Автор работы: Пользователь скрыл имя, 31 Мая 2015 в 19:54, дипломная работа
Актуальность темы. Бухгалтерский учет на коммерческом предприятии - важный инструмент его экономической политики, один из основных механизмов управления процессом производства и реализации продукции (работ, услуг). Его материалы используются для оперативного и долгосрочного планирования, прогнозирования и анализа результатов хозяйственной деятельности, выявления направления развития предприятия.
В бухгалтерском учете содержится всеобъемлющая синтетическая и аналитическая информация по основным средствам, материальным, трудовым и денежным ресурсам, что облегчает контроль выполнение планов по объемам производства, себестоимости товарной продукции и прибыли.
Очень важно отметить то обстоятельство, что сейчас сложилось противоречивое положение. Организации очень часто выбирают моментом реализации оплату, но полностью сохраняют принцип начисления в расходах. Налоговый кодекс предписывает, что если в организации принят метод учёта по оплате, то и расходы по заработной плате, по услугам и т. п. не начисляются, а показываются только в момент их физической выплаты. Однако современный финансовый учёт допускает только один момент реализации - по отгрузке3.
Понятие выручки стало центральным, но понимается оно по-разному. С точки зрения здравого смысла - это деньги, полученные от продажи товаров, работ и услуг и, может быть, имущественных прав. Не то с точки зрения науки.
Важность регулирования величин выручки и себестоимости продукции для получения максимальных прибылей предприниматели и бухгалтеры поняли давно, и умело применяли различные приемы. К сожалению, как и в настоящее время, эти приемы не всегда укладывались в рамки действующего на тот момент законодательства, так как в их основу чаще всего закладывались интересы собственников предприятий. Эти интересы нередко находились в противоречии с необходимостью уплаты налогов с полученных прибылей. Поэтому традиционными способами были искажения (в сторону занижения) сведений о величине полученных доходов от продаж продукции (работ и услуг) и преувеличения понесенных расходов в ходе изготовления продукции и процессе ее реализации [44].
В ПБУ 9/99 «Доходы организации» речь идёт о выручке как составляющей части доходов, при этом «Доходами организации признаётся увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации». То есть в данном случае речь идёт об увеличении выгод, «приводящих к увеличению капитала», а не платежей. Под выгодами при методе начислений понимаются права на получение платежей, ибо в жизни важны не деньги, а обещание того, что их вернут. Для бухгалтеров это - альфа и омега их работы. Примерно также думают и сотрудники фискальных органов.
В Налоговом кодексе (п. 2 ст. 249) сказано: «Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчётами за реализованные товары (работы, услуги)». Самое главное здесь - это «поступления, связанные с расчётами за реализованные товары (работы, услуги)» [1].
То есть, пока, согласно ст. 39 НК РФ не произошла смена собственника - нет выручки, а согласно более простым и, может быть, более здравым мыслям бухгалтера, выручка - это, в сущности, выставленные этим бухгалтером счета, то есть кредит счёта 90/1 «Выручка». Если выручка определяется по методу начислений, то отгрузка означает переход права собственности и возникновение выручки, если же применяется кассовый метод, то признание выручки связывается с днём поступления денег в банк (п. 2 ст. 273 НК РФ).
Налоговый кодекс делит все расходы на: прямые и косвенные. К прямым расходами относят: материалы, заработную плату (оплату труда), амортизацию; к косвенным - все остальные.
Все прямые расходы должны списываться на счёт основного производства, косвенные - в дебет счёта 90 «Продажи». В финансовом же учёте общепроизводственные расходы должны списываться на счёт 20 «Основное производство», общепроизводственные расходы, в зависимости от принятой учётной политики, или на основное производство, или на финансовые результаты. Это существенно новый подход, ибо косвенные расходы по данной методологии неизбежно возникают за определённый отчётный период, а прямые падают на конкретные виды вырабатываемых изделий [54].
В финансовом учёте принят иной порядок, который позволяет сравнительно легко исчислить фактическую себестоимость различных единиц готовой продукции. В налоговом учёте это сделать существенно труднее.
Самое главное в Налоговом кодексе это то, что список затрат, включаемых для исчисления налогооблагаемой прибыли, теперь открыт. А это значит, что в состав себестоимости можно включать все экономически оправданные затраты. Критерий же оправданности в каждом конкретном случае на основе своих профессиональных суждений определяют налоговик и налогоплательщик. Внешне это выглядит очень привлекательно: все доверяется компетенции бухгалтера, его профессиональному суждению. Но на деле все проблемы отдаются на откуп налоговым инспекторам.
Составители и те ответственные работники, которые ввели 25 главу НК РФ, объявили налоговым учетом чисто бухгалтерскую проблему: исчисление прибыли. А исчисление других налогов в понятие налогового учета не входит. Достаточно сказать, что прибыль для налогообложения исчисляется по методике МНС, а налог на имущество официально взимают по данным ПБУ.
Сомнительные долги могут резервироваться на основе инвентаризации дебиторской задолженности, проведённой на конец отчётного периода (ст. 266 НК РФ). Все непогашенные на этот момент долги, если по ним не было залогов, поручительств и банковских гарантий, признаются сомнительными. Если долг просрочен свыше 90 дней - он полностью резервируется; если просрочка составляет от 45 до 90 дней, то резервируется половина долга; просрочка до 45 дней не резервируется. При этом общая величина резерва не может превышать 10 % от суммы выручки отчётного (налогового) периода.
В финансовом учёте согласно плану счетов резерв по сомнительным долгам определяется администрацией самостоятельно, исходя из вероятности возможного погашения каждого долга. При этом ограничений по величине резерва нет.
Налоговый кодекс вводит очень жёсткие правила для начисления резервов, которые отличаются от тех, что приняты в учёте финансовом, который позволяет:
Из сказанного вырисовывается задача огромной важности, которую должна решить армия счетных работников. Чтобы пересчитывать данные для налогового учета было легче, необходимо Министерству финансов привести требования Плана счетов и ПБУ в соответствие с требованиями Налогового кодекса. Однако Министерство финансов до сих пор этого не сделало. Остается ждать и вместо одного учета вести два: бухгалтерский и налоговый, один - по двойной системе и согласно новому Плану счетов, второй - в виде набора множества несистематизированных таблиц [56].
В настоящее время основой международной гармонизации правил учета и отчетности являются международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) [43]. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденное приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. № 60н [4], является одним из первых правовых актов, принятых во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283, и распоряжения Правительства РФ от 21 марта 1998 г. № 382-р [33].
Однако официальные представители Международного центра реформы системы бухгалтерского учета и Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) полагают, что использование российских стандартов учета для организаций равнозначно растрате своих инвестиционных ресурсов. Нынешняя система ведения бухгалтерского учета и составления отчетности приводит к неэффективному использованию ресурсов, так как не позволяет внешним пользователям отчетности делать своевременные и адекватные выводы о результатах хозяйственной деятельности и финансовом состоянии организаций, что создает дополнительные риски и снижает инвестиционную привлекательность российской экономики. Использование же МСФО позволяет привлекать капитал значительно быстрее и по более низкой цене [50].
Кроме того, проблема снижения налогового бремени по-прежнему остается актуальной для предприятий в сложившихся экономических условиях. Зачастую предприятия, стремясь уменьшить свои налоговые платежи, используют пробелы в законодательстве либо используют налоговые схемы, связанные с нарушением законов Российской Федерации. Однако существует способ, который позволяет снизить налоговые платежи, не нарушая при этом никаких нормативных документов, - это использование учетной политики [45].
Если рассматривать общепринятые определения учетной политики, то основное и наиболее ясное определение учетной политики представлено в ПБУ 1/98 «Учетная политика организаций»: «под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности» [4].
Учетная политика - это правила и процедуры, применяемые при составлении финансовой отчетности [41].
Согласно положениям МСФО 1 «Представление финансовой отчетности»: учетная политика - это конкретные принципы, основы, условия, правила и практика, принятые организацией для подготовки и представления финансовой отчетности [43].
Учетная политика - это принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности [55]. В ПБУ 1/98 дано более узкое определение. При этом к способам ведения бухгалтерского учета Положение относит способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы, и приемы [45].
Определение налогового учета дано в статье 313 Налогового кодекса:
«Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом» [1].
Как видно из определения, налоговый учет необходим, чтобы исчислить налог на прибыль. Но правила расчета налога, установленные главой 25 Налогового кодекса, таковы, что зачастую сделать это на основании лишь данных бухгалтерского учета невозможно.
Главная задача налогового учета - сформировать полную и достоверную информацию о том, как учтена для целей налогообложения каждая хозяйственная операция.
В Налоговом кодексе сформулированы лишь общие принципы организации налогового учета. Как конкретно вести его на практике, каждый бухгалтер должен определить самостоятельно. Правила ведения такого учета закрепляют в налоговой учетной политике фирмы.
Учетную политику для целей бухгалтерского учета составляют, руководствуясь Положением «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98). Порядок же разработки учетной политики для целей налогового учета законодательно не утвержден [15].
С 2003 года действует Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02). Оно требует организовать бухгалтерский учет таким образом, чтобы с его помощью можно было определить налогооблагаемую прибыль. Однако это не освобождает фирму от ведения налогового учета. Из данных налогового учета должно быть ясно:
Данные налогового учета подтверждают первичные документы, расчеты налоговой базы и аналитические регистры налогового учета. Справка бухгалтера также является первичным документом.
Таким образом, налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.
Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Основное назначение и главная задача избранной учетной политики - максимально адекватно отражать деятельность организации, представлять полную, объективную и достоверную информацию о ней [66].
Учетная политика формируется путем выбора способов ведения бухгалтерского учета из нескольких допускаемых общепризнанными правилами. Если правилами не установлены способы ведения учета тех или иных объектов, то организация сама разрабатывает необходимые процедуры с учетом требований законодательства и нормативных актов по бухгалтерскому учету.
При формировании учетной политики исходят из допущений имущественной обособленности, непрерывности деятельности, последовательности ее применения, временной определенности фактов хозяйственной жизни.
Рис. 1.1. Принципы бухгалтерского учета согласно ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» [29]