Банки как субъекты налогового права

Банки как субъекты налогового права

В ст. 11 НК РФ под  банками (банком) понимаются коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка РФ.

На основании  этого определения следует сделать  вывод, что налоговое законодательство не делает различий между понятиями «банк», «кредитная организация», «небанковская кредитная организация».

На самом деле названные понятия различны по своему объему и содержанию. Более того, разъяснение этих различий представляется обязательным в курсе налогового права, так как критерием разграничения этих понятий служит определенное сочетание выполняемых банковских операций, которыми и определяются особенности налогообложения банков.

Кредитная организация. Наиболее общим из рассматриваемых понятий является понятие «кредитная организация». По своему объему оно исчерпывающим образом включает в себя непересекающиеся понятия «банк» и «небанковская кредитная организация». Иными словами, для того чтобы определить, сколько в России кредитных организаций, следует к числу банков прибавить число небанковских кредитных организаций.

В соответствии со ст. 1 Федерального закона «О банках и банковской деятельности» кредитная  организация — юридическое лицо, которое для извлечения прибыли как основной цели своей деятельности на основании специального разрешения (лицензии) Центрального банка РФ имеет право осуществлять банковские операции, предусмотренные названным Федеральным законом. Кредитная организация образуется на основе любой формы собственности как хозяйственное общество.

Указание в  данном определении на возможность  образования кредитной организации только в форме хозяйственного общества означает, что для кредитной организации допустима лишь одна из трех перечисленных ниже организационно-правовых форм:

— акционерное общество, т. е. общество, уставный капитал которого разделен на определенное число акций; участники акционерного общества (акционеры) не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости принадлежащих им акций. При этом акционеры, не полностью оплатившие акции, несут солидарную ответственность по 'обязательствам акционерного

общества в  пределах неоплаченной части стоимости  принадлежащих им акций (ст. 96 ГК РФ);

— общество с ограниченной ответственностью, которое является одной из форм объединения капиталов, не требующего личного участия своих членов в делах общества. Отличительной особенностью данной организационно-правовой формы явл«г ется деление ее уставного капитала на доли участников при отсутствии у них ответственности по долгам общества. Имущество общества, включая уставный капитал, принадлежит на праве собственности ему самому и не образует объекта долевой собственности его членов. В связи с тем что вклады участников общества становятся его собственностью, они не отвечают по долгам общества в пределах внесенных ими вкладов, а несут только риск утраты вкладов (убытков) в пределах внесенных ими вкладов (п. 1 ст. 87 ГК РФ);

—  общество с дополнительной ответственностью,  которое является одним из видов общества с ограниченной ответственностью, в связи с чем на него распространяются почти все положения об обществах с ограниченной ответственностью (п. 3 ст. 95 ГК РФ), кроме одного исключения: участники такого общества солидарно несут субсидиарную ответственность по его обязательствам своим имуществом в одинаковом для всех кратном размере к стоимости их вкладов, определяемом учредительными документами общества (п. 1 ст. 95 ГК РФ). Причем при банкротстве одного из участников общества его ответственность по обязательствам общества распределяется между остальными  участниками   пропорционально   их  вкладам,   если иной порядок распределения ответственности не предусмотрен учредительными документами общества.

Банк. Основную роль в банковской системе страны выполняют коммерческие банки. Впервые в современной российской юридической науке определение понятия «банк» было представлено в Законе РСФСР от 2 декабря 1990 г. «О банках и банковской деятельности в РСФСР», в соответствии со ст. 1 которого банк определялся как коммерческое учреждение, являющееся юридическим лицом, которому в соответствии с названным Законом и на основании лицензии (разрешения), выдаваемой Центральным банком РСФСР, предоставлено право привлекать денежные средства от юридических и физических

лиц и от своего имени размещать их на условиях возвратности, платности и срочности, а также  осуществлять иные банковские

операции.

Данное определение  с правовой точки зрения было не совсем удачным, так как под учреждением в советском и российском законодательстве традиционно понимались и понимаются организации, создаваемые для осуществления управленческих, социально-культурных и других функций некоммерческого характера и финансируемые собственником полностью или частично¹. Следовательно, юридическая сущность коммерческого банка оставалась во многом неясной. Положение усугублялось и не вполне точными формулировками ст. 5 Закона, где перечислялись банковские операции и сделки. Причем, во-первых, банковские операции не были как-либо отделены от банковских сделок, что не позволяло провести четкое различие между этими понятиями, во-вторых, перечень банковских операций и сделок не являлся исчерпывающим, что затрудняло отграничение банковской деятельности от деятельности, которая банковской не является.

На практике это создавало условия для  осуществления банковской деятельности организациям, не имевшим специального разрешения (лицензии) на осуществление банковских операций.

В дополнение к  изложенному Закон разрешил отдельные банковские операции выполнять учреждениям, не являющимся банками, определив их как «другие кредитные учреждения». При этом само понятие кредитного учреждения в Законе не

раскрывалось.

Указанные недостатки были во многом обусловлены переходной экономической ситуацией, в которой зарождалось банковское законодательство, а также недостаточной теоретической проработанностью рассматриваемого вопроса. По понятным причинам развитие теории банковского права в России остановилось на работах М. М. Агаркова, который в 1927 г. от-

мечал, что не существует «логически правильно построенного определения, которое в точности соответствовало тому понятию, которое имеют в виду, пользуясь термином «банк»¹.

В начале 90-х  гг. рыночная экономика в России находилась в зачаточном состоянии. Отказ от централизованно-плановой системы управления, в том числе в финансово-кредитнр|1 сфере, многими воспринимался как отказ от государственного регулирования экономики вообще. Одним из лозунгов того времени было изречение: «В регулируемом рынке столько же рынка, сколько права в революционном правопорядке», что после 70 лет господства в России тоталитарного режима воспринималось как истина в последней инстанции. Все это создавало благоприятные условия для многочисленных злоупотреблений, в особенности в банковской сфере, и привело к известным результатам, когда миллионы людей были обмануты организаторами всевозможных «пирамид».

Таким образом, именно практика применения банковского  законодательства в России привела  к необходимости выработки научно обоснованной концепции, которая позволила бы преодолеть имеющиеся недостатки. И центральной проблемой стал вопрос о юридическом определении понятия «банк», которое позволило бы уяснить место коммерческого банка среди других субъектов права и выявить специфические особенности его правовой природы.

Сформулировать  указанное определение пытались многие ученые-юристы. Так, А. А. Жданов в качестве отличительного признака коммерческого банка выделил  договорный характер отношений между  ним и его клиентами и определил его как кредитное учреждение, осуществляющее на договорных началах кредитно-расчетное и иное банковское обслуживание юридических лиц и граждан путем совершения операций и оказания услуг². Между тем договорный характер взаимоотношений между банком и его клиентами не может быть признан отличительным признаком коммерческого банка, так как в условиях рыночной экономики предприятия и организации всех сфер

предпринимательской деятельности (а в отдельных случаях  и органы государственной власти) реализуют товары, выполняют работы и оказывают услуги на договорной основе.

Л. Г. Ефимова  предложила рассматривать банк как  предприятие, оказывающее специфический вид услуг — банковские услуги. При этом основными признаками банка как предприятия, по ее мнению, являются: наличие имущества на праве собственности либо ином вещном праве, отражение этого имущества на самостоятельном балансе, наличие прав юридического лица и, наконец, осуществление банковской деятельности, которая рассматривается как один из видов хозяйственной деятельности с целью получения прибыли¹.

Однако уже  во время появления данной концепции все большее распространение в научных кругах стала получать точка зрения на предприятие как на объект, а не как на субъект права. Данная точка зрения получила официальное закрепление в принятой в конце 1994 г. части первой ГК РФ (ст. 132), в связи с чем изложенная концепция быстро устарела.

К 1995 г. стало  очевидно, что кардинальное совершенствование законодательства — настоятельная потребность времени, в связи с чем активизировалась практическая и теоретическая работа над новой редакцией Закона «О банках и банковской деятельности», в которой приняло участие большое количество ученых — юристов, экономистов и практических банковских

работников.

В ходе острейших  дискуссий было предложено рассматривать банк как коммерческое юридическое лицо, создающееся в любой организационно-правовой форме, предусмотренной законодательством РФ, которое на основании лицензии Банка России вправе привлекать вклады (депозиты), выдавать кредиты, осуществлять расчеты, выполнять другие банковские операции, а также совершать иные сделки, не противоречащие закону и целям деятельности, указанным в его уставе².

¹  Такой подход позволил:

во-первых, уяснить  место банков в системе субъектов  права (коммерческий банк определен  как коммерческая организация, т. е. организация, самостоятельно осуществляющая на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке);

во-вторых, выделить специфический признак банка, позволяющий отделить его от других субъектов предпринимательской деятельности, — осуществление банковских операций;

в-третьих, подчеркнуть, что банковская деятельность осуществляется им на основании разрешения специально уполномоченного органа государственной власти — Банка России;

в-четвертых, указать, что отличительным признаком  коммерческого банка является не просто осуществление банковских операций, а то, что он в совокупности осуществляет такие банковские операции, как привлечение вкладов (депозитов), выдача кредитов и осуществление расчетов.

Предлагаемый  подход получил воплощение во вступившей в силу в феврале 1996 г. редакции Федерального закона «О банках и банковской деятельности».

Согласно этой редакции банк — кредитная организация, которая имеет исключительное право осуществлять в совокупности следующие банковские операции: привлечение во вклады денежных средств физических и юридических лиц, размещение указанных средств от своего имени и за свой счет на условиях возвратности, платности, срочности, открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц.

Небанковская  кредитная организация. В соответствии со ст. 1 Федерального закона «О банках и банковской деятельности» небанковской кредитной организацией является кредитная организация, имеющая право осуществлять отдельные банковские операции, предусмотренные названным Федеральным законом. Допустимые сочетания банковских операций для небанковских кредитных организаций устанавливаются Банком России.

Небанковские  кредитные организации выполняют  довольно широкий набор функций по обеспечению кредитно-фи-

нансового сегмента общественного производства и воспроизводства.

Существование небанковских кредитных организаций  помимо и наряду с банками обусловлено тем, что в силу объективных причин кредитные организации вынуждены распределять «финансово-кредитные обязанности» между собой.

К числу названных  объективных причин относятся:

во-первых, довольно широкий перечень банковских операций и иных сделок, которые кредитная организация вправе осуществлять помимо банковских операций, побуждает кредитные организации специализироваться на оказании каких-либо отдельных банковских услуг или какого-то перечня таких услуг, но всегда такой перечень будет закрытым, так как довольно проблематично для одной (пусть и крупной) организации осуществлять все банковские и иные финансовые операции, разрешенные для кредитных организаций;

во-вторых, неизбежно  ограниченные возможности (организационные, материальные, кадровые и др.) любой кредитной организации, которые не позволяют им расширяться и укрупняться бесконечно, что дополняется закрепленными в Конституции РФ принципами поддержки конкуренции (ч. 1 ст. 8) и запрещения экономической деятельности, направленной на монополизацию и недобросовестную конкуренцию (ч. 2 ст. 34).