Анализ эффективности контрольной работы налоговых органов

Очевидно, что для охраны своих имущественных интересов  в налоговой сфере государство  должно, во-первых, создать специальный  государственный орган или органы и наделить их соответствующими властными  полномочиями по отношению к лицам, обязанным уплачивать налоги и сборы. Во-вторых, законодательным путем  установить порядок, формы и методы осуществления деятельности созданных  уполномоченных органов, а также  виды воздействия данных органов  на поведение обязанных лиц, обеспечивающие в совокупности не только надлежащее поведение налогоплательщиков, но и  поступление налоговых платежей в соответствующий бюджет. При  этом государство путем законодательного регулирования системы взаимоотношений  уполномоченных органов и налогоплательщика (а также иных обязанных лиц) должно обеспечить определенный баланс публичного и частного интереса, учитывая конституционные  ограничения на вмешательство в  экономическую деятельность субъекта налоговых правоотношений в условиях рыночной экономики.

Таким образом, из вышесказанного вытекает необходимость существования  системы налогового контроля, а также  в общем, виде отражается юридическая  основа ее построения.

Налоговый контроль как деятельность уполномоченных органов может быть структурирован и представлен в  виде неразрывно связанных между  собой и составляющих единое целое  элементов, урегулированных правовым образом. Наиболее значимыми элементами налогового контроля являются его формы, виды и методы. Формы, методы и виды налогового контроля тесно взаимосвязаны  и взаимообусловлены. Они представляют собой важнейшие характеристики контрольной деятельности, осуществляемой налоговыми органами.

1.3 Формы контрольной работы налоговых органов

На налоговые органы возложен контроль за соблюдением налогоплательщиками  и иными обязанными лицами налогового законодательства, за правильностью  исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и других обязательных платежей, установленных законодательством  Российской Федерации.

Контрольная работа проводится должностными лицами налоговых органов  в пределах своей компетенции  посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом РФ (п. 1 ст. 82 НК РФ).

Основной формой контрольной работы налоговых органов являются налоговые проверки, которые позволяют наиболее полно проследить за своевременностью, полнотой и правильностью выполнения налогоплательщиком своих обязанностей. Остальные формы контрольной работы налоговых органов используются в качестве вспомогательных методов выявления налоговых правонарушений или могут применяться для сбора доказательств по выводам, которые содержатся в акте проверки. В частности, такими вспомогательными формами контрольной работы налоговых органов могут быть истребование документов, получение пояснений налогоплательщика или показаний свидетелей, осмотр помещений (территорий) и предметов, привлечение специалиста, сопоставление данных о расходах и доходах физических лиц, экспертиза, учет налогоплательщиков.

Порядок осуществления контрольной работы налоговых органов, формы ее проведения, а также права и обязанности участников мероприятий контрольной работы налоговых органов регулируются положениями главы 14 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

Можно выделить следующие  формы контрольной работы налоговых органов – налогового контроля:

1) Налоговые проверки: камеральные  и выездные. В настоящее время  налоговые органы все большее внимание уделяют камеральным проверкам, в том числе сопровождающимся запросом дополнительных документов. Углубленные камеральные проверки проводятся по отдельным налогам в отношении крупных налогоплательщиков, по налогоплательщикам, заявившим льготу по налогу, по налогоплательщикам, заявившим к возмещению крупные суммы НДС по внутренним оборотам, по налогоплательщикам, заявившим возмещение налога по экспортным операциям.

2) Встречные налоговые  проверки (п. 2 ст. 87 НК РФ). Согласно  ст. 87 НК РФ, если при проведении  камеральных и выездных налоговых  проверок у налоговых органов  возникает необходимость получения  информации о деятельности налогоплательщика  (плательщика сбора), связанной с  иными лицами, налоговым органом  могут быть истребованы у этих  лиц документы, относящиеся к  деятельности проверяемого налогоплательщика  (плательщика сбора). При проведении  встречной налоговой проверки  налоговый орган запрашивает  и исследует документы организаций  (индивидуальных предпринимателей  и физических лиц), выступающих  контрагентами проверяемого налогоплательщика.  Как правило, подобные запросы  налоговый орган направляет только  в том случае, когда у него  есть сомнения в полноте оприходования  выручки или товаров, полученных  по сделке, или же есть сомнения  в экономической целесообразности  сделки.

Кроме того, для налоговиков  основанием для назначения встречной  проверки могут послужить неправильно  оформленные документы поставщика на реализованный налогоплательщику  товар (работы, услуги). Это касается документов, в которых есть исправления, подчистки, нечеткие (нечитаемые) подписи и печати. Отсутствие письменного договора с контрагентом также может явиться основанием для проведения встречной проверки.

Налоговые органы в ходе встречной проверки вправе истребовать  документы, непосредственно касающиеся деятельности не только проверяемого налогоплательщика, но и иных лиц, имеющих  отношение к предмету соответствующей  налоговой проверки, с целью последующего сопоставления этих документов с  данными, отраженными в документах самого проверяемого налогоплательщика. [7]

3) Обмен информацией между  государственными органами (п. 3 ст. 82 НК РФ). В настоящее время  действует целый ряд документов, регламентирующих порядок обмена  информацией между налоговыми  и иными государственными органами  РФ, и в их числе:

• Порядок обмена информацией между МНС России и Федеральной службой России по финансовому оздоровлению и банкротству, а также их территориальными органами (от 08.07.2002 N БГ-3-29/347);
• Соглашение по информационному взаимодействию между ФНС России и Пенсионным фондом РФ (утвержден 05.03.2007);
• Соглашение МВД России и ФНС России «Об утверждении нормативных правовых актов о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений» (от 13.10.2010).

4) Опрос свидетелей (ст. 90 НК РФ). В качестве свидетеля  для дачи показаний может быть  вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны  какие-либо обстоятельства, имеющие  значение для осуществления налогового  контроля. Не могут привлекаться  в качестве свидетеля:

• лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;
• лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц (например, адвокат или аудитор).

5) Истребование документов (ст. 93 НК РФ). Должностное лицо  налогового органа, проводящее налоговую  проверку, вправе истребовать у  проверяемого налогоплательщика,  плательщика сбора, налогового  агента необходимые для проверки  документы. В соответствии с  положениями ст. 93 НК РФ налогоплательщик  обязан по требованию налогового  органа представить запрашиваемые  документы в пятидневный срок  в виде заверенных копий.

Требование о представлении  документов должно быть оформлено в  письменном виде. Это не указано  прямо в Налоговом кодексе  РФ, однако следует из ст. 89 НК РФ, в  которой говорится о вручении требования. Очевидно, что вручить  можно только письменный документ. Кроме того, доказать несоблюдение пятидневного срока при устном требовании практически невозможно.

6) Выемка документов (ст. 94 НК РФ). Согласно ст. 94 НК РФ  налоговый орган вправе произвести  выемку необходимых для проверки  документов и предметов. В отношении  документов Налоговый кодекс  РФ называет два общих основания  для принятия решения о выемке:

• налогоплательщик отказывается представить истребованные налоговым органом документы в виде заверенных должным образом копий (ст. 93 НК РФ);
• у должностных лиц налогового органа, осуществляющих проверку, имеются достаточные основания полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены (ст. 89 НК РФ).

7) Привлечение экспертов и специалистов (ст. ст. 95, 96 НК РФ). В ходе проведения  проверки к работе налоговых  инспекторов могут быть привлечены  лица, обладающие специальными познаниями  в вопросах, подлежащих разрешению  в процессе проведения проверки (ст. ст. 95 и 96 НК РФ). Привлечение  эксперта производится на основании  постановления должностного лица  налогового органа о проведении  экспертизы.

В настоящее время многие налогоплательщики допускают нарушения  налогового законодательства, что приводит к налоговым санкциям, налагаемым налоговыми органами. Налоговая санкция – это мера ответственности (как правило) в виде штрафа за совершение налогового правонарушения. Наложение налоговой санкции носит имущественный характер и связано с принудительным изъятием у нарушителя части его собственности. Поэтому в соответствии с требованиями Конституции Российской Федерации и НК РФ взыскание штрафов, предусмотренных за совершение налоговых правонарушений, осуществляется только в судебном порядке.

Наиболее часто встречающимися налоговыми правонарушениями являются следующие:

• непредставление налоговой декларации (ст. 119 НК РФ);
• неуплата или неполная уплата сумм налога (ст. 122 НК РФ);
• непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст. 126 НК РФ);
• грубое нарушение правил учета доходов и расходов (ст. 120 НК РФ).

1.4 Методики оценки эффективности контрольной деятельности налоговых органов

Вопрос о том, как и  с помощью каких критериев  оценивать работу налоговых органов, по-прежнему остается открытым, хотя разработано  и предложено к использованию немало методик, различных по информационной базе и целям.

1. Первую группу методик можно условно назвать авторскими. Они подготовлены различными исследователями и являются, по существу, теоретическими разработками, применение которых в практической деятельности налоговых органов затруднительно.

А.Т. Щербинин предлагает для комплексной оценки эффективности работы налогового органа использовать коэффициент начисления налогов, который рассчитывается как доля самостоятельно начисленных налогоплательщиком налогов в общей сумме начислений. По мнению автора методики, данный показатель позволяет учесть характер взаимоотношений налоговых органов с налогоплательщиками и дать комплексную характеристику их работы.

Метод А.Т. Шербинина содержит рациональное зерно, поскольку взаимоотношения  налоговых органов с налогоплательщиками  способствуют полному, качественному  и своевременному представлению  отчетности по налогам и сборам и  своевременной уплате платежей по ним  в бюджетную систему Российской Федерации. Здесь имеется в виду работа по разъяснению законодательства о налогах и сборах в ходе семинаров  и индивидуальных консультаций или  через СМИ, сверка взаиморасчетов по платежам с бюджетом и др. [8]

Автор методики акцентировал внимание только на суммах начислений налогов и сборов, но не принял во внимание второй очень важный показатель, характеризующий конечный результат  взаимоотношений с налогоплательщиками. Это фактическая уплата налогов, сборов и других платежей в бюджетную  систему РФ самостоятельно налогоплательщиками, которая, например, по Сибирскому федеральному округу, например, составляет порядка 80 % от общего объема данных поступлений.

Несколько иной теоретический  подход предложен в работе Д.В. Крылова. Критерий эффективности налогового администрирования данный автор определяет на основе коэффициента собираемости налогов:

К_С = П/НП, где К_С – коэффициент собираемости налогов; П – общий объем налоговых поступлений по региону; НП – налоговый потенциал региона.

При этом под термином «налоговый потенциал региона» автор понимает сумму потенциалов налогооблагаемой базы, контрольной работы налоговых  органов и задолженности по налоговым  платежам, штрафным санкциям и пеням  налогоплательщиков контролируемой территории.