Налоговая система РБ и пути ее совершенствования

•   Структура налоговой системы Республики Беларусь

     Налоговая система Беларуси формировалась  на классических принципах налогообложения, с учетом разработанных налоговой практикой других стран принципов налогообложения. В силу сложных условий переходного периода не все они легли в основу нашей налоговой системы, другие дополнены и уточнены положениями, вытекающими из практической необходимости.

     В основу налоговой системы Республики Беларусь положены следующие принципы:

• однократность обложения, то есть один и тот же объект одного вида налогов облагается только один раз за определенный законом период;
• оптимальное сочетание прямых и косвенных налогов;
• одинаковый подход ко всем хозяйствующим субъектам обложения;
• установленный порядок введения и отмены органами власти разного уровня налогов, их ставок, налоговых льгот;
• четкая классификация налогов, взимаемых на территории страны, в основу которой положена компетенция соответствующей власти;
• обоснование и точное распределение налоговых доходов между бюджетами разных уровней;
• стабильность ставок налога в течение довольно длительного периода и простота исчисления платежа.

     Эти принципы не всегда соблюдаются. Так, однократность  нарушается при взимании НДС с импортных товаров, за которые уже уплачены таможенные пошлины. Нет четкой классификации в зависимости от уровней органов государственной власти, когда все большая часть республиканских налогов является регулирующей по отношению к местным органам власти. Нередко действие закона, подписанного в середине года, распространяется на весь год.

     В налоговом законодательстве нашли  отражение полномочия налоговых органов, их права и обязанности, а также права и обязанности налогоплательщиков и основные виды ответственности за нарушения налогового законодательства.[2]

     В механизме построения налоговой  системы Беларуси важное место занимают налоговые льготы, которые используются государством в качестве регулирующей и стимулирующей функции. Их умелое применение способствует росту эффективности производства, повышению благосостояния населения.

     Как правило, по каждому налогу предусматриваются  специальные налоговые льготы, имеющие строго целенаправленный характер. Все льготы должны применяться только в соответствии с действующим законодательством и, как правило, не должны носить индивидуальный характер. При проведении политики налоговых льгот государство учитывает условия развития экономики, чтобы большое количество налоговых льгот не ограничивало доходы бюджета и одновременно было выгодно налогоплательщику.

     При принятии решения по налоговым льготам  учитываются интересы трех субъектов:

• государства, заинтересованного в росте доходов бюджета;
• юридических лиц, чтобы не сократилось производство;
• населения, чтобы неравномерность распределения льгот не привела к социальной напряженности в обществе.

     Налоговые льготы по республиканским налогам  устанавливаются только республиканскими органами власти. Местные органы власти имеют право вводить льготы только в пределах сумм налогов, зачисляемых в местные бюджеты.

     Государство не только вводит налоговые льготы, поощряя налогоплательщиков, но и применяет санкции к тем, кто нарушил налоговое законодательство. При несоблюдении законов о налогах юридические и физические лица несут ответственность, виды и размер которой регулируются законодательством. Налогоплательщик, преступивший закон, несет имущественную ответственность в трех видах:

• взыскание всей суммы сокрытого или заниженного дохода или суммы налога за иной сокрытый или неучтенный объект налогообложения;
• уплата штрафа за отсутствие учета объекта налогообложения или ведение учета объекта налогообложения с нарушением установленного порядка, а также непредставление или несвоевременное представление в налоговые органы документов для исчисления налогов;
• уплата пени за каждый день задержки перечисления налогов в бюджет.[2]

     В современных условиях финансовой нестабильности и высоких темпов инфляции существует проблема достижения оптимального распределения налоговых доходов между бюджетами разного уровня и закрепления за ними необходимых финансовых ресурсов, которая приобрела особое значение. Зарубежная налоговая практика выработала несколько методов налогового регулирования:

• закрепление различных видов налогов за определенными бюджетами разных уровней;
• установление твердой доли конкретного налога, отчисляемого в нижестоящий бюджет;
• распределение налоговых доходов между бюджетами разных уровней в форме трансфертных платежей.
      

•   Анализ налогов, уплачиваемых в Республики Беларусь

     Налоги, сборы и пошлины объединяются в категорию платежей в соответствии с едиными характеризующими их признаками:

• они являются источникам формирования республиканского и местных бюджетов (внебюджетных фондов) Республики Беларусь;
• имеют обязательный, безэквивалентный и безвозмездный характер.

Налоги  и сборы, уплачиваемые юридическими лицами Республики Беларусь 

     Таблица приведена по: [2, с.13]

      В налоговой системе Республики Беларусь с момента ее создания и до настоящего времени косвенные налоги играют значительную роль. Активное использование в отечественной практике налогообложения этих налогов связано с необходимостью решения объективно возникающих задач по государственной поддержке отдельных отраслей и финансированию инфраструктуры, которые в переходный период не могут быть решены иными средствами, кроме как за счет централизованных в рамках бюджета финансовых ресурсов.

     В связи с этим главной особенностью некоторых косвенных налогов, действующих в Республике Беларусь, является их целевая направленность.

     В Беларуси лидирующее положение по количеству налогов занимают кумулятивные многоступенчатые сборы, или так называемые оборотные налоги (платежи из выручки без НДС) (приложение Б). Причем четко прослеживается тенденция к постоянному увеличению их доли как в доходах консолидированного бюджета, так и в ВВП. Во многом такой рост вызван как введением новых оборотных налогов (с 2000 г. введены отчисления в местный целевой бюджетный жилищно-инвестиционный фонд), так и переходом в эту группу целевых сборов на содержание детских дошкольных учреждений.[5]

     Что касается некумулятивного платежа - налога на добавленную стоимость, то его доля в доходах бюджета и в ВВП сохраняется практически на неизменном достаточно высоком уровне - в пределах 1/4 всех доходов бюджета, что в определенной мере сопоставимо с аналогичным показателем по странам с развитыми рыночными отношениями.

     Вместе  с тем оценка места и роли НДС  в экономике Беларуси неоднозначна. Практики полагают, что этот налог как нельзя лучше обеспечивает бюджетные потребности, а аналитики критикуют его за излишнюю фискальность, необработанность налоговой базы и чрезмерно высокие ставки. Последние считают, что данный налог не адаптирован к экономике Беларуси на этапе ее перехода к рынку, чем объясняются недостатки в формировании налогооблагаемой базы, технике исчисления НДС, и что, как следствие, вызывает недовольство налогоплательщиков.

     В Республике Беларусь в условиях обретения  государственности налоговая система и соответственно методология взимания НДС формировались форсированными темпами. В результате вплоть до 2000 г. в Беларуси применялся метод «бухгалтерских отчетов», который противоречит мировой практике и доказал свою неэффективность в республике.

     В условиях развития рыночных преобразований, активизации реальных экономических связей республики со странами СНГ проблемы совершенствования взимания НДС приобрели особую актуальность. Применяемый до 2000 г. метод исчисления НДС стал тормозом позитивных экономических процессов и глобализации межгосударственного экономического сотрудничества. Поэтому на основе теоретического опыта и методологических разработок в странах Европейского сообщества, Российской Федерации, собственного научного потенциала в Беларуси с начала 2000 г. стала внедряться общепринятая в международной практике зачетная модель взимания НДС.

     В Республике Беларусь применяются также  и одноступенчатые системы взимания косвенных налогов. Речь идет о налогах с производителя (акцизы) и с розничного продавца (налоги с продаж, налоги на отдельные виды услуг). При этом на долю акцизов приходится около 10% доходов бюджета, а удельный вес налогов с розничного оборота незначителен.

     В настоящее время консолидированный  бюджет республики более чем на 55% формируется за счет косвенных налогов, а их доля в ВВП достигает 19,5 %.

     Налоговая система республики значительно отягощена различного рода целевыми сборами из выручки. Но проблема состоит в том, чтобы найти этим доходным источникам бюджета эффективную замену как с точки зрения выполнения фискальной задачи, так и с позиций обеспечения финансовой устойчивости предприятий. Однако на сегодняшний день говорить о полной отмене указанных налогов преждевременно, поскольку без принятия соответствующих компенсационных мер это может обернуться существенными потерями бюджета и утратой стабильности его формирования.

     В связи с этим сокращение роли косвенных  налогов в формировании доходов бюджета скорее всего займет несколько лет и может быть осуществлено лишь по мере их замены иными источниками финансирования государственных затрат. Одним из таких источников могут стать прямые налоги.

     В налоговой системе Беларуси преобладают подоходные налоги, за счет которых формируется около 1/4 доходов бюджета. На долю имущественных налогов, представленных налогом на недвижимость, приходится около 2,3 - 3,4% доходов бюджета. При этом удельный вес данного налога подвержен существенным колебаниям, что обусловлено изменением величины объекта обложения - стоимости основных фондов, меняющейся из года в год в зависимости от результатов их переоценки.

     В свою очередь, подоходные налоги классифицируются на основе соотношения между ставкой налога и величиной дохода. В данном случае налоги делятся на:

• прогрессивные (по мере роста дохода ставка налога увеличивается);
• регрессивные (по мере роста дохода ставка налога уменьшается);
• пропорциональные (ставка налога не зависит от величины дохода).

     В Беларуси по прогрессивной шкале взимается только подоходный налог, причем с 1998 г. наблюдается некоторое снижение его роли в формировании доходов бюджета. Основная же масса подоходных налогов являются пропорциональными, и их удельный вес как в доходах бюджета, так и в ВВП остается достаточно стабильным.[2]

     В Беларуси среди прямых налогов лидирующее положение занимает налог на прибыль юридических лиц, за счет которого формируется 12 - 13% доходов бюджета. Большинство отечественных предприятий платит указанный налог по ставке 30%, вместе с тем для малых предприятий предусмотрена пониженная ставка - 15%.

     Наряду  с налогом на прибыль подоходный налог с граждан является одним из важнейших прямых налогов, на долю которого приходится более 8% доходов бюджета

     В Беларуси подоходный налог взимается по прогрессивной шкале с диапазоном ставок от 9 до 30%, что вполне сопоставимо с уровнем налоговых ставок в отдельных развитых зарубежных странах. Однако если учесть невысокий уровень доходов населения (средний процент изъятия подоходного налога - 10 - 11%) и широкое распространение практики нелегальной выплаты заработной платы, то становится очевидной необходимость снижения налоговой нагрузки как на фонд заработной платы, так и на доходы населения.

     Подоходный  налог с физических лиц исчисляется и уплачивается в соответствии с Законом Республики Беларусь «О внесении изменений и дополнений в Закон Республики Беларусь «О подоходном налоге с граждан» от 9 марта 1999 года.

     Плательщикам  налога в соответствии с Законом являются физические лица:

• граждане Республики Беларусь;
• иностранные граждане и лица без гражданства, постоянно находящиеся на территории Республики Беларусь. К иностранным гражданам и лицам без гражданства, которые в целях исчисления подоходного налога рассматриваются как постоянно находящиеся на территории Республики Беларусь, относятся иностранные граждане и лица без гражданства, находящиеся на территории Республики Беларусь более 183 дней в календарном году;

• иностранные граждане и лица без гражданства, которые не относятся к постоянно находящимся на территории Республики Беларусь, т.е. находящиеся на территории Республики Беларусь 183 дня либо менее, а также находящиеся на территории республики ни одного дня на протяжении календарного года.

     Объектом  налогообложения является совокупный доход физических лиц в денежной (денежных единицах Республики Беларусь и иностранной валюте) и натуральной форме, полученный в течение календарного года плательщиками от источников в Республике Беларусь: заработная плата, премии и вознаграждение, сумма арендной платы, дополнительные доходы от индексации и т.п. [2]

     В Республике Беларусь смешанные налоги можно разделить на две группы: социальные платежи и прочие налоги и сборы. При этом смешанных налогов на протяжении всего существования новой системы налогообложения постоянно снижалась, что связано с переходом некоторых из них в группу косвенных налогов (отчисления в местный фонд на содержание детских дошкольных учреждений). К смешенным налогам относятся:

• Социальные платежи
• Чрезвычайный налог
• Отчисления в государственные фонды содействия занятости
• Единый платеж от ФЗП в размере 5%
• Отчисления в местный фонд на содержание детских дошкольных учреждений
• Земельный налог
• Налог на добываемые из природной среды ресурсы
• Отчисления в фонд охраны природы
• Отчисления в другие целевые бюджетные фонды
• Экологический налог за переработку нефти
• Налоги за пользование лесными фондами

     Плата за землю обязательна для физических лиц, у которых земельный участок находится во владении, пользовании или собственности, кроме физических лиц, имеющих право на льготы по этому налогу. Размер земельного налога определяется в зависимости от качества и местоположения земельного участка и не зависит от результатов хозяйственной и иной деятельности землевладельца, землепользователя и собственника земли.[2]

     Земельный налог удерживается в виде ежегодных фиксированных платежей за гектар земельной площади. Ставки земельного налога, утвержденные Законом Республики Беларусь «О платежах за землю», применяются с учетом деноминации белорусского рубля и ежегодно пересматриваются Советом Министров Республики Беларусь путем применения коэффициентов, учитывающих уровень инфляции к декабрю предыдущего года. Районный, городской и сельский Советы (исполнительные и распорядительные органы) в пределах своей компетенции могут повышать или понижать ставки земельного налога, но не более чем на 50 процентов.

3.    Проблемы и пути совершенствования налоговой системы Республики Беларусь

     Налоговая система Беларуси за последние двенадцать лет существенно изменилась. Тем не менее, по своим основным характеристикам она значительно отличается от применяемой в экономически развитых странах.

     Эти отличия носят как системный, так и методологический характер. К системным, в частности, можно отнести:

     1. Количество применяемых в Беларуси  налогов, сборов, различных отчислений и платежей, имеющих налоговый характер, более чем в 3 раза превышает стандартный минимум, который считается оптимальным. Это приводит к избыточному налоговому давлению на реальный сектор экономики, инвестиции и экспорт. Кроме того, сохраняются такие "вредные" налоги, которые взимаются непосредственно с выручки и оказывают наиболее сильное искажающее воздействие на экономику. Предусматривая многократное налогообложение одних и тех же элементов стоимости товаров и услуг, так называемые оборотные налоги к тому же не учитывают наличия у предприятий реальной прибыли, необоснованно завышают цены и уменьшают конкурентоспособность продукции на внутреннем и внешних рынках.

     Практически все страны, включая Россию, давно  отказались от таких налогов. Наличие в Беларуси оборотных налогов и платежей (к ним, в частности, относятся целевые сборы в местные бюджетные фонды стабилизации экономики (ставка 1%); отчисления в республиканский фонд поддержки производителей сельхозпродукции (ставка 1%); налог с пользователей автомобильных дорог (ставка 1%); целевые сборы на финансирование расходов, связанных с содержанием и ремонтом жилищного фонда (ставка 1%), и на финансирование жилищно-инвестиционных фондов со ставкой 0,5%, как раз и является одной из причин снижения рентабельности и увеличения числа убыточных предприятий, скопления остатков готовой продукции на складах, сокращения экспорта из-за ценовой неконкурентоспособности белорусских товаров.

     Помимо  этих платежей излишнее налоговое давление создают и отчисления в инновационные  фонды, сфера использования которых постоянно расширяется и ставки колеблются от 3 до 30%, а также многочисленные и высокие налоги на фонд заработной платы (в частности, чрезвычайный налог) и мелкие специальные сборы в отдельных отраслях (например, отчисления в фонд строительной науки). Как правило, в соседних странах таких сборов и отчислений нет. Требует серьезного упорядочения и сокращения и применяемая система регистрационных и лицензионных сборов. И по количеству, и по размерам в других странах эти сборы обычно меньше.

     Существенные  проблемы для ценовой конкурентоспособности, создает и такой местный сбор, как налог с продаж в розничной торговой сети, который сейчас приобрел фактически универсальный характер. В экономически развитых странах одновременное применение двух универсальных (т.е. охватывающих все товары и услуги) налогов с оборота, тем более с высокими ставками, никогда не практикуется. Введение в 2003г. наряду с НДС со стандартной ставкой в размере 20% еще и налога на продажу в розничной торговой сети практически на все отечественные и импортные товары с дифференцированными ставками (2, 5, 10 и 15%) имеет значительные инфляционные последствия.

     2. Вторым важным системным отличием  являются существенные расхождения в налоговой структуре. Если в экономически развитых странах основная доля доходов бюджета (от 50 до 70%) приходится на прямые налоги (индивидуальный подоходный налог, налог на прибыль корпораций, взносы на социальное страхование и имущественные налоги), то в РБ, как и в других странах с переходной экономикой, основную долю доходов бюджета (60-65%) составляют косвенные налоги (НДС, акцизы, оборотные налоги, налог с продажи и т.д.), то есть налоги на потребление, многие из которых оказывают наиболее сильное искажающее давление на производство и инвестиции.

     Учитывая  способы и возможности переложения  налогов, нельзя считать прямые налоги более эффективными или полезными для экономики, чем косвенные. Тем не менее, прямые налоги позволяют сглаживать колебания экономической конъюнктуры без внесения изменений в налоговое законодательство. Их высокая доля в налоговой структуре как раз и делает налоговые системы экономически развитых стран высокоэластичными и более нейтральными по отношению к экономике.

     Кроме того, применяемые в этих системах модели косвенных налогов (а это только НДС или идентичный ему налог с розничных продаж в США и акцизы) также построены таким образом, чтобы не мешать, а способствовать росту производства и инвестиций, и никогда не предусматривают в качестве объекта налогообложения общую стоимость продаж (выручку от реализации).

     Преобладание  в налоговых системах стран с  переходной экономикой различных типов и моделей косвенных налогов связано в основном с тем, что их гораздо легче собрать, а возможности уклонения весьма ограничены. Следует также учитывать, что помимо значительных административных издержек по сбору налогов введение высокодоходных прямых налогов требует первоначального создания необходимой экономической структуры на основе рыночных преобразований: собственности, труда, капитала и т.д.

     Тем не менее, в большинстве стран  Восточной Европы и в России благодаря  проводимым реформам в последние  годы отмечается тенденция к увеличению доли прямого подоходного налогообложения в общих налоговых поступлениях.

     Однако  такие системные преобразования, как значительное сокращение количества применяемых налогов и сборов и доведение его до стандартного минимума, а также улучшение структуры налоговой системы за счет повышения доли прямого подоходного налогообложения, не могут быть реализованы как одноразовый акт и требуют времени, а главное - последовательного проведения рыночных реформ.

     К отличиям методологического характера  налоговой системы РБ от оптимальной относятся прежде всего различия в конкретных моделях построения и механизмах взимания каждого из применяемых налогов и сборов. Соответственно для их изменения надо рассмотреть все основные налоги.[11]

     Налог на добавленную стоимость

     Международная практика применения этого налога весьма успешна, тогда как у нас, несмотря на переход к зачетной системе  взимания НДС, он продолжает вызывать нарекания. Причина заключается как раз в допущенных искажениях общепринятой модели зачетной системы.

     Согласно  классической европейской модели НДС - это универсальный (охватывает все товары и услуги), многоступенчатый (распространяется на производство, оптовую и розничную торговлю) налог на чистое потребление (предусматривает обязательный вычет сумм налога, уплаченных за производственные ресурсы). При этом закрепленный в директивах ЕС тип НДС предусматривает именно полный вычет налога на все покупки производственного назначения, включая капитальное оборудование. На каждой стадии производства и распределения налогом облагается только та часть стоимости товара или услуги, которая добавляется предприятием к стоимости закупленных им производственных ресурсов. Таким образом, через механизм зачета налог взимается только с потребительских товаров и не распространяется на инвестиционные (сырье, материалы, топливо, оборудование) независимо от того, были ли они полностью использованы в производстве за данный отчетный период. Именно этим обеспечиваются нейтральность (невмешательство) налога по отношению к производству, реальное стимулирование инвестиций, новых технологий и экономического роста.

     Три перечисленных признака являются обязательными условиями любой формы НДС. Они составляют основу этого налога, определяют его преимущества и особенности. К таким особенностям, в частности, относятся: количество и уровни применяемых ставок налога, правила освобождений, принципы взимания во внешней торговле, техника сбора налога. Конкретные значения этих характеристик, конечно, могут различаться по странам, но обычно используются следующие решения:

• чаще всего применяются три ставки НДС - пониженная для товаров первой необходимости, повышенная для предметов роскоши и стандартная для всех остальных товаров и услуг. Средний уровень стандартной ставки по странам ОЭСР - не более 14%, пониженной - 5-7%, повышенной - до 20%;
• используются две формы освобождений от НДС - прямое освобождение от начисления налога и нулевая ставка налога (валовая сумма налога по продажам равна нулю и предприятию возвращаются все суммы налога, уплаченные при покупках производственных ресурсов). Нулевая ставка обычно применяется только к экспорту товаров и услуг. Прямые освобождения имеют достаточно узкую сферу применения и, как правило, устанавливаются для финансовых и страховых услуг, услуг связи и транспорта, образования и здравоохранения;
• при налогообложении внешней торговли все европейские страны применяют принцип страны назначения товара (экспорт освобождается от налога на основе нулевой ставки, а импорт облагается налогом по действующим в стране-импортере ставкам);
• все страны используют счет-фактурную технику сбора налога и специальный налоговый учет.

      На  основе этого обзора общепринятой системы НДС отметим следующие искажения, допущенные в белорусской модели этого налога, не позволяющие полностью реализовать его конкретные преимущества:

• прежде всего, нарушается одна из трех главных характеристик НДС - полный и немедленный зачет всех сумм налога, уплаченных при покупках производственных ресурсов. По действующему законодательству об НДС суммы налога, уплаченные при приобретении и (или) ввозе основных средств и нематериальных активов, принимаются к зачету только в размере 1/12, а при осуществлении капитального строительства - после ввода объектов в эксплуатацию. Кроме того, суммы налога, уплаченные при приобретении и (или) ввозе производственных ресурсов, принимаются к вычету не в полном объеме, а в пределах сумм налога, исчисленного по реализации товаров (работ, услуг). Предусмотрен также очень сложный и длительный механизм возврата излишне уплаченных сумм налога. Такие искажения существенно снижают роль НДС в стимулировании инвестиций и технического прогресса;
• предусмотрены широкие льготы по НДС, т.е. прямые освобождения (причем не от начисления, а от уплаты налога), особенно в отношении сельскохозяйственных товаров, что существенно сокращает налоговую базу и уровень доходности НДС;
• соответственно применяются более высокие ставки налога - стандартная (18%) и пониженная (10%);
• техника сбора налога не основана на счет-фактурах и только частично предусматривает ведение специального налогового учета, что делает НДС весьма сложным в применении; при налогообложении внешней торговли используется смешанная система - принцип страны происхождения товаров в торговле с Россией и Грузией и принцип страны назначения в торговле со всеми остальными странами. В результате этого белорусский бюджет несет ощутимые потери, которые с 1 июля 2001года фактически переложены на налогоплательщиков путем уменьшения налоговых вычетов при нулевой ставке НДС к экспорту товаров на усредненную величину в размере 4%. Безусловно, такое решение снижает конкурентоспособность белорусского экспорта. В этом же направлении действует и то обстоятельство, что нулевая ставка НДС применяется только к экспорту товаров. Экспорт работ и услуг, за исключением транспортных услуг, строительных работ и услуг по переработке сырья на давальческих условиях, облагается налогом по действующим ставкам.

     Понятно, что постепенный отказ от этих искажений и определяет конкретный механизм реформирования этого налога.[11]

     Акцизы

     Акцизные  сборы на отдельные виды товаров  применяются во всех странах. Обычно в перечень подакцизных товаров  входят товары, вредные для здоровья человека и окружающей среды, т.е. табак, алкогольные товары, нефть и нефтепродукты. Основные принципы построения акцизов: равные условия налогообложения для отечественных и импортных товаров; применение механизма зачета сумм акцизов, уплаченных на предыдущих стадиях производства и обращения; налогообложение импорта и освобождение от акциза экспорта товаров; умеренные и стабильные ставки. При этом рекомендуются более доходные и не подверженные инфляции адвалорные (процентные) ставки.

     Из  всех этих принципов в белорусской модели акцизов нарушается в основном последнее требование. Применяются, как правило, специальные ставки в евро или белорусских рублях. Причем уровень ставок утверждается не законом, а специальными актами правительства, и постоянно меняется под воздействием инфляции и динамики обменного курса, что не позволяет производителям подакцизных товаров планировать свою деятельность и ее результаты. Отмечается и постоянное недовыполнение предусмотренного в бюджете плана по поступлениям акцизов.

     Очевидно, что в реформировании этого налога главной задачей является введение механизма законодательного утверждения стабильных ставок. Целесообразно рассмотреть вопрос о замене специальных ставок на адвалорные.

     В мировой практике эти налоги аналогичны налогу на прибыль (нераспределенную и распределенную в виде дивидендов) корпораций, который применяется только к фирмам, имеющим корпоративную структуру собственности (акционерным обществам и компаниям). Учитывая существенные различия в организации производства и структуре собственности фирм, действующих в экономически развитых странах, по сравнению с предприятиями стран с переходной экономикой, в целом принятую в РБ модель этих налогов как прямых налогов на реально получаемые юридическими лицами доходы и прибыль, можно признать приемлемой. Во всяком случае, на период до завершения постепенного реформирования госсобственности. Тем не менее, исходя из опыта России и других стран с переходной экономикой, можно выделить в качестве необходимых следующие начальные преобразования этих налогов:

     а) четкое определение субъектов, попадающих в сферу действия этих налогов. Они должны отвечать двум обязательным условиям: во-первых, осуществление любых видов коммерческой (т.е. направленной на извлечение прибыли) деятельности; во-вторых, наличие юридического лица, основанного на принципе ограниченной ответственности, т.е. выступающего либо в форме акционерного общества, либо в форме унитарного государственного предприятия. Кроме того, налогоплательщики должны разделяться на резидентов и нерезидентов с четким закреплением правил налоговой юрисдикции государства;

     б) расширение налоговой базы, в том  чесле за счет сокращения вычетов  из облагаемого дохода и уточнения  состава издержек по осуществлению  коммерческой деятельности. Для налогоплательщиков-резидентов в облагаемые доходы (прибыль) должны входить все их доходы из источников в РБ, а также доходы от инвестиционной деятельности и финансовых операций из всех источников (т.е. как в Беларуси, так и в других странах). Налогоплательщики, не являющиеся резидентами, платят налог только на доходы от источников в РБ. Включение  инвестиционного и финансового доходов в налоговую базу, даже если они получены из иностранных источников, очень важно, поскольку оно препятствует утечке инвестиционного капитала за границу;

     в) сохранение единых унифицированных  для всех видов деятельности и  налогоплательщиков (резидентов и нерезидентов) порядка взимания и ставок налога на прибыль. В частности, действующие повышенные ставки налога на прибыль (доходы) банков и страховых организаций следует уравнять с применяемыми для всех остальных видов деятельности. Пониженная ставка может быть сохранена только для предприятий малого бизнеса;

     г) введение и законодательное закрепление  упрощенных схем начисления амортизации и индексирования на инфляцию по официально объявленным коэффициентам;

     д) уточнение и законодательное  закрепление правил ведения учета  затрат и условий применения кассового  метода и метода начислений.[11]

     Подоходный  налог.

     Для стран с развитой рыночной экономикой - это основной налог, обеспечивающий преобладающую долю налоговых поступлений, что также обусловлено сложившейся структурой собственности. Этим налогом  облагаются все виды доходов всех групп и слоев населения. При этом прибыль на вложенный капитал рассматривается так же, как любой другой вид дохода. К тому же этот налог позволяет лишь немногие вычеты из облагаемого дохода. Главным из них является вычет издержек, которые необходимы для получения облагаемого дохода. Но при этом в такой доход не входит тот средний минимум годового дохода, который получают низкооплачиваемые слои населения. Для стран с развитой рыночной экономикой он, как правило, достаточно высокий. Учет требований равного и справедливого налогообложения обычно делает систему индивидуального подоходного налога довольно сложной. Для создания равных стимулов к различным видам предпринимательской деятельности максимальная ставка подоходного налога должна быть равна ставке корпорационного налога.

     Очевидно, что конкретная модель подоходного налога всегда зависит от реально достигнутых уровня и структуры доходов в экономике, а также форм организации предпринимательской деятельности.  С этих позиций в качестве первоочередных реформ этого налога в Беларуси можно предложить следующие меры:

     1) значительно увеличить необлагаемый  минимум доходов, установив так  называемый "нулевой интервал" хотя бы на уровне бюджета прожиточного минимума, с тем, чтобы в целях социальной справедливости исключить из обложения доходы наиболее низкооплачиваемых слоев населения и освободить их от подачи налоговых деклараций;

     2) существенно расширить сферу  действия этого налога за счет  включения в облагаемую базу  всех видов постоянно получаемых  доходов (от работы по найму,  индивидуальной предпринимательской  деятельности и от собственности), пересмотра системы льгот и введения общепринятой в мировой практике налоговых вычетов;

     3) пересмотреть прогрессивную шкалу  ставок налога.

     Однако  нельзя решать этот вопрос однозначно в пользу установления по примеру  РФ плоской единой ставки подоходного налога на уровне 13%. Необходим взвешенный подход и учет реально складывающейся динамики уровня и структуры доходов населения. Сейчас в Беларуси применяется сложно-прогрессивная шкала, когда каждый прирост дохода, превышающий 240 среднемесячных базовых величин, облагается по повышенным налоговым ставкам. При этом минимальная ставка налога в размере 9% применяется только к облагаемому доходу до 240 среднемесячных БВ, максимальная составляет 30%. Такая структура ставок основана на предпосылке, что люди, имеющие более высокие доходы, должны не только платить больше в абсолютных суммах, но и отдавать в виде налогов большую долю своих доходов. Но на практике это не приводит к заметному увеличению поступлений от названного налога в бюджет или повышению той доли поступлений, которую обеспечивает население с высокими доходами. И не только в связи с незначительным удельным весом таких групп населения, но и в основном из-за ухода высоких доходов в теневую экономику. При прогрессивной шкале даже людям со средними доходами невыгодно иметь дополнительные доходы, поскольку нередко почти весь их прирост фактически уходит в налоги.

     Пропорциональные  ставки, безусловно, более просты и  удобны в применении. Главным их преимуществом считается выравнивание условий налогообложения для различных слоев населения и снижение негативного воздействия налогов на стимулы к трудовой и инвестиционной активности.

     Помимо  этого, снижение прогрессивности в  подоходном налогообложении и переход  к пропорциональным ставкам часто имеет и эффект увеличения бюджетных поступлений. В США, например, в результате реформы 1986 года доля налоговых поступлений от населения с высокими доходами увеличилась с 35% до 44%, при этом средние реальные процентные ставки (рассчитываются как отношение фактических поступлений к реально облагаемому доходу) для малообеспеченных и средних слоев населения сократились, и в среднем по всем группам населения реальная ставка осталась на прежнем уровне - 13% от облагаемого дохода.

     Но  нельзя однозначно утверждать, что пропорциональные ставки лучше прогрессивной шкалы. Многое зависит от реальной экономической ситуации, складывающейся дифференциации населения в зависимости от уровня получаемых доходов и, главное, от того, насколько комплексно проводится реформа. То есть, изменяются ли подходы к определению общего объема и состава доходов, подлежащих налогообложению, какие налоговые вычеты и льготы применяются при подсчете облагаемого дохода, каковы размеры необлагаемого минимума доходов, используются ли механизмы индексации доходов и вычетов на инфляцию и т.д.

     С учетом этого наиболее приемлемым для  Беларуси является введение вместо действующей сложно-прогрессивной шкалы ставок двухуровневой пропорциональной шкалы с нижней ставкой на уровне 10% и верхней - на уровне 15%.[11]

     Отчисления  на социальное страхование

     В первую очередь необходимо придать  им статус налога, как это сделано  в развитых странах, а сейчас и  в России, и пересмотреть соотношение  ставок платежей между нанимателями и работниками (при существующей схеме - 35% и 1% соответственно). Сохранив общий размер тарифа, целесообразно увеличить ставку платежей для работников хотя бы до 10 - 12% с тем, чтобы усилить их целевой, возвратный характер и создать основу для последующего постепенного введения добровольного индивидуального социального страхования (в частности, пенсионного). Одновременно ставку взносов для нанимателей логично сократить вначале до 23 -25%, что позволит только за счет перераспределения снизить налоговое давление на предприятия. Действующий излишне высокий уровень обложения фонда зарплаты (с учетом чрезвычайного налога почти двукратный) не только завышает себестоимость и соответственно снижает ценовую конкурентоспособность продукции, но и подрывает стимулы к созданию новых рабочих мест. Кроме того, должны быть разработаны эффективные механизмы координации деятельности налоговых органов и администрации социального страхования как в обеспечении сбора этих платежей, так и в ведении необходимого учета и документации.[11]

     Имущественные налоги

     К ним, в частности, относятся налоги на собственность (накопленное богатство) в таких конкретных формах, как земельный налог, налог на имущество (недвижимость), рентные платежи и в определенной мере экологические налоги. При общих принципах выбора объектов и субъектов налогообложения, небольших ставках и механизмах изъятия конкретные модели этих налогов существенно различаются по странам. Как правило, эти налоги составляют основу местных бюджетов, поскольку только местные власти могут обеспечить действительно эффективный контроль за накопленным имуществом, полноту его учета, оценку специфики и соответственно наиболее результативный сбор таких налогов.

     То  есть для белорусских реалий в  качестве первоочередных реформ можно  выделить: преобразование налога на недвижимость в налог на имущество с соответствующим пересмотром субъектов и объектов налогообложения, уточнением налоговой базы и ставок; существенное повышение ставок и модернизацию применяемого порядка взимания земельного налога и налогов с пользователей природных ресурсов.

     Целесообразно провести необходимую дифференциацию и упорядочить состав всех рентных платежей, куда входят налоги с пользователей недрами, водный налог, лесной доход и попенная плата, налоги с пользователей объектами растительного и животного мира. В целом в состав местных налогов и сборов должны войти налоги на имущество, земельный налог, налоги с пользователей природных ресурсов, налог на рекламу, налог на игорный бизнес, местные лицензионные сборы.

     Учитывая  принятый в Беларуси курс на постепенное реформирование и становление рыночных отношений с социальным уклоном, реформу налоговой системы также следует осуществлять поэтапно. Но направления и ориентацию такой реформы должны определять именно механизмы  преодоления системных и методологических искажений в налоговой системе страны.

     В перспективе в рамках доработки  проекта Особенной части Налогового кодекса реформирование налоговой системы предполагается по следующим основным направлениям:

• значительное сокращение количества применяемых налогов и сборов за счет полной отмены сборов и отчислений, взимаемых непосредственно с выручки от реализации, упорядочения местных налогов и сборов, а также регистрационных и лицензионных сборов;
• улучшение налоговой структуры на основе повышения роли подоходного налогообложения и налогов на доходы и прибыль предприятий;
• снятие действующих ограничений в системе НДС по налоговым вычетам и законодательное закрепление ставок акцизов;
• реформа с учетом российского опыта индивидуального подоходного налога и отчислений на социальное страхование;
• повышение роли и реформирование экологических налогов и сборов.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Из  данной курсовой работы можно сделать  следующие выводы:

1. Для наиболее эффективного существования, любая налоговая система должна придерживаться определенных принципов.
2. Основными налогами, которые присутствуют в налоговой системе, являются косвенные и прямые.
3. Кроме пополнение бюджета, налоги выполняют стимулирующую, регулирующую, фискальную функцию.
4. Основные принципы налогообложения установлены и регулируются налоговым кодексом Республики Беларусь.
5. Наибольшие поступления в бюджет Республики Беларусь поступают от косвенных налогов.
6. Среди всех косвенных налогов наибольшее поступление приходится на НДС.
7. Налоговая система Республики Беларусь не совершенна и содержит ошибки и неточности, которые необходимо исправлять.

СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Налоговый кодекс Республики Беларусь: Общ. часть.- Мн.: Национальный центр правовой информации Республики Беларусь, 2003г. -69с.
2. Василевская Т.И., Стасенко В.А. Налоги Беларуси: Теория, методика и практика.- Мн.: Белпринт, 1999г. -544с.
3. Кажуро Н.Я. Основы экономической теории. – Мн.: «ФУАинформ», 2001. -672с.
4. Налоги в республике Беларусь Теория и практика в цифрах и комментариях / под. ред. В.А.Гюрджан Мн.: 2002г. -276с.
5. Налоги /под. Ред. Н.Е.Заяц, Т.И.Василевский  Мн.: БГЭУ 2000г.
6. Заяц Н.Е. Теория налогов: Учебник.- Мн.: БГЭУ 2002г. -202с.
7. Налоги, налогообложения и налоговое законодательство / под ред. Е.Н. Евстигнеева. С-П.: 2001г.
8. Е. Терехина. К вопросу отмены оборотных платежей //Налоговый вестник – 2003 - №13 – С.52
9. Н. Заяц, А. Сидорова. Налог как экономическая категория //Финансы, учет, аудит – 2004. - №1 – С.28
10. Н. Кузьменкова. НДС: хороший опыт можно использовать // Национальная Экономическая Газета -2003 №77
11. Т. Образкова. Налоговая система далека от совершенства //Национальная Экономическая Газета -2003 №75-№76

 ПРИЛОЖЕНИЕ A

(справочное)

Структура доходов республиканского бюджета в 2001г. 

(справочное)

Кривая Лаффера