противоречат принципу репрезентативности аудиторской выборки.

     В международном стандарте упоминаются три основных метода аудиторской выборки: случайного отбора, систематического отбора, бессистемного отбора.