Понятие налога. Основные начала и функции налогообложения

§ 1. Понятие налога. Основные начала и функции  налогообложения

Становление рыночной экономики в Российской Федерации  изменило структуру источников обеспечения  государства финансовыми ресурсами. Основным источником государственных доходов на данном этапе развития экономики являются налоги. 
Под государственным доходом понимаются финансовые (денежные) ресурсы, поступившие из различных источников в распоряжение государства, которые позволяют ему решать задачи публичного характера и осуществлять необходимые государственные функции.

 
Анализируя источники доходов  в федеральный бюджет, можно сделать  вывод о том, что в последние  годы за счет налогов формируется 75—80% федерального бюджета*.

* Федеральный  закон от 31 декабря 1999 г. № 227 «О федеральном бюджете на 2000 год». В зависимости от порядка  формирования и взимания все  обязательные платежи можно разделить  на три основные группы: налоги, сборы и пошлины. 
Налоги — это взносы, устанавливаемые государством, выступающим в качестве субъекта публичного права, так как оно защищает общезначимые интересы всего народа и действует от его имени. Исходя из этого следует сказать, что всеми вопросами налогообложения должна заниматься исключительно законодательная власть. Основные положения о налогах в нашей стране закреплены Конституцией РФ (ст. 57, 71, 72, 132). Конституционные нормы позволили создать федеральные законы Российской Федерации, которые стали главными источниками налогового права.

 
За рубежом правовая наука придает  большое значение определению понятия налога, поскольку в нем отражена сущность и характерные особенности правоотношений, имеющих место в процессе взимания налогов. Однако в ранее принятом Законе РФ «Об основах налоговой системы» от 27 декабря 1991 г. не проводилось четкой грани между налогом и другими платежами. Согласно ст. 2 данного закона «под налогом, сбором, пошлиной и другими платежами понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в порядке и на условиях, определяемыми законодательными актами»*.

* ВВС. — 1992 г. — № 11. — Ст. 527. Следовательно,  в нем дано единое определение  для налога, сбора, пошлины и  другого платежа как обязательного  взноса в бюджет соответствующего  уровня. Такое недостаточно четкое  определение является следствием  того, что налоги, пошлины и сборы  — категории одного рода, имеющие  общие признаки, характерные для всех платежей. К этим признакам законодатель относит такие, как законно установленная форма определения порядка и условий их взимания, обязательность уплаты, принудительный характер изъятия, связь платежа с бюджетом (или внебюджетным фондом), а также безэквивалентность критерия. Однако понятие «налог» следует отделять от понятий «сбор», «пошлина» и других исходя из следующих причин. 
Во-первых, сборы и пошлины взимаются государственными и местными органами за оказание законно установленных услуг или предоставление определенного права. Эти платежи — не элементы услуги, хотя и уплачиваются в связи с ее оказанием. Они не являются ценой услуги, их можно отменить, а органы (учреждения), собирающие эти платежи, будут продолжать заниматься своей основной деятельностью. 
Во-вторых, эти платежи взимаются с тех лиц, которые вступают в правовые отношения с соответствующим органом (учреждением) по вопросам получения нужных ему услуг. Плательщик свободно выбирает государственный (или местный) орган и уплачивает необходимую пошлину. 
Определение понятия налог носит многогранный характер. Оно является правовой категорией и в то же время в его структуре должны быть элементы прикладного характера. 
В определении налога как правовой категории с позиции финансового права должно содержаться главное — поступление средств государству для удовлетворения общественных расходов (налог — основной источник бюджета). Эти поступления основаны на переходе части собственности от организаций и физических лиц к государству. 
В прикладной категории налога следует отразить все его основные признаки — нецелевой, безвозмездный, безвозвратный, безусловный, обязательный платеж, вносимый организациями и физическими лицами в бюджет соответствующего уровня. 
По нашему мнению, в Налоговом кодексе РФ (далее — НК РФ) в п. 1 ст. 8 дано наиболее сбалансированное определение налога, которое отражает его общие черты и выражает сущность категории налога. 
«Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований».  
Таким образом, в понятие «налог» вложены следующие юридические элементы: с одной стороны, это взимание денежных средств для формирования доходной части государственного бюджета; а с другой — одна из форм фискальных платежей. 
Из понятия «налог» видно, что оно основано на следующих признаках платежа: обязательность и индивидуальная безвозмездность с указанием формы взимания — отчуждения принадлежащих лицам денежных средств.

 
Уплата налогов происходит в денежной форме, налоги не могут быть уплачены в натуральной форме. Однако в настоящее время в условиях кризиса неплатежей и общего экономического кризиса делается исключение в виде так называемых «налоговых зачетов»*.

* Комментарий  к Налоговому кодексу РФ, части  первой (постатейный) /Автор комментариев  и сост. А.Б. Борисов. — М.: Книжный  мир, 1999. — С. 37.

Наиболее спорным  является указание на то, что взимание налога происходит в форме отчуждения принадлежащих организациям и физическим лицам на праве собственности денежных средств. Законодатель в посылке «в форме отчуждения» по-видимому имел в виду передачу части собственности в пользу государства*.

* Отчуждать —  передавать (имущество) в пользу  другого лица, организации, государства (офиц.) /Ожегов С.И. Словарь русского языка / Под ред. Н.Ю. Шведовой. — 23-е изд., испр. — М.: Рус. яз., 199I. — С. 482. В гражданском праве отчуждение — один из способов осуществления собственником правомочия распоряжения принадлежащим ему имуществом, т.е. передача имущества в собственность другого лица. Различают отчуждение возмездное (купля-продажа) и безвозмездное (дарение). Однако закон предусматривает случаи отчуждения, которые осуществляются помимо воли собственника (т.е. в принудительном порядке по решению суда). 
Однако с юридической точки зрения, наличие в соответствии с законодательством в понятии налога посылки «в форме отчуждения собственности» противоречит нормам Конституции РФ и принятому решению Конституционного Суда РФ по этой проблеме. В п. 3 ст. 35 Конституции РФ установлено, что «никто не может быть лишен своего имущества иначе как по решению суда. Принудительное отчуждение имущества для государственных нужд может быть произведено только при условии предварительного и равноценного возмещения». С точки зрения судебной процедуры, взимание налогов с использованием формы отчуждения собственности влечет за собой предварительное предоставление налогоплательщику равноценного возмещения. А это противоречит основному признаку налога — индивидуальной безвозмездности. 
В отличие от определения налога в понятии «сбор» отсутствует признак принудительного (индивидуально-безвозмездного) характера взимания; плательщику этих денежных средств предоставляется право участия или использования материальных и нематериальных объектов, т.е. появляется признак возмездного характера. 
Согласно п. 2 ст. 8 НК РФ «Под сбором понимается обязательный взнос, взыскиваемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в интересах плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий)». 
Характерный признак сбора то, что его уплата является одним из условий совершения государственными органами, органами местного самоуправления или иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, предоставление определенных прав или выдача разрешений (лицензий).

 
По мнению С.Д. Шаталова, отсутствие в определении упоминания о поступлении сумм сборов в бюджетную систему или внебюджетные фонды может явиться основанием для обсуждения вопросов о включении или невключении в налоговую систему многочисленных сборов неналогового характера, а также дискуссии о правомерности сборов неналогового характера*.

* Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу РФ, части первой (постатейный). - М.: МЦФЭР. 1999. - С. 59. В НК РФ не сформулированы понятия других платежей неналогового характера, таких, как государственная пошлина, таможенные платежи, таможенная пошлина и пр. Это позволяет использовать определения данных терминов из других источников.

 
Под государственной пошлиной понимается установленный обязательный и действующий на всей территории Российской Федерации платеж, взимаемый за совершение юридически значимых действий либо выдачу документов уполномоченными на то органами или должностными лицами*.

* Закон РФ  «О государственной пошлине»  от 9 декабря 1991 г. № 2005-1 (в ред.  от 13 апреля 1999 г. № 76-ФЗ). Таможенные платежи — это таможенная пошлина, налоги, таможенные сборы, сборы за выдачу лицензий, плата и другие платежи, взимаемые в установленном порядке таможенными органами РФ. Таможенная пошлина — это платеж, взимаемый таможенными органами РФ при ввозе товара на таможенную территорию РФ или вывозе товара с этой территории и являющийся неотъемлемым условием такого ввоза или вывоза (п. 18, 19 ст. 18 Таможенного кодекса РФ). 
В Российской Федерации реально существуют две формы налогового воздействия: налоговые и неналоговые платежи. В налоговом законодательстве нет разграничения между ними. Такая неопределенность делает возможным «отстранение от уплаты налогов собственника финансовых средств» и перекладывать налоговое бремя на третьи лица. 
Основные начала и функции налогообложения. Правовое построение налоговой системы в Российской Федерации основано на руководящих началах, закрепленных в законах или подзаконных нормативных актах. Базовые основополагающие начала установления налогов и сборов субъектов Российской Федерации закреплены в Конституции РФ, Налоговом кодексе РФ. 
К основным началам законодательства о налогах и сборах в первую очередь следует отнести: обязательность, безвозмездность и безвозвратность взимания налогов и сборов в государственный бюджет. 
Обязательность представляет собой правовую обязанность налогоплательщика по отношению к государству. В соответствии со ст. 57 Конституции РФ «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». Законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации (ст. 2 НК РФ, часть первая). Эти отношения не зависят от воли участвующих в нем сторон. Налоговые обязательства возникают у налогоплательщика автоматически, если он обладает комплексом определенных признаков, указанных в законе. Но законодательство должно основываться на признании всеобщности и равенства плательщиков перед налоговым законом. В противном случае налицо верховенство законодательной власти в установлении налогов (ст. 57, 71, 76, 105, 106 Конституции РФ). «Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшение положения налогоплательщиков, обратной силы не имеют» (ст. 57 Конституции РФ). 
Безвозмездность означает, что возникновение у налогоплательщика обязательства по передаче части своей собственности государству не влечет за собой возникновение у государства обязательства перед налогоплательщиком дать, сделать, предоставить что-либо именно ему. Налог — это индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности денежных средств. Государство обеспечивает жизнедеятельность всего общества. Поэтому перед конкретным налогоплательщиком государство не имеет никаких обязательств. 
Безвозвратность означает, что, во-первых, при уплате налогов право собственности на часть денежных средств переходит от налогоплательщиков к государству. Во-вторых, переход права собственности на сумму налога является абсолютным и не порождает у государства обязательств по возврату этой суммы или ее эквивалента налогоплательщику. 
Несмотря на властный характер указанной статьи, следует отметить, что налогообложение граждан не носит характера наказания, т.е. не является мерой ответственности за какие-либо правонарушения. Взимание налогов и сборов налогоплательщик должен понимать как плату за возможность существования и ведения хозяйственной деятельности на данной территории. 
Согласно следующему основному началу законодательством о налогах и сборах не допускается установление дифференцированных ставок налогов и сборов, а также налоговых льгот в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места нахождения капитала. Налогообложение не должно носить дискриминационный характер и иметь различное применение исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных различий между плательщиками налогов. 
Недопустимость произвольных налогов и сборов, не имеющих экономического основания, означает, что недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав. Установленные законом правила и процедуры взимания части собственности физических лиц и организаций в форме налогов и сборов не должны содержать основания, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации, либо ограничивающие свободное перемещение в пределах Российской Федерации продукции (услуг) или финансовых средств налогоплательщика. 
Государство, являющееся субъектом публичного права, взимает налоги от имени народа и подотчетно ему в расходовании собранных сумм. Поэтому прерогатива установления налогов и сборов и иных платежей принадлежит исключительно законодательной власти. Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги, сборы или иные платежи (обладающие признаками, предусмотренными законом), если они не предусмотрены Налоговым кодексом РФ либо установлены в ином порядке, чем это определено НК РФ. 
Если в процессе правового регулирования налоговых отношений или при применении налогового закона возникают коллизии, то в НК РФ предусмотрено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов и иных платежей). 
Каково же значение налогов в рыночной экономике, какие функции они выполняют в хозяйственном механизме? 
Основные функции налогов: фискальная, регулирующая и контрольная. 
Фискальная функция налогов является основной. Она связана с взиманием части доходов физических лиц и организаций с целью формирования средств в государственном бюджете и во внебюджетных фондах. Эти средства расходуются на социальные услуги, хозяйственные нужды, обеспечение безопасности страны, содержание государственного аппарата и организаций непроизводственной сферы, не имеющих собственных доходов, но необходимых обществу (библиотеки, архивы, театры, музеи, научные и учебные учреждения), реализацию других государственных программ. Данная функция отражает основную роль налогов — формирование государственной казны с целью удовлетворения интересов, необходимых для существования общества и государства в целом. 
Следующая важнейшая функция налогов в рыночной экономике — регулирующая. Дело в том, что в товарно-денежных отношениях проявляется специфическая особенность налогов — возможность государства регулировать социально-экономические процессы. Эффективно функционирующая рыночная экономика — это регулируемая экономика. И центральное место в системе регулирования принадлежит налогам. 
Государственное регулирование осуществляется в двух основных направлениях: регулирование рыночных и товарно-денежных отношений; регулирование развития народного хозяйства. 
Первое направление регулирования рыночной системы непосредственно с налогами не связано. В данном случае в задачу государства входит создание «правил игры» на рынке. Для этого разрабатываются законы, нормативные акты и иные документы, регулирующие взаимоотношения всех субъектов рыночных отношений: производителей продукции, продавцов, покупателей; банков, фондов различного назначения; товарных и фондовых бирж, а также торговых домов, бирж труда и т.п. 
Второе направление связано с регулированием социально-экономических процессов путем использования финансово-экономических методов воздействия государства на интересы граждан страны с целью развития экономики общества. 
Не менее важной функцией налогов является контрольная функция. Ее цель — отслеживать полноту и своевременность поступления в государственный бюджет налогов, сборов и иных платежей, а также сопоставлять величину собранных средств с потребностями в них государства и возможностями налогоплательщиков. Результатом такого анализа являются рекомендации по реформированию налоговой системы и бюджетной политики. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах их компетенции посредством налоговых проверок. В процессе налогообложения данные органы осуществляют контроль за финансово-хозяйственной деятельностью организаций и физических лиц, за получением доходов гражданами, источниками этих доходов, за использованием имущества, в том числе земельных участков. Лишь такая форма проведения налогового контроля позволяет сделать налоги эффективным механизмом регулирования экономики страны. 
Рассмотренные функции налоговой системы осуществляются практически одновременно, поэтому их разграничение носит условный характер. Ясно лишь одно: формы и методы государственного воздействия на экономику основаны на социально-экономических отношениях по поводу распределения и перераспределения доходов. Степень этого воздействия определяется социально-экономической направленностью развития данных отношений.